國(guó)家審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)不同于社會(huì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn),是一個(gè)非常重要的概念,是由于審計(jì)人員本身或?qū)徲?jì)行為以及被審領(lǐng)域的各個(gè)環(huán)節(jié)存在一些不易被審計(jì)人員發(fā)現(xiàn)或容易被審計(jì)人員忽視的事實(shí),從而導(dǎo)致真實(shí)經(jīng)營(yíng)狀況與被審計(jì)報(bào)告的最終結(jié)論產(chǎn)生差異的風(fēng)險(xiǎn)。它所產(chǎn)生的后果不光是表現(xiàn)為直接的經(jīng)濟(jì)損失,而更多的是表現(xiàn)在政治、社會(huì)、名譽(yù)、信譽(yù)等多方面的損害,所造成的后果和損失遠(yuǎn)比社會(huì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的損失大得多,不僅會(huì)影響審計(jì)機(jī)關(guān)的形象,而且會(huì)影響政府的形象,降低政府實(shí)施經(jīng)濟(jì)監(jiān)督的威信。
一．國(guó)家審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的成因
同其他審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)類似,審計(jì)的不確定性引起被審計(jì)單位的實(shí)際情況與國(guó)家審計(jì)人員判斷結(jié)果背離,從而使審計(jì)人員所做結(jié)論發(fā)生錯(cuò)誤,形成國(guó)家審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)
(一) 從宏觀來看,審計(jì)的不確定性主要來自政治經(jīng)濟(jì)環(huán)境的多變,使得國(guó)家審計(jì)實(shí)踐中難以選擇可依據(jù)的政策標(biāo)準(zhǔn)
一方面,在改革開放、市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的形勢(shì)下,許多領(lǐng)域的拓展沒有前人的先例和經(jīng)驗(yàn),只能靠我們自己去探索和研究,因此,在具體工作中,我們也會(huì)發(fā)生一些失誤;另一方面,傳統(tǒng)的舊體制尚未徹底打破,新的體制還沒有完全建立起來,各個(gè)行業(yè)、部門、企事業(yè)單位等微觀個(gè)體都在探索適合自己生存與發(fā)展的道路,隨著各級(jí)政府職能的轉(zhuǎn)變,社會(huì)環(huán)境的變化等情況,一些法規(guī)、政策本身相互之間矛盾重重。這一切都給國(guó)家審計(jì)造成了一種“兩難”處境,不審計(jì)不行,審計(jì)卻又依據(jù)不足或缺少依據(jù),這樣,從國(guó)家審計(jì)工作的實(shí)施到結(jié)論的做出,就必然存在著風(fēng)險(xiǎn)。
?。ㄒ唬奈⒂^來看,審計(jì)的不確定性來自國(guó)家審計(jì)主體和國(guó)家審計(jì)客體兩個(gè)方面
1．國(guó)家審計(jì)的主體
(1)委派人員和審計(jì)機(jī)關(guān)工作風(fēng)險(xiǎn)。審計(jì)的獨(dú)立性要求審計(jì)機(jī)關(guān)和審計(jì)人員在政治上、經(jīng)濟(jì)上與被審單位保持獨(dú)立,審計(jì)人員的派遣堅(jiān)持親情“回避”。但是,現(xiàn)實(shí)中“回避”制度沒有被很好地堅(jiān)持;另外,審計(jì)機(jī)關(guān)獨(dú)立性不強(qiáng),往往在審計(jì)的處理上也搞“區(qū)域割據(jù)”,以地方利益為重,使審計(jì)宏觀監(jiān)控職能失去意義。委派人員的不力和審計(jì)獨(dú)立性的喪失,對(duì)于審計(jì)結(jié)論的準(zhǔn)確程度及可靠程度均有嚴(yán)重影響,也使審計(jì)報(bào)告的使用者對(duì)審計(jì)本身產(chǎn)生置疑。
