一、會計誠信問題的提出
對于會計誠信的討論并不是一個新問題。筆者以“會計誠信”為主題檢索“中國期刊全文數(shù)據(jù)庫”，分“精確”和“模糊”兩種檢索方式，檢索期限為“中國期刊全文數(shù)據(jù)庫”提供的1979年起至2009年止。檢索發(fā)現(xiàn)，1979年至2000年長達22年間沒有公開發(fā)表的論文．自2001年起開始有“會計誠信”為主題的論文公開發(fā)表，2002年起至2008年止的7年間，每年公開發(fā)表的以“會計誠信”為主題的論文大約在250～650篇之間。對于2009年度，截止至2009年9月底，用“精確”和“模糊”檢索分別得到168篇和260篇。檢索結果說明對會計誠信問題的討論，主要是自2001年11月份美國發(fā)生安然事件和國內銀廣廈會計造假事件，結合原國務院總理給國家會計學院題詞后學界集中開展討論；同時電說明會計誠信既是一個老問題但也仍然一直是大家研究討論的主題。盡管對會計誠信問題已經有上述諸多的討論，但“誠信”問題仍是目前社會發(fā)展中不可忽視的一個主題，它不分社會制度形式，不分國界，不斷顯現(xiàn)。此外，會計誠信雖有好轉但并沒有得到根本的好轉，會計誠信將是一個長期存在的仍需不斷關注的問題，
(一)會計誠信的現(xiàn)狀從深交所公布的上市公司受處罰情況來看，在2001—2007年7年間，上市公司受到的各類處罰占上市公司總數(shù)的比重，最低的為2007年的2.09％，最高的為2001年的7.48％，中間幾年有波動。從處罰原因來看，除因上市公司高層領導個人言行不當受到處罰外，大部分處罰都是與會計信息不及時或不真實相關，這也是可以理解的，因為會計信息反映了公司的財務經營成果和經營狀況，投資者主要關注公司的會計信息。雖然整體來看，2007年所占比重比往年有所下降，但仍不能說明會計誠信得到根本好轉。
(2)bk深交所公布的上市公司信息披露考評情況來看，在2001年到2007年7年間，上市公司信息披露不合格敷占全部披露信息的上市公司總數(shù)的比重，最低的為2007年的3.42％．最高的為2005年的6.52％．中間幾年也有反復，由此說明上市公司在信息披露方面仍存在這樣或那樣的問題，也可以說明會計誠信沒有得到根本好轉。
根據(jù)中國注冊會計師協(xié)會公布的上市公司審計報告出具類型來看，自2003～200795年間，上市公司各年年報的審計報告，并非都是標準型的審計報告。其中非標準型審計報告占全部審計報告的比重，最低的為2007年的7.71％，最高的為2005年的11.86％，呈現(xiàn)一個倒u型。這說明，不少公司的會計年報存在問題。
(二)會計的誠信“會計”這一職能自產生以來，便是如實、準確地記錄著事物的數(shù)與量，因此可以說會計自誕生便是誠實的、可靠的，會計的誠信與生俱來。千百年來，會計作為一種職業(yè)．都是默默記錄著所發(fā)生的一切，不管是早先記錄實物數(shù)量還是后來以貨幣資金形式記錄生產經營活動的過程及其結果。從職業(yè)這個角度而言，會計是誠信的；并且因為誠信，一直準確地記錄著事物的數(shù)與量，會計職業(yè)才發(fā)展成為現(xiàn)代社會中的一種重要行業(yè)，是經濟發(fā)展的晴雨表?？梢哉f，誠信是會計行業(yè)生存發(fā)展的基石。
二、會計人的誠信
會計職業(yè)是誠信的，但誠信的會計并不等同于會計人的誠信。誠信的會計需要會計人的誠信來反映，只有誠信的會計人，才能使會計成為誠信會計。在很長一段時期，會計人都是誠信的，因此會計也才發(fā)展成為現(xiàn)代社會里的一種重要職業(yè)。而會計人的不講誠信，也造成了會計的誠信問題，會計人的不講誠信隨著社會經濟的發(fā)展而產生和發(fā)展。
