2011年1月18日，財政部會同衛(wèi)生部等有關(guān)部門同步推出了醫(yī)療機構(gòu)財務(wù)、會計、注冊會計師審計等五項新制度。其中，新醫(yī)院財務(wù)、會計制度將于2011年7月1日起在公立醫(yī)院改革國家聯(lián)系試點城市執(zhí)行，2012年1月1日起在全國執(zhí)行。
新出臺的《醫(yī)院會計制度》（以下簡稱新制度）主要規(guī)范各級各類獨立核算的公立醫(yī)院的會計核算，包括綜合醫(yī)院、中醫(yī)院、?？漆t(yī)院、門診部（所）、療養(yǎng)院等。與1998年的醫(yī)院會計制度（以下簡稱原制度）相比，新制度有以下十大主要變化。
原制度的適用范圍為公立醫(yī)療機構(gòu)，包括衛(wèi)生院等基層醫(yī)療衛(wèi)生機構(gòu)。
新制度的適用范圍為公立醫(yī)療醫(yī)院，不包括衛(wèi)生院等基層醫(yī)療衛(wèi)生機構(gòu)。
在制定新制度時，考慮到基層醫(yī)療衛(wèi)生機構(gòu)在業(yè)務(wù)活動、資金管理方式等方面與一般醫(yī)院的顯著不同，將基層醫(yī)療衛(wèi)生機構(gòu)排除在《醫(yī)院會計制度》適用范圍之外，對基層醫(yī)療衛(wèi)生機構(gòu)單獨制定《基層醫(yī)療衛(wèi)生機構(gòu)會計制度》予以規(guī)范。
考慮到隨著新醫(yī)改方案有關(guān)“鼓勵社會資本依法興辦非營利性醫(yī)療機構(gòu)”等政策的貫徹落實，非公立醫(yī)院將會有較快發(fā)展，并且公立醫(yī)院和其他非營利性醫(yī)院在運營目標(biāo)、運營方式、監(jiān)管要求等方面具有相似性，為便于實施統(tǒng)一評價和監(jiān)管，新制度在維持“公立醫(yī)院”這一主要適用主體基礎(chǔ)上，規(guī)定“社會資本舉辦的非營利性醫(yī)療機構(gòu)可參照本制度執(zhí)行”。
新制度增設(shè)了“零余額賬戶用款額度”和“財政應(yīng)返還額度”兩個會計科目，用以規(guī)范國家投資醫(yī)院與國庫集中支付相關(guān)的會計核算。在醫(yī)院會計實務(wù)中，部分醫(yī)院已于2001年依據(jù)財政部頒發(fā)的《財政國庫管理制度改革試點會計核算暫行辦法》規(guī)定啟用了“零余額賬戶用款額度”科目，但核算過程不規(guī)范，年度終了額度注銷時，往往是直接做沖銷憑證，而沒有轉(zhuǎn)入“財政應(yīng)返還額度”科目，醫(yī)院年終應(yīng)收財政下年度返還的資金額度不能準(zhǔn)確反映。新制度不僅規(guī)范了醫(yī)院與國庫集中支付相關(guān)的會計核算，而且彌補了行政事業(yè)單位會計制度在國庫集中支付會計核算方面的不足。
公益性是公立醫(yī)院的一個基本特點。國家將通過財政補助的形式提高公立醫(yī)院的公益性，這就涉及財政預(yù)算管理的問題。
新制度正式發(fā)布前的《醫(yī)院會計制度（征求意見）》稿曾經(jīng)把會計制度分成兩個系統(tǒng)，以分別反映預(yù)算信息和財務(wù)信息，但考慮到醫(yī)院財務(wù)人員工作量問題，新制度最終將兩種信息在一個會計系統(tǒng)中同時進行反映，其基本思路是：
第一，按照部門預(yù)算管理要求，增設(shè)“財政補助收入”、“財政項目補助支出”、“財政補助結(jié)轉(zhuǎn)（余）”科目，用于編制“財政補助收支情況表”。
第二，對于財政基本補助支出，主要用于 “醫(yī)療業(yè)務(wù)成本”、“管理費用”的，要求在 “醫(yī)療業(yè)務(wù)成本”、“管理費用”等科目中按照或參照政府收支分類科目設(shè)置明細科目，并要求在“醫(yī)療業(yè)務(wù)成本”、“管理費用”科目下專設(shè)的“財政基本補助支出”備查簿中進行登記。