(2)不同的審計(jì)人員在審計(jì)工作方式、審計(jì)方法的選用和對(duì)一些審計(jì)現(xiàn)象的認(rèn)識(shí)上不能統(tǒng)一,導(dǎo)致審計(jì)結(jié)論偏差。工作方式對(duì)于審計(jì)人員極其重要,有些審計(jì)人員工作方法不當(dāng),與被審單位的關(guān)系不能協(xié)調(diào),給審計(jì)的正確施行增加了困難;由于方法的靈活性和差異性,也給審計(jì)工作本身出了難題。審計(jì)方法選擇不當(dāng),一方面可能造成審計(jì)的時(shí)間過長(zhǎng),審計(jì)費(fèi)用驟增;另一方面更可能導(dǎo)致審計(jì)工作質(zhì)量下降和造成審計(jì)結(jié)論不一致。
(3)審計(jì)人員自身素質(zhì)的參差不齊,也是審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的重要成因。審計(jì)人員的素質(zhì)包括思想政治素質(zhì)、職業(yè)道德素質(zhì)、業(yè)務(wù)技能素質(zhì)、工作態(tài)度及心理素質(zhì)等。審計(jì)人員的素質(zhì)、能力的差別造成同類審計(jì)業(yè)務(wù)結(jié)論不同的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn);審計(jì)人員道德品質(zhì)的高低決定審計(jì)行為的偏差,導(dǎo)致審計(jì)結(jié)論的偏差;在我們審計(jì)隊(duì)伍中,存在著高學(xué)歷而經(jīng)驗(yàn)少和經(jīng)驗(yàn)多而學(xué)歷低,甚至是無學(xué)歷也無經(jīng)驗(yàn)的情況,這也是增加國(guó)家審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的一個(gè)重要因素。近年來,由于國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)任務(wù)重,人員少,后續(xù)教育、學(xué)習(xí)及培訓(xùn)又跟不上,一些審計(jì)人員的綜合素質(zhì)已不能適應(yīng)目前國(guó)家審計(jì)的工作的需要。在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下,提高國(guó)家審計(jì)人員素質(zhì)勢(shì)在必行。
2 審計(jì)客體
這里的審計(jì)客體,包括被審單位的內(nèi)部控制情況、財(cái)務(wù)活動(dòng)情況,同時(shí)也包括審計(jì)本身在證據(jù)取舍、抽樣調(diào)查、判定審計(jì)結(jié)論方面等一系列行為客觀上存在的局限性,這些也是形成國(guó)家審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的重要因素:
(1)內(nèi)部控制制度不完善或執(zhí)行不力。現(xiàn)代審計(jì)是在審查和評(píng)價(jià)被審單位的內(nèi)部控制制度的基礎(chǔ)上再對(duì)其有關(guān)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行審查。然而審計(jì)人員在對(duì)被審單位的內(nèi)部控制制度做評(píng)價(jià)時(shí),在以下幾個(gè)方面仍可能出錯(cuò):一是內(nèi)部控制制度是否有效,要經(jīng)過審計(jì)人員測(cè)試。二是即使內(nèi)部控制制度設(shè)計(jì)的較為理想,但是被審計(jì)單位是否真正遵循這一內(nèi)控制度,執(zhí)行的程度如何,審計(jì)人員所做判定和測(cè)試,出現(xiàn)的制度測(cè)試風(fēng)險(xiǎn)。三是如果審計(jì)人員真正確認(rèn)被審單位的內(nèi)部控制制度不合理或在關(guān)鍵點(diǎn)上失控,就要提出建議對(duì)其做必要的修正,可是,修正后的內(nèi)控是否能夠真正適合被審單位的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)呢?同樣,也存在一種修正風(fēng)險(xiǎn)。
