一、資產(chǎn)負(fù)債表日后銷售退回發(fā)生在所得稅匯算清繳之前
資產(chǎn)負(fù)債表日后銷售退回,是指資產(chǎn)負(fù)債表日至財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日之間發(fā)生的銷售退
回。在該時(shí)段,報(bào)告年度的財(cái)務(wù)報(bào)告尚未報(bào)出,通常要調(diào)整受影響的財(cái)務(wù)報(bào)表有關(guān)信息。
按照資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)準(zhǔn)則要求:資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)中涉及報(bào)告年度所屬期間的銷
售退回發(fā)生于報(bào)告年度所得稅匯算清繳之前,應(yīng)調(diào)整報(bào)告年度利潤表的收入、成本等,并相應(yīng)調(diào)整報(bào)告年度的應(yīng)納稅所得額以及報(bào)告年度應(yīng)交的所得稅。
例1:甲公司2007年12月15日向乙公司銷售100件A產(chǎn)品,單位銷售價(jià)格為1 000
元,單位成本為800元,銷售價(jià)款100 000元(不含稅),增值稅稅率17%,銷售成本80 000元,商品發(fā)出后,確認(rèn)收入并結(jié)轉(zhuǎn)成本,貨款于當(dāng)年12月31日尚未收到。甲公司按應(yīng)收賬款年末余額的4%計(jì)提壞賬準(zhǔn)備4 680元。2008年1月15日,由于產(chǎn)品質(zhì)量問題,本批貨物被退回。稅法規(guī)定壞賬準(zhǔn)備不允許稅前扣除,本年度除應(yīng)收丙企業(yè)賬款計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備外,無其他納稅調(diào)整事項(xiàng)。2008年2月28日完成了2007年所得稅匯算清繳。3月31日財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出。
甲企業(yè)2008年1月15日銷售退回的會(huì)計(jì)處理是對報(bào)告年度該筆銷售業(yè)務(wù)2007年12
月31日原入賬分錄的沖銷,由于損益類賬戶年末都已結(jié)轉(zhuǎn),所以使用“以前年度損益調(diào)整”賬戶,并調(diào)整利潤分配各項(xiàng)。
(1)2008年1月15日調(diào)整銷售收入
借:以前年度損益調(diào)整(主營業(yè)務(wù)收入) 100 000
應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)17 000
貸:應(yīng)收賬款117 000
借:應(yīng)收賬款 117 000
貸:銀行存款117 000
資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)如果涉及貨幣資金收支項(xiàng)目,均不調(diào)整報(bào)告年度資產(chǎn)負(fù)債表的貨幣
資金項(xiàng)目和現(xiàn)金流量表各項(xiàng)目的數(shù)字。上述分錄中后一筆分錄則作為2008年的會(huì)計(jì)事項(xiàng)處理。(以下略)
(2)調(diào)整壞賬準(zhǔn)備
借:壞賬準(zhǔn)備4 680
貸:以前年度損益調(diào)整(資產(chǎn)減值損失) 4 680
(3)調(diào)整銷售成本
借:庫存商品 80 000
貸:以前年度損益調(diào)整(主營業(yè)務(wù)成本)80 000
(4)調(diào)整已確認(rèn)的遞延所得稅
借:以前年度損益調(diào)整(所得稅費(fèi)用)1 170
貸:遞延所得稅資產(chǎn) 1 170
(5)調(diào)整應(yīng)交所得稅
借:應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅 5 000
貸:以前年度損益調(diào)整(所得稅費(fèi)用)5 000
(6)將“以前年度損益調(diào)整”賬戶余額轉(zhuǎn)入利潤分配
借:利潤分配——未分配利潤 11 490
貸:以前年度損益調(diào)整11 490
(7)調(diào)整盈余公積
借:盈余公積 1 149
貸:利潤分配—未分配利潤 1 149
二、資產(chǎn)負(fù)債表日后銷售退回發(fā)生在所得稅匯算清繳之后
資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)中涉及報(bào)告年度所屬期間的銷售退回發(fā)生于報(bào)告年度所得稅匯算
清繳之后,應(yīng)調(diào)整報(bào)告年度利潤表的收入、成本等,但按照稅法規(guī)定在此期間的銷售退回所涉及的應(yīng)繳所得稅,應(yīng)作為本年度(即報(bào)告年度次年)的納稅調(diào)整事項(xiàng)。
例2:承例1,假定銷售退回的時(shí)間為2008年3月10日。