第三，對于財政補助資金形成的財產(chǎn)物資的攤銷（權(quán)責(zé)發(fā)生制）與財政預(yù)算資金支出（收付實現(xiàn)制）的兼容性問題， 通過創(chuàng)造性地設(shè)置“待沖基金”科目解決，兼顧滿足預(yù)算管理需要。
比如，用財政性資金購買固定資產(chǎn)，在收付實現(xiàn)制下，形成了當(dāng)期財政預(yù)算支出，通過借記“財政項目補助支出”科目反映（貸記“零余額賬戶用款額度”等科目），同時，由于固定資產(chǎn)并沒有一次性消耗，在權(quán)責(zé)發(fā)生制下，需要通過計提折舊，表示其還將繼續(xù)使用。怎么辦？通過設(shè)置“待沖基金”科目解決。新增固定資產(chǎn)時，借記“固定資產(chǎn)”科目，貸記“待沖基金”科目。等到資產(chǎn)要被攤銷或者存貨被領(lǐng)用的時候，不再反映為成本費用，而是沖銷“待沖基金”，借記“待沖基金”科目，貸記“累計折舊”科目。這樣，醫(yī)院就可以把財政資金和非財政資金形成的資產(chǎn)區(qū)分開來，從而在一個會計體系中，同時體現(xiàn)了預(yù)算信息和財務(wù)信息。
在原制度中，科教資金不納入醫(yī)院的收支管理，而是作為專用基金管理，或掛在往來款項中核算，這就導(dǎo)致醫(yī)院整體收入數(shù)據(jù)不全，也就無法真實反映醫(yī)院的收支情況。
新制度將科教資金納入收支管理，體現(xiàn)醫(yī)、教、研三位一體的醫(yī)院整體。新制度明確了科教收支的如下會計處理：
醫(yī)院取得的科研、教學(xué)項目資金通過“財政補助收入”、“科教項目收入”科目核算，醫(yī)院使用科研、教學(xué)項目資金所發(fā)生的支出通過“財政項目補助支出”、“科教項目支出”科目核算，醫(yī)院留待下期繼續(xù)使用的科研、教學(xué)結(jié)轉(zhuǎn)資金通過“財政補助結(jié)轉(zhuǎn)（余）”、“科教項目結(jié)轉(zhuǎn)（余）”科目核算。
醫(yī)院取得的與教學(xué)相關(guān)的培訓(xùn)收入等通過“其他收入”科目中核算。
醫(yī)院開展科研、教學(xué)項目使用自籌配套資金發(fā)生的支出，以及醫(yī)院開展的不與特定項目相關(guān)的醫(yī)療輔助科研、教學(xué)活動發(fā)生的支出，在“醫(yī)療業(yè)務(wù)成本”科目中核算。
原制度下的醫(yī)療成本核算體系不健全，缺乏對醫(yī)院醫(yī)療成本核算對象、核算范圍和口徑、核算方法等的合理、統(tǒng)一規(guī)定，加之將醫(yī)療成本機械割裂為醫(yī)療支出和藥品支出，造成實踐中各醫(yī)院成本核算口徑不一、成本信息缺乏可比性和科學(xué)性，難以為政府部門制定醫(yī)療改革政策、醫(yī)療收費價格以及實施醫(yī)院績效評價等提供可靠依據(jù)。
新制度一方面通過“在加工物資”科目，對醫(yī)院自制物資的成本項目、成本歸集和核算方法做了詳細要求；另一方面要求醫(yī)院將其業(yè)務(wù)活動中所發(fā)生的各種耗費按照成本核算對象（如科室成本、醫(yī)療服務(wù)項目成本、病種成本等）進行歸集和分配，計算出總成本和單位成本。最后要求在財務(wù)情況說明書中呈報一系列的成本報表，把醫(yī)院各種各樣不同層面、不同角度的成本通過這一系列的成本報表展示出來。同時，公眾可以通過醫(yī)院披露的成本報表知道醫(yī)療收費是否合理的問題。
原制度的一個突出問題就是醫(yī)院的基本建設(shè)項目在辦理竣工決算前不在醫(yī)院會計“大賬”中核算，與之相關(guān)的資產(chǎn)負債未在醫(yī)院的資產(chǎn)負債表中反映，使得醫(yī)院基建會計核算與醫(yī)院總賬會計核算脫節(jié)，造成醫(yī)院會計信息很不完整，不利于加強醫(yī)院的資產(chǎn)負債管理，不利于防范和降低財務(wù)風(fēng)險。