(2)被審單位的行為不確定,造成審計(jì)人員無法確認(rèn)或無法肯定確認(rèn)而形成的風(fēng)險(xiǎn)。隨著現(xiàn)代化市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展,促使企業(yè)從小型發(fā)展到中、大型、從獨(dú)立生產(chǎn)到聯(lián)合生產(chǎn)、從獨(dú)資到合資;現(xiàn)代企業(yè)制度的建立,企業(yè)資本運(yùn)營(yíng)浪潮的高漲,籌資渠道的多元化,改組、兼并、重組,衍生金融工具,關(guān)聯(lián)交易,新的管理方法的使用,企業(yè)從其經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)、產(chǎn)品結(jié)構(gòu)、資本結(jié)構(gòu)等方面不斷演化。這些新的因素的出現(xiàn)與存在也增加了審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)。
(3)審計(jì)證據(jù)取舍風(fēng)險(xiǎn)。審計(jì)結(jié)論的真實(shí)性要求其依據(jù)的資料和事實(shí)(審計(jì)證據(jù))要達(dá)到一定的要求,對(duì)其結(jié)論要有充分的證明力。然而事實(shí)上很難做到,即審計(jì)人員在取證和選用證據(jù)上,都存在著很多不確定因素,主要表現(xiàn)在審計(jì)證據(jù)在數(shù)量上究竟要多少才能最充分地證明其最終審計(jì)結(jié)論的可靠,這個(gè)標(biāo)準(zhǔn)很難確定,并且,在收集、鑒定、綜合一定數(shù)量的證據(jù)后,是否有遺漏和忽略,專業(yè)判斷是重要的。
(4)抽樣風(fēng)險(xiǎn)、抽樣方法是目前審計(jì)工作中普遍采用的方法。從理論上講,抽樣所選擇的樣本,應(yīng)該是具有代表總體的性質(zhì),但實(shí)踐中由于各種主、客觀原因造成樣本是否能代表總體是不能肯定的。一是審計(jì)人員根據(jù)抽取樣本得出“審計(jì)總體無嚴(yán)重的錯(cuò)誤”的結(jié)論,但是對(duì)總體中所有項(xiàng)目的檢查后卻表明,總體仍然存在嚴(yán)重錯(cuò)誤,這種情況時(shí)有發(fā)生;二是審計(jì)人員根據(jù)所抽取的樣本得出結(jié)論,審計(jì)的總體存在嚴(yán)重錯(cuò)誤,但是總體中所有項(xiàng)目的檢查結(jié)果卻表明,總體無嚴(yán)重錯(cuò)誤。上面兩種情況,實(shí)際上就是數(shù)理統(tǒng)計(jì)上所說的“棄真”、“棄假”或稱為α風(fēng)險(xiǎn)和β風(fēng)險(xiǎn),這對(duì)于抽樣方法來說,是無法避免的,運(yùn)用于審計(jì)當(dāng)中,也就成了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的來源之一。
(5)審計(jì)工作不規(guī)范帶來風(fēng)險(xiǎn)。長(zhǎng)期的審計(jì)實(shí)踐,使得在正常的審計(jì)工作中,從審計(jì)通知書的發(fā)出,到審計(jì)報(bào)告的提出乃至最終審計(jì)結(jié)果提出后的監(jiān)督,從程序、形式、甚至文字的表達(dá)上,都形成了某種“固定”的風(fēng)格,這種風(fēng)格不是觀念的“落俗套”,而是國(guó)家審計(jì)工作日趨走向成熟的體現(xiàn),也是審計(jì)活動(dòng)日趨科學(xué),嚴(yán)謹(jǐn)?shù)捏w現(xiàn)。但是在實(shí)踐工作中,還存在審計(jì)機(jī)關(guān)不按照操作程序去做,審計(jì)協(xié)約的簽訂內(nèi)容不明確,審計(jì)報(bào)告也存在著詞不達(dá)意,繁瑣冗長(zhǎng)等現(xiàn)象。
(6)審計(jì)權(quán)力實(shí)施不當(dāng)而造成審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。我國(guó)審計(jì)機(jī)關(guān)依法審計(jì),具有一定的權(quán)威性,但若權(quán)力實(shí)施不當(dāng),就會(huì)使被審單位蒙受損失,遭受行政訴訟,誤用、濫用審計(jì)權(quán)力,造成風(fēng)險(xiǎn)。
二． 國(guó)家審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的防范措施
(一) 強(qiáng)化我國(guó)審計(jì)機(jī)關(guān)獨(dú)立性
