所得稅制目前,世界各國(guó)普遍實(shí)行的是綜合所得稅制或混合所得稅制,幾乎沒(méi)有一個(gè)國(guó)家實(shí)行純粹的分類所得稅制。我國(guó)個(gè)人所得稅實(shí)行的是分類所得稅制。這種課稅模式在我國(guó)的實(shí)踐表明,它既缺乏彈性,又加大了征稅成本。
1 個(gè)人所得稅制的基本模式
世界各國(guó)實(shí)行的個(gè)人所得稅制度,大體上可分為三種基本模式:
1.1 分類所得稅制
又稱為個(gè)別所得稅制,是對(duì)同一納稅人不同類別的所得,按不同稅率分別征收,實(shí)行區(qū)別對(duì)待的稅收制度,如對(duì)工資薪金等勞動(dòng)所得課以較輕的稅,對(duì)營(yíng)業(yè)利潤(rùn)、利息、股息、租金等資本所得課以較重的稅。這種稅制的基本特征就是只對(duì)稅法上明確規(guī)定的所得分類分項(xiàng)課征,而不是將個(gè)人的總所得合并納稅。
1.2 綜合所得稅制
又稱為一般所得稅,是將納稅人在一定時(shí)期內(nèi)的各種所得綜合起來(lái),減去法定減免和扣除項(xiàng)目的數(shù)額,就其余額按累進(jìn)稅率征收的一種稅收制度。它的特點(diǎn)就是將來(lái)源于各種渠道的所有形式的所得加總課稅,不分類別,統(tǒng)一征收。
1.3 分類綜合所得稅制
又稱為混合所得稅制,是由分類所得稅和綜合所得稅合并而成的一種稅收制度。具體講,它是按納稅人的各項(xiàng)有規(guī)則來(lái)源的所得先分類課征,從來(lái)源扣繳,然后再綜合納稅人全年的各種所得額,如達(dá)到一定數(shù)額,再課以累進(jìn)稅率的綜合所得稅或附加稅。其特點(diǎn)是對(duì)同一所得進(jìn)行兩次獨(dú)立的課稅。
2 我國(guó)個(gè)稅現(xiàn)狀
2.1 個(gè)稅作用尚不顯著
據(jù)統(tǒng)計(jì),目前我國(guó)工薪階層繳納的個(gè)人所得稅已占個(gè)人所得稅總額的70%以上,在某些地區(qū)甚至超過(guò)80%。工薪階層自然是屬于社會(huì)收入金字塔中下部分,個(gè)稅收入來(lái)源集中于此當(dāng)然不能體現(xiàn)為財(cái)富再分配的正義。并且,在經(jīng)濟(jì)的波峰波谷,個(gè)人所得稅的作用同樣不顯著,目前尚無(wú)證據(jù)表明個(gè)人所得稅對(duì)經(jīng)濟(jì)過(guò)熱與蕭條具有明顯的反周期影響。
2.2 形成的原因
形成這一結(jié)果的原因正是在分類征收方法上,這種方法以個(gè)人為單位,區(qū)分不同類型的所得實(shí)行源泉扣繳,它的最大問(wèn)題在于無(wú)法準(zhǔn)確衡量納稅主體的納稅能力。
而現(xiàn)行的分類征收方法無(wú)法反映納稅人家庭經(jīng)濟(jì)負(fù)擔(dān)。另一方面,這樣的征收方法也不能反映納稅能力較強(qiáng)人群的實(shí)際情況。改革開(kāi)放以來(lái),人們的收入模式變?yōu)楣べY、勞務(wù)收入、資產(chǎn)性收入等并存的多元化收入模式。高收入群體往往具有多個(gè)收入來(lái)源,且大部分來(lái)自工資薪金收入之外,在目前這種個(gè)稅征收體制之下,大部分收入都能有效避稅。正是由于以上的原因我國(guó)個(gè)人所得稅的自動(dòng)穩(wěn)定功能不明顯,而財(cái)富再分配更是呈現(xiàn)逆調(diào)節(jié)的趨向。
3 我國(guó)個(gè)稅課征模式選擇
我國(guó)是目前世界上為數(shù)不多的實(shí)行分類制課稅模式的國(guó)家,把應(yīng)稅所得分為工薪所得、個(gè)體工商戶生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得、企事業(yè)單位承包承租經(jīng)營(yíng)所得、勞務(wù)報(bào)酬所得、稿酬所得、特許權(quán)使用費(fèi)所得,利息、股息、紅利所得,財(cái)產(chǎn)租賃所得、財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得、偶然所得和其他所得共十一類所得,分項(xiàng)按照規(guī)定的扣除方式和稅率進(jìn)行課稅。