近兩年來，中央預(yù)算單位的基建撥款和支出已納入部門預(yù)決算統(tǒng)一編列，會計上實現(xiàn)基建會計與單位會計并軌的要求十分迫切。新制度通過增設(shè)“在建工程——基建工程”明細科目、在“財政補助收入”科目下增設(shè)“項目支出”明細科目等，將基建會計與醫(yī)院會計并軌整合，這將進一步增強醫(yī)院資產(chǎn)負債及其他會計信息的完整性。
一直以來，由于財政補助不足，藥品加成是國家給予醫(yī)療機構(gòu)的一項補償政策，“以藥補醫(yī)”、“以藥養(yǎng)醫(yī)”可以說是國家財政資金不足情況下的一種無奈選擇。在這一政策下，由于藥品收入占醫(yī)院總收入的比例非常高，是醫(yī)院的主要收入來源，因此，在原會計制度中對“藥品收入”及與之相關(guān)的“藥品支出”單設(shè)科目，單獨核算。
近年來，隨著中國經(jīng)濟的發(fā)展、國家財政收入的提高，人們對“以藥養(yǎng)醫(yī)”的怨氣越來越大，國家也在加速推進醫(yī)、藥分開改革。新制度將原制度下的“醫(yī)療收入”與“藥品收入”兩個科目合并為“醫(yī)療收入”一個科目，將“醫(yī)療支出”與“藥品支出”兩個科目合并為“醫(yī)療業(yè)務(wù)成本”一個科目，配合弱化藥品加成對醫(yī)院的補償作用。新制度的這一規(guī)定與新醫(yī)改方案中逐步取消藥品加成、避免‘以藥養(yǎng)醫(yī)’的理念相一致。
其實，從藥品收支的性質(zhì)來看，藥品收入與治療收入、化驗收入等一樣，都是醫(yī)院提供醫(yī)療服務(wù)所取得的收入；醫(yī)院耗用的藥品與醫(yī)院耗用的衛(wèi)生材料、發(fā)生的醫(yī)務(wù)人員工資一樣，都構(gòu)成醫(yī)院提供醫(yī)療服務(wù)所發(fā)生的成本。從國際慣例以及我國醫(yī)院性質(zhì)和現(xiàn)狀考慮，藥品收支都應(yīng)構(gòu)成醫(yī)療收支的組成部分，在醫(yī)療收支下單列，而沒有必要將其并列于醫(yī)療收支。
同時，這樣處理也避免了管理費用在醫(yī)療支出和藥品支出之間的分攤，解決了藥品醫(yī)療收支不配比問題。
原制度規(guī)定：“醫(yī)院的凈資產(chǎn)是指醫(yī)院資產(chǎn)減去負債后的余額”，包括事業(yè)基金、固定基金和專用基金。
由于原制度使用了固定資產(chǎn)等于固定基金的恒等式，而固定資產(chǎn)在使用過程中又不計提折舊，因此，將固定資產(chǎn)中的水分實實在在地反映在屬于凈資產(chǎn)的固定基金中。
同時，原制度將應(yīng)列入負債的部分專用基金（如住房基金、從成本中提取的職工福利費等）亦列入了凈資產(chǎn)中，造成了凈資產(chǎn)的嚴重不實。
新制度對這類問題均進行相關(guān)處理，如要求對固定資產(chǎn)全面計提折舊，增設(shè)“應(yīng)付福利費”科目反映醫(yī)院從成本中提取用于職工個人的職工福利費。
與原制度相比，新制度增加了現(xiàn)金流量表和財政補助收支情況表以及一系列的成本報表。報表體系比較完整，而且與企業(yè)的會計報表已經(jīng)非常相似。
特別是現(xiàn)金流量表對醫(yī)院自身管理有著重要的現(xiàn)實意義。隨著醫(yī)保的推進，醫(yī)保后付制的范圍和幅度越來越大，使得醫(yī)院對現(xiàn)金流的關(guān)注度更加提高。因為有了醫(yī)保之后，病人看病只交自付部分的錢款，剩余部分需要醫(yī)保中心支付，而醫(yī)院相關(guān)的成本和費用都發(fā)生了，這就產(chǎn)生了時間差。有了現(xiàn)金流量表就可以加強醫(yī)院對現(xiàn)金的規(guī)劃和管理，從而提高醫(yī)院整體的資金使用效率。
另外，新制度增加了財務(wù)狀況說明書，以達到對財務(wù)管理包括預(yù)算管理、成本管理方面信息的要求，這是比《企業(yè)會計制度》規(guī)定更加完善的方面，同時也有利于國家加強對醫(yī)院管理方面的信息了解。