我國(guó)對(duì)地方審計(jì)機(jī)關(guān)實(shí)行雙重領(lǐng)導(dǎo)體制,即上級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)領(lǐng)導(dǎo)下級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)的審計(jì)業(yè)務(wù),下級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)向本級(jí)政府和上級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)?，F(xiàn)行的這種審計(jì)管理體制在我國(guó)社會(huì)主義經(jīng)濟(jì)建設(shè)中發(fā)揮了很好的作用,但也存在一些弊端。一些地方審計(jì)機(jī)關(guān),名義上是上級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)和地方政府雙重管理,實(shí)際上完全以地方政府管理為主,地方保護(hù)和行政干預(yù)問題非常嚴(yán)重,審計(jì)機(jī)關(guān)已喪失了獨(dú)立審計(jì)的條件。這對(duì)審計(jì)工作的正常開展和審計(jì)結(jié)果的真實(shí)性影響較大,審計(jì)查出的一些問題,很難及時(shí)、完全披露,嚴(yán)重影響了審計(jì)質(zhì)量和審計(jì)機(jī)關(guān)的權(quán)威。因此,建議將現(xiàn)行的審計(jì)管理體制適當(dāng)進(jìn)行改革。即在國(guó)家對(duì)各省、自治區(qū)、直轄市的審計(jì)管理體制暫時(shí)不變的情況下,將省以下審計(jì)體制改為垂直管理。這樣改動(dòng)后,省以下審計(jì)機(jī)關(guān)統(tǒng)一由省、自治區(qū)、直轄市審計(jì)廳(局)直接領(lǐng)導(dǎo),從而增強(qiáng)省以下審計(jì)機(jī)關(guān)的獨(dú)立性。這樣,有利于省以下審計(jì)機(jī)關(guān)獨(dú)立行使審計(jì)權(quán)力,更好地發(fā)揮各級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)的審計(jì)監(jiān)督作用。
(二) 大力推廣、應(yīng)用現(xiàn)代化審計(jì)手段,實(shí)現(xiàn)從手工操作向計(jì)算機(jī)審計(jì)過渡
隨著我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的不斷完善,市場(chǎng)對(duì)審計(jì)結(jié)果客觀性的要求越來越高,審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)也越來越大,加快審計(jì)方法和手段的改進(jìn)和完善成為一種趨勢(shì)。綜觀世界審計(jì),審計(jì)方法已逐步從賬戶基礎(chǔ)審計(jì)向風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)過渡,以量化的風(fēng)險(xiǎn)水平為重點(diǎn),在確定風(fēng)險(xiǎn)水平基礎(chǔ)上,決定實(shí)質(zhì)性測(cè)試的程度和范圍,最顯著特點(diǎn)是把審計(jì)力量用在刀口上(即高風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域),力求提高審計(jì)效率。這種方法具有科學(xué)性和系統(tǒng)性,減少了經(jīng)驗(yàn)判斷的隨意性,審計(jì)結(jié)果更為客觀公正。因此,國(guó)家審計(jì)部門要在這方面采取有效的措施,跟上時(shí)代的步伐,在審計(jì)實(shí)踐中廣泛采用電算化的方法,使計(jì)算機(jī)在審計(jì)查證、分析性復(fù)核、審計(jì)信息的收集、傳遞等方面發(fā)揮應(yīng)有的作用,要逐步實(shí)現(xiàn)辦公自動(dòng)化,利用現(xiàn)代科技手段(即計(jì)算機(jī)技術(shù))作為國(guó)家審計(jì)的必要手段,提供準(zhǔn)確的數(shù)量充分的信息,以達(dá)到?jīng)Q策科學(xué)合理,促進(jìn)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)合理化的目的。