(一)會計誠信問題的發(fā)展合伙(股份)制出現(xiàn)前，由于生產資料的所有權與生產經營權二權合一，社會基本處于自給自足的狀態(tài)。對私有經濟而言，不管是農業(yè)、手工業(yè)還是商業(yè)，會計所體現(xiàn)的僅是正確記錄事物的數(shù)與量關系，并不需要真正意義上的會計職業(yè)和專職人員。會計是純粹記賬的功能，并且一直體現(xiàn)著誠信的本質。合伙(股份)制出現(xiàn)以后，有些生產資料所有者并不參與生產經營，這樣生產資料的所有權與生產經營權開始分離。沒有參與生產經營的生產資料所有者，為了了解生產經營情況，就要求參與生產經營的所有者設置專職會計人員，定期提供會計報表，以反映生產成果、確定投資回報的多少，于是會計的功能實現(xiàn)了質的變化，由只供生產經營者內部使用轉向對外提供報告，現(xiàn)代真正意義上的會計功能開始確立，會計專職人員開始出現(xiàn)，也就產生了現(xiàn)代會計行業(yè)。也因為生產資料所有權與生產經營權兩權分離，參與生產經營的所有者掌握了比沒有參與生產經營者多得多的信息，為了掩蓋生產經營中出現(xiàn)的問題或是更多的占有生產經營成果，參與生產經營的所有者提供給沒有參與生產經營所有者的會計報告就存在不真實的可能性，于是產生了會計人誠信問題?？梢?，生產資料所有權形式變更后，會計人誠信問題開始出現(xiàn)。
(二)會計誠信的行為主體會計人誠信問題中的“會計人”是指對會計報告正確與否產生影響的人員，一般意義上包括三類人：會計人員、高層管理者和審計人員。
會計人員是會計誠信問題的直接責任人。會計賬務是由會計人員處理的，會計報告是由會計人員編制的。會計準則和會計職業(yè)道德要求會計人員在處理賬務時要對經濟業(yè)務發(fā)生的合理、合規(guī)、合法進行審核和監(jiān)督，對不符合會計準則要求的業(yè)務不能處理并退回經辦人員，對性質嚴重的事項應向上級領導或部門報告。會計誠信出現(xiàn)問題，說明會計人員并沒有按照會計職業(yè)道德和會計準則的要求處理賬務、編制會計報告，所以在會計誠信問題中，會計人員起到直接的作用。
高層管理者是會計誠信問題的主要責任人。高層管理者決定著企業(yè)人員職務升遷、獎勵等政策，除非會計人員是獨立于企業(yè)的人事和工資制度，否則無不受到影響。從現(xiàn)實情況來考慮，高層管理者對會計報告的干涉顯然是有意的，因為會計報告是會計人員按照職業(yè)準則的規(guī)定來編寫的，在沒有外部因素干涉的情況下，會計人員編寫的會計報告應該是比較真實地反映企業(yè)生產經營的財務結果和財務狀況。非會計人員對會計報告的干涉，顯然違反了會計報告真實性的原則；而能對會計報告進行干涉的，只有高層管理者，所以高層管理者對會計報告的干涉是故意的，對會計報告能否準確反映財務經營成果的影響是關鍵的、最根本的。從實踐看，企業(yè)會計造假幾乎都與高級管理層的授意、指使和強令有關。
審計人員是會計誠信問題的間接責任人。審計人員是對會計報告正確與否進行鑒證的人員，具有社會公信力。然而如同會計職業(yè)是誠信的，但誠信的會計并不等同于會計人的誠信一樣，審計行業(yè)也同樣存在誠信危機的問題。社會分工的不同并不表明人們的道德水準就會有所不同，審計人員與其他行業(yè)人員在職業(yè)道德水準上并沒有根本的區(qū)別。正是審計人的誠信問題才造成更大程度和更大范圍的會計誠信問題，審計誠信問題構成了會計誠信問題的一個部分，而且加劇了會計誠信問題。
三、會計誠信問題的根源
對于會計誠信問題產生的成因，眾多學者從不同的角度進行了分析。有關方面也根據(jù)已有研究提出的對策對會計誠信問題進行了治理，并取得了一定效果。然而會計誠信問題仍然沒有得到根本好轉，筆者認為，已有的研究都只是從表面現(xiàn)象進行分析，并未對造成會計誠信問題的根源進行分析。逐利行為是會計誠信問題的根源，并且因為逐利行為仍將長期存在，會計誠信問題也將在一定時期內長期存在。逐利行為在以資本為主導的社會形態(tài)下是一種普遍的社會現(xiàn)象，人們自覺和不自覺、自愿和不自愿地追逐經濟利益。對現(xiàn)實人是一名經濟人來說，經濟利益的多少彰顯了其個人的地位，占有的經濟利益越多，其地位也就越高；占有的經濟利益越多，其擁有的資源也就越多。地位越高、資源越多，其對社會的影響也就越大，經濟利益占有的多少成為社會評價個人成功與否的重要標準，所以人們總是利用一切可以利用的手段來逐利，會計誠信問題的行為主體也不例外。