3.1 分類制下個(gè)稅現(xiàn)狀
在分類制下,對(duì)所得實(shí)行列舉式難以適應(yīng)當(dāng)今個(gè)人收入多元化、復(fù)雜化的現(xiàn)狀和收入形式不斷變化的趨勢(shì),從而限制個(gè)稅的征收范圍。分類制不能全面完整的體現(xiàn)納稅人的納稅能力,從而造成所得相同來(lái)源不同納稅不同,不符合支付能力原則。我國(guó)分類制中,對(duì)工薪和勞務(wù)報(bào)酬等勤勞所得使用較高的累進(jìn)稅,分別為5%～45%九級(jí)超額累進(jìn)稅和20%～40%三級(jí)超額累進(jìn)稅;而對(duì)利息、股息、紅利所得及偶然所得等非勤勞所得使用20%比例稅,我國(guó)分類制個(gè)人所得稅并沒(méi)有體現(xiàn)區(qū)分所得來(lái)源促進(jìn)公平;在公平上既沒(méi)有體現(xiàn)縱向公平也沒(méi)有很好的體現(xiàn)橫向公平。雖然具有源泉扣繳的征管之便,但同時(shí)伴隨著分類差別扣除、差別稅率下,納稅人通過(guò)不同類收入的轉(zhuǎn)移而產(chǎn)生的大量逃稅、避稅現(xiàn)象。
3.2 綜合所得稅制是我國(guó)個(gè)稅課稅模式的必然選擇
新時(shí)期我國(guó)個(gè)人所得稅組織財(cái)政收入功能和公平收入分配功能選擇,決定我國(guó)個(gè)人所得稅應(yīng)采用綜合課稅模式。 基于我國(guó)居民納稅意識(shí)不強(qiáng),稅務(wù)部門(mén)征管水平有限的現(xiàn)實(shí),在實(shí)行綜合征收中可以在對(duì)應(yīng)稅所得采用“概括法”或“反列舉法”的同時(shí),借鑒分類征收的一些具體做法,即對(duì)所得再以分類,按納稅人的各項(xiàng)收入先課以一定比例的分類所得稅(如按月征收的工薪所得,按次征收的勞務(wù)報(bào)酬所得、稿酬所得、財(cái)產(chǎn)租賃和轉(zhuǎn)讓所得、偶然所得特許權(quán)使用費(fèi)所得等),實(shí)行源泉征收和預(yù)定征收,到年末再綜合納稅人的全年各項(xiàng)所得額,按以年計(jì)征的扣除額和累進(jìn)稅率計(jì)算年度應(yīng)納稅額,比較已分類實(shí)行源泉征收和預(yù)定征收的總額與按年綜合計(jì)算的納稅人本年度的最終應(yīng)納稅額,多退少補(bǔ)。
3.3 個(gè)稅綜合征收需要掌握大量的個(gè)人信息
個(gè)人所得稅綜合征收需要征收部門(mén)具有強(qiáng)大的個(gè)人信息收集能力。以美國(guó)為例,征稅機(jī)關(guān)首先要將納稅人確定為四種身份(單身、已婚夫婦單獨(dú)申報(bào)、戶主、已婚夫婦合并申報(bào)或鰥夫寡婦)的一種,其次再確定納稅人的所得,一般有四種來(lái)源,即勞動(dòng)所得、資本所得、他人處轉(zhuǎn)移所得和推定所得(如低于市場(chǎng)利率的貸款,他人負(fù)擔(dān)的費(fèi)用,低價(jià)購(gòu)買(mǎi))。不同納稅人確定不同的扣除標(biāo)準(zhǔn),其中若納稅人選擇分項(xiàng)扣除,征稅機(jī)關(guān)則將了解納稅人包括醫(yī)療費(fèi)用、慈善捐贈(zèng)、利息費(fèi)用、偶然和偷盜損失等等多方信息。
以上對(duì)個(gè)人信息的掌握是我們現(xiàn)在改革的難點(diǎn)。但是,信息化技術(shù)的進(jìn)步和我國(guó)各項(xiàng)市場(chǎng)規(guī)則的完善給我們的改革奠定了基礎(chǔ),社會(huì)各界對(duì)稅制公平的期待提供了推進(jìn)改革的動(dòng)力。 綜上所述,筆者認(rèn)為隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和個(gè)人收入的增多,分類所得稅課稅模式會(huì)逐漸向綜合所得稅課稅模式轉(zhuǎn)變。
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