甲公司調(diào)整銷售收入、壞賬準(zhǔn)備、銷售成本、已確認(rèn)的遞延所得稅的會(huì)計(jì)處理同例1
中的(1)、(2)、(3)、(4);由于所得稅匯算清繳已經(jīng)結(jié)束,稅收不允許調(diào)整報(bào)告年度的納稅所得額,但允許調(diào)整報(bào)告年度次年的納稅所得額,因此形成可低扣暫時(shí)性差異(該暫時(shí)性差異是由除資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)不同以外的特殊項(xiàng)目產(chǎn)生的,按照稅法規(guī)定能確定其計(jì)稅基礎(chǔ)),影響遞延所得稅費(fèi)用。(5)確認(rèn)遞延所得稅
借:遞延所得稅資產(chǎn)5 000
貸:以前年度損益調(diào)整(所得稅費(fèi)用)5 000
將“以前年度損益調(diào)整”賬戶余額轉(zhuǎn)入利潤分配、調(diào)整盈余公積的會(huì)計(jì)處理同例1中的
(6)、(7)。
三、銷售退回發(fā)生于財(cái)務(wù)報(bào)告報(bào)出后所得稅匯算清繳后(前)
若銷售退回發(fā)生于財(cái)務(wù)報(bào)告報(bào)出后所得稅匯算清繳后不屬于日后事項(xiàng),屬于報(bào)告年度次
年的事項(xiàng),不需要對報(bào)告年度的財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)行任何調(diào)整,包括壞賬準(zhǔn)備、所得稅費(fèi)用。
例3:承例1,假定4月10日銷售退回,甲公司2008年的會(huì)計(jì)處理為:
借:主營業(yè)務(wù)收入100 000
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)17 000
貸:應(yīng)收賬款 117 000
借:庫存商品80 000
貸:主營業(yè)務(wù)成本80 000
不需要沖減上年計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備,因?yàn)閴馁~準(zhǔn)備是按多沖少補(bǔ)的原則提取的;所得稅也
無須調(diào)整,因?yàn)闀?huì)計(jì)和稅法都作為報(bào)告年度次年的事項(xiàng),會(huì)計(jì)減少了2008年的利潤和所得稅費(fèi)用,稅收也根據(jù)會(huì)計(jì)記錄減少了2008年的納稅所得額和應(yīng)交所得稅,兩者一致。
假如銷售退回發(fā)生于財(cái)務(wù)報(bào)告報(bào)出后所得稅匯算清繳前,所做的會(huì)計(jì)處理與上述一樣,
會(huì)計(jì)減少了2008年的利潤和所得稅費(fèi)用,稅收因所得稅匯算清繳尚未結(jié)束,應(yīng)調(diào)減2007年的納稅所得額和應(yīng)交所得稅。由于銷售退回在2007年已經(jīng)少交了所得稅,出現(xiàn)“應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交所得稅”貸方余額,應(yīng)在2008年度交納,正好是會(huì)計(jì)銷售退回所做的分錄導(dǎo)致減少所得稅費(fèi)用的部分,避免了重復(fù)減少納稅的事情發(fā)生。
四、資產(chǎn)負(fù)債表日后發(fā)生現(xiàn)金折扣的銷售退回
按照現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度的規(guī)定,附有現(xiàn)金折扣的銷售采用總價(jià)法核算,喪失的現(xiàn)金折扣則作
為財(cái)務(wù)費(fèi)用處理。發(fā)生銷售退回時(shí),應(yīng)以總價(jià)沖減銷售收入,同時(shí)相應(yīng)沖減財(cái)務(wù)費(fèi)用。
例4:承例1,假定甲公司銷售商品的現(xiàn)金折扣條件為:2/10,1/20,n/30。乙公司在2007年12月24日付款(無例1中年末計(jì)提壞賬準(zhǔn)備事項(xiàng))。甲公司的會(huì)計(jì)處理為:
(1)2008年1月15日調(diào)整銷售收入
借:以前年度損益調(diào)整(主營業(yè)務(wù)收入)100 000
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)17 000
貸:應(yīng)收賬款115 000
以前年度損益調(diào)整(財(cái)務(wù)費(fèi)用)2 000
(2)調(diào)整銷售成本、應(yīng)交所得稅、將“以前年度損益調(diào)整”賬戶的余額轉(zhuǎn)入利潤分配、
調(diào)整盈余公積的會(huì)計(jì)分錄同例1中的(3)、(5)、(6)、(7),但利潤的計(jì)算中包括財(cái)務(wù)費(fèi)用的影響數(shù),即調(diào)增了未分配利潤和利潤分配數(shù)。
