一、新《增值稅條例》對資產(chǎn)捐贈的核算影響
自2009年1月起，增值稅一般納稅人購進(jìn)(包括接受捐贈、實(shí)物投資)或者自制(包括改擴(kuò)建、安裝)固定資產(chǎn)發(fā)生的進(jìn)項(xiàng)稅額，可根據(jù)《增值稅暫行條例》和《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》的有關(guān)規(guī)定，憑增值稅專用發(fā)票、海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書和運(yùn)輸費(fèi)用結(jié)算單據(jù)即增值稅扣稅憑證從銷項(xiàng)稅額中抵扣，其增值稅應(yīng)當(dāng)記入“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)”科目。對接受捐贈方而言，如果收到了捐出方的增值稅專用發(fā)票，則接受捐贈的企業(yè)其進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣。此時(shí)．按照確定的固定資產(chǎn)價(jià)值，借記“固定資產(chǎn)”科目、按照可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額借記“應(yīng)交稅費(fèi)一應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)”科目，貸記“營業(yè)外收入”、“銀行存款”等科目。如果捐出方?jīng)]有提供增值稅發(fā)票。則接受捐贈不能抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額。對于捐出方而言，應(yīng)作為視同銷售，核算銷項(xiàng)稅額。當(dāng)然，捐出方在計(jì)算銷項(xiàng)稅額時(shí)，應(yīng)根據(jù)捐出資產(chǎn)的具體購人時(shí)間按不同的稅率計(jì)算。
[例1]A企業(yè)于2009年8月10日是向B企業(yè)捐贈新機(jī)器一臺，該機(jī)器的價(jià)值為100萬元，增值稅額為17萬元。
若A企業(yè)開具了增值稅專用發(fā)票：
(1)A公司會計(jì)處理
借：營業(yè)外支出——捐贈支出
1170000
貸：固定資產(chǎn)
1000000
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 170000
(2)B公司會計(jì)處理
借：固定資產(chǎn)
1000000
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)170000
貸：營業(yè)外收入
1170000
若A企業(yè)沒有開具增值稅專用發(fā)票：
(1)A公司會計(jì)處理同開具增值稅專用發(fā)票的情形。
(2)B公司會計(jì)處理(假定受贈資產(chǎn)價(jià)值確定為117萬元)
借：固定資產(chǎn)
1170000
貸：營業(yè)外收入
1170000
若該機(jī)器是在2008年12月31日之前購人，接受捐贈一方由于未取得增值稅專用發(fā)票，因此不存在進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣。此時(shí)捐贈方視同銷售自己使用過的固定資產(chǎn)進(jìn)行核算。按照財(cái)稅[2008]170號文件第4條規(guī)定，2008年12月31日以前未納入擴(kuò)大增值稅抵扣范圍試點(diǎn)的納稅人，銷售自己使用過的2008年12月31日以前購進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)，按照4％征收率減半征收增值稅。
[例2]A企業(yè)于2009年2月向B企業(yè)捐贈2008年2月10日購人的價(jià)值100萬元的機(jī)器(含增值稅17萬元)。預(yù)計(jì)使用年限5年，按直線法計(jì)提折舊，不考慮凈殘值。
此時(shí)該固定資產(chǎn)賬面價(jià)值=100-100／5=80(萬元)
由于固定資產(chǎn)的計(jì)稅價(jià)格很難確定，建議按固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值作為計(jì)稅依據(jù)。則：
銷項(xiàng)稅額=80×2％=1.6(萬元)
(1)A企業(yè)會計(jì)處理
借：固定資產(chǎn)清理800000
累計(jì)折舊
200000
貸：固定資產(chǎn)
1000000
借：營業(yè)外支出——捐贈支出816000
貸：固定資產(chǎn)清理800000
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 16000
(2)B企業(yè)會計(jì)處理(假定受贈資產(chǎn)價(jià)值確定為81.6萬元)
借：固定資產(chǎn)816000
貸：營業(yè)外收入816000
二、《企業(yè)所得稅法》對資產(chǎn)捐贈的核算影響
按照《企業(yè)所得稅法》及實(shí)施條例規(guī)定，企業(yè)將自產(chǎn)、委托加工的產(chǎn)成品和外購的商品、原材料、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)及有價(jià)證券等用于捐贈，應(yīng)分解為按公允價(jià)值視同對外銷售和捐贈兩項(xiàng)業(yè)務(wù)進(jìn)行所得稅處理，即所得稅法規(guī)定企業(yè)對外捐贈資產(chǎn)應(yīng)視同銷售計(jì)算交納流轉(zhuǎn)稅及所得稅。如果對外捐贈符合公益、救濟(jì)性捐贈條件，按照實(shí)施條例53條規(guī)定，公益救濟(jì)性捐贈扣除標(biāo)準(zhǔn)統(tǒng)一為12％，超過限額部分要進(jìn)行所得稅納稅調(diào)整。如果對外捐贈不符合公益、救濟(jì)性捐贈條件，在年終所得稅匯算清繳時(shí)，該項(xiàng)捐贈支出要在當(dāng)期全額進(jìn)行納稅調(diào)整。資產(chǎn)捐贈方在會計(jì)上一般將捐贈支出計(jì)入“營業(yè)外支出”科目，當(dāng)捐贈不符合規(guī)定時(shí)不能扣除．相當(dāng)于計(jì)算所得稅前不能扣的“營業(yè)外支出”扣除了，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)再加回來，調(diào)增“應(yīng)納稅所得額”。
[例3]乙公司于2009年2月1日將一臺機(jī)器捐贈給了甲企業(yè)，捐贈支出234萬元，如果乙公司在2009年實(shí)現(xiàn)利潤總額1300萬元，所得稅稅率為25％。
(1)若捐贈為非公益性捐贈
應(yīng)交所得稅=(1300 234)x 25％=383.5(萬元)
乙公司會計(jì)分錄如下：
借：所得稅費(fèi)用
3835000
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅 3835000
(2)若該捐贈是公益性、救濟(jì)性捐贈
本年度的應(yīng)稅金額12％部分金額=1300×12％=156(萬元)
乙公司本年度應(yīng)稅利潤=1300 (234-156)=1378(萬元)
所得稅費(fèi)用=1378×25％=344.5(萬元)
乙公司會計(jì)分錄如下：
借：所得稅費(fèi)用
3445000
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅3445000
另外需要注意的是，若該項(xiàng)捐贈的金額不超過乙公司本年利潤的12％，則可全額扣除，不需要進(jìn)行納稅調(diào)整。