(一)會計人員的逐利行為會計人員編制的會計報告正確與否，存在兩類情形：一類是會計人員的無意之錯，一類是會計人員的有意之錯。會計人員無意之錯，是出于工作粗心、業(yè)務水平不夠等原因產生，此類差錯是正常的過錯，可通過一定的會計機制進行檢驗和糾正。會計人員的有意之錯，是會計人員為達到特定目的而做出的錯誤甚至違法行為，也可以分為兩種情況：一種情況是高層管理者并不知情，是會計人員純粹為自身特定目的而發(fā)生的差錯，這種差錯是個別會計人員的個別現(xiàn)象，一般而言對外部投資者等報告使用者沒有起到實質性的影響作用；另一種情況是高層管理者所要求的，這種差錯往往對會計報告起到決定性的影響作用。現(xiàn)實中，會計人員如果不按領導的要求做假賬，就有可能被降職或解聘。在面f臨失業(yè)和失信的選擇時，對失業(yè)的恐懼就可能會導致會計人員喪失職業(yè)道德而造假，或者會計人員不按高層意志辦事，就很可能出現(xiàn)所謂的會計“囚徒困境”現(xiàn)象。由此可以看出，會計人員做假賬、編制虛假的會計報告，其根本目的是為了自身的利益。
(二)高層管理者的逐利行為高層管理者對會計賬務和會計報告的干涉，主要有三種情況：第一種情況是高層管理者對企業(yè)剩余收益分配的不滿。在以資本為主導的社會生產中，人力成本作為一種既定成本予以量化，在成本費用中列支，不參與企業(yè)剩余收益的分配；所有者的資本因承擔經營虧損的風險而沒有將資本成本列入成本費用中，一般占有企業(yè)全部的剩余收益。當剩余收益處于正常的社會平均投資收益率水平時，這一安排顯得合乎情理；當剩余收益多到足夠大時，即遠遠超出社會正常的投資收益率時，就會引發(fā)高層管理者的不滿。高層管理者認為，剩余收益主要是因其經營有方而得，于是高層管理者或是過度揮霍企業(yè)的資源、增加企業(yè)的成本，從而減少收益的剩余；或是想方設法從剩余收益中獲取利益。第二種情況是高層管理者參與部分剩余收益的分配，但與經營財務成果密切相關。高層管理者根據(jù)經營業(yè)績可享有部分剩余收益的索取權，如期權激勵。由于期權激勵往往跟隨業(yè)績上下變動。業(yè)績越好，獲得的期權激勵也就越多；相反，業(yè)績越差，期權激勵也就越少甚至沒有。高層管理者為了追求更多的期權激勵。即獲得更多的剩余收益，就要努力把業(yè)績做得更好，當業(yè)績不佳時，為了保持一定的期權激勵，高層管理者往往要求會計人員“做”出需要的業(yè)績來。第三種情況是高層管理者為了占有更多的經濟資源，不斷進行資本運作，以便控制更多的公司，從而獲得更多的經濟利益。當高層管理者所在的公司并沒有這樣的資本實力或符合資本市場運作的條件時。高層管理者就尋求通過虛假的賬務處理和會計報告符合條件，達到占有更多資源的目的。所以高層管理者指使會計人員做假賬、編制虛假會計報告的目的，同樣是為了追逐更多的個人經濟利益。
(三)審計人員的逐利行為現(xiàn)行審計收費政策，限定了審計人員只能根據(jù)審計業(yè)務量來取得報酬，由于注冊會計師行業(yè)間存在著惡性競爭(低價攬客)現(xiàn)象，因此行業(yè)租金很低，這樣會導致審計人員的收入比預期的要低。為了謀取更大的利益，審計人員明知企業(yè)會計報告存在問題，但卻出具了標準的或是企業(yè)高層管理者所希望的審計報告，從而獲得企業(yè)高層管理者給予的更高或特別的收益，所以審計人員誠信問題的目的仍然是為了追求個人經濟利益的更大化。
會計誠信問題將在一定時期內長期存在。為了謀取更多的經濟利益、占有更多的經濟資源，人們總是想方設法使自己個人的利益最大化。而經濟利益總量在一定范圍內是不變的，謀求個人利益最大化．就必然導致他人利益的減少或損害，會計誠信行為主體為了自身更多的利益和掩蓋損害別人利益的行為，就會粉飾會計報告，使會計報告不能反映真實情況，而謀取更多經濟利益的行為還將在一定社會時期內長期存在。
四、會計誠信問題消除的基本條件
會計誠信問題是可以消除的。會計誠信問題既然隨著社會經濟的發(fā)展而產生和發(fā)展，也會隨著社會經濟的發(fā)展而消除，達到一定條件后，會計誠信問題也就自然而然地消除。
(一)逐利行為不再成為社會的一種指導思想現(xiàn)代社會生產技術日新月異，物質資料生產越來越多，社會發(fā)展到一定程度后，物質資料已滿足了人們日常的各種需要，人們占有經濟利益的多少對其個人已沒有實質意義，社會也不再以占有經濟利益的多少作為評價人們成功與否的標準，人們更注重對個人事業(yè)高峰的攀登、對個人理想的追求，不再為名利所困，此時會計誠信問題將得以消除。
(二)邊際會計誠信的收益大于邊際會計誠信的成本社會發(fā)展到一定階段后，誠信已成為整個社會的核心價值觀，誠信行為的邊際收益大于不講誠信的邊際成本，不講誠信將得不償失或者無法立足，會計誠信問題也將自然而然地消除。