承上例,假定銷售退回的時(shí)間為2008年3月10日,即報(bào)告年度所得稅匯算清繳之后。稅收不允許調(diào)整報(bào)告年度的納稅所得額,但允許調(diào)整報(bào)告年度次年的納稅所得額,應(yīng)將上述調(diào)整所得稅的會(huì)計(jì)分錄改成調(diào)整遞延所得稅,其余分錄不變。調(diào)整遞延所得稅的會(huì)計(jì)分錄為:
借:遞延所得稅資產(chǎn)4 500
貸:以前年度損益調(diào)整(所得稅費(fèi)用)4 500
五、資產(chǎn)負(fù)債表日后發(fā)生附有銷售退回條件的銷售退回
按照現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度的規(guī)定,附有銷售退回條件的銷售退回,如果企業(yè)根據(jù)以往經(jīng)驗(yàn)?zāi)軌蚝侠砉烙?jì)退貨的可能性并確認(rèn)與退貨相關(guān)的負(fù)債的,通常應(yīng)在發(fā)出商品時(shí)確認(rèn)收入;企業(yè)不能合理估計(jì)退貨可能性的,通常應(yīng)在售出商品退貨期滿時(shí)確認(rèn)收入。資產(chǎn)負(fù)債表日后發(fā)生附有銷售退回條件的銷售退回,且估計(jì)了銷售退貨率的,應(yīng)根據(jù)實(shí)際發(fā)生退回?cái)?shù)量進(jìn)行調(diào)整。
例5:承例1,假定甲公司與乙公司協(xié)議約定,乙公司在2008年2月15日前有權(quán)退還A產(chǎn)品。甲公司根據(jù)過去的經(jīng)驗(yàn)估計(jì)了該批產(chǎn)品的退貨率為20%,該筆業(yè)務(wù)銷售當(dāng)時(shí)即收取貨款(無例1中年末計(jì)提壞賬準(zhǔn)備事項(xiàng))。2008年2月14日,產(chǎn)品因質(zhì)量問題部分被乙公司退回。甲公司2007年12月31日對該筆銷售業(yè)務(wù)根據(jù)估計(jì)的銷售退回入賬,借記“主營業(yè)務(wù)收入”20 000元,貸記“主營業(yè)務(wù)成本”16 000元,“預(yù)計(jì)負(fù)債”4 000元。
(1)假設(shè)乙公司實(shí)際退貨量為20件,與估計(jì)數(shù)一致,甲公司不需要調(diào)整損益類賬戶,甲公司的會(huì)計(jì)處理為:
借:庫存商品16 000
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)3 400
預(yù)計(jì)負(fù)債 4 000
貸:應(yīng)收賬款23 400
(2)假設(shè)乙公司實(shí)際退貨量為15件,甲公司應(yīng)再確認(rèn)5件的銷售收入、成本并結(jié)轉(zhuǎn)損
益賬戶,甲公司的會(huì)計(jì)處理為:
借:庫存商品12 000
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)2 550
以前年度損益調(diào)整(主營業(yè)務(wù)成本)4 000
預(yù)計(jì)負(fù)債4 000
貸:應(yīng)收賬款17 550
以前年度損益調(diào)整(主營業(yè)務(wù)收入)5 000
借:以前年度損益調(diào)整(所得稅費(fèi)用)250
貸:應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅250
將“以前年度損益調(diào)整”賬戶余額轉(zhuǎn)入利潤分配、調(diào)整盈余公積的會(huì)計(jì)處理略。
假設(shè)乙公司實(shí)際退貨量為25件,甲公司應(yīng)沖回多確認(rèn)5件的銷售收入、成本并結(jié)轉(zhuǎn)
損益賬戶,會(huì)計(jì)處理略。
附有銷售退回條件的銷售退回,若不能合理估計(jì)退貨可能性的,其銷售退回業(yè)務(wù)與發(fā)出商品時(shí)做的會(huì)計(jì)處理相反。
總之,銷售退回的關(guān)鍵是所得稅調(diào)整與否,當(dāng)資產(chǎn)負(fù)債表日后銷售退回,稅法允許調(diào)整當(dāng)期所得稅時(shí),應(yīng)調(diào)整“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅” 和“以前年度損益調(diào)整(所得稅費(fèi)用)”;當(dāng)稅法允許調(diào)整以后各期的所得稅時(shí),應(yīng)調(diào)整“遞延所得稅資產(chǎn)”和“以前年度損益調(diào)整(所得稅費(fèi)用)”;當(dāng)稅法當(dāng)期或以后各期都不允許調(diào)整所得稅以及非資產(chǎn)負(fù)債表日后銷售退回,則不需要調(diào)整所得稅。
參考文獻(xiàn):[1] 中國注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì),《會(huì)計(jì)》[M],北京,中國財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社,2009