(三) 加強(qiáng)審計(jì)計(jì)劃管理
國(guó)家審計(jì)涉及面較廣,政策性較強(qiáng),對(duì)要實(shí)施的審計(jì)項(xiàng)目要綜合考慮,我們應(yīng)該力爭(zhēng)改變目前“臨時(shí)打快拳”的做法,減少計(jì)劃的隨意性,把長(zhǎng)遠(yuǎn)目標(biāo)與年度計(jì)劃有機(jī)結(jié)合起來,努力使之規(guī)范化、科學(xué)化,更好地為黨和政府的工作中心服務(wù)。我國(guó)審計(jì)機(jī)關(guān)雖然年年也都制訂計(jì)劃,但這種計(jì)劃缺少戰(zhàn)略性、宏觀性和可操作性。因此,在組織審計(jì)組時(shí),一定要注重審計(jì)人員的合理配置,選擇適當(dāng)數(shù)量的、能真正勝任該項(xiàng)審計(jì)工作的審計(jì)人員組成審計(jì)組;要充分考慮被審計(jì)單位的基本情況,審計(jì)任務(wù)繁簡(jiǎn)程度,以及審計(jì)人員的專業(yè)特長(zhǎng)、技術(shù)能力、勝任能力。尤其要強(qiáng)調(diào)重要審計(jì)項(xiàng)目審計(jì)人員的綜合素質(zhì)要求。對(duì)審計(jì)組長(zhǎng)及項(xiàng)目主審,應(yīng)具有駕馭該項(xiàng)審計(jì)工作的能力,除應(yīng)具有豐富的專業(yè)知識(shí)、實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)和較高的政策水平外,還應(yīng)具有較強(qiáng)的組織協(xié)調(diào)能力,從而充分提高國(guó)家審計(jì)工作的效率及效果。
(四) 加大審計(jì)結(jié)果公開披露的力度
我國(guó)的審計(jì)法規(guī)雖然規(guī)定了審計(jì)結(jié)果可以對(duì)外公布,但實(shí)際操作時(shí)一般只向政府或人大報(bào)告以及發(fā)送被審計(jì)單位,而向社會(huì)公布的極少。今后似應(yīng)考慮選擇合適的新聞媒體,在不違反有關(guān)保密規(guī)定的情況下,定期或不定期地公布重大審計(jì)項(xiàng)目的審計(jì)結(jié)果。這樣既可以用社會(huì)輿論督促被審計(jì)單位執(zhí)行審計(jì)決定,又可以因?qū)徲?jì)結(jié)果需要公開披露而促使審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)開展的審計(jì)工作更加認(rèn)真,更加謹(jǐn)慎,更加重視審計(jì)質(zhì)量。同時(shí),也有利于提高審計(jì)權(quán)威,加大審計(jì)工作的透明度和審計(jì)結(jié)果的客觀公正性。近年來,在披露大、要案方面,國(guó)家審計(jì)署已經(jīng)邁出了一大步,為我們做出了表率。我們也應(yīng)積極努力,進(jìn)一步解放思想,消除疑慮,該曝光的曝光,該移交的移交,不能一味顧及情面。否則,我們的審計(jì)權(quán)威將隨著時(shí)間的推移而大打折扣。
(五) 加速培養(yǎng)現(xiàn)代化審計(jì)人才
21世紀(jì)是人才競(jìng)爭(zhēng)的世紀(jì),世界經(jīng)濟(jì)發(fā)展的明顯趨勢(shì)就是科學(xué)技術(shù)日新月異,科技和人才資本在經(jīng)濟(jì)中的作用日益突出。迎接這一挑戰(zhàn),靈魂在創(chuàng)新,載體在人才。就我們審計(jì)機(jī)關(guān)而言,著眼未來,腳踏實(shí)地。加強(qiáng)審計(jì)隊(duì)伍建設(shè),提高審計(jì)人員素質(zhì)和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)意識(shí),乃當(dāng)務(wù)之急。首先要加強(qiáng)專業(yè)知識(shí)的培訓(xùn)教育,不斷提高審計(jì)人員的專業(yè)理論水平和業(yè)務(wù)技能。二是強(qiáng)化專業(yè)法律法規(guī)的培訓(xùn)、學(xué)習(xí),重點(diǎn)是《審計(jì)法》及《實(shí)施條例》和審計(jì)署1、2、3號(hào)令等。三是強(qiáng)化審計(jì)人員的思想政治教育、職業(yè)道德教育、廉政教育,使審計(jì)人員樹立正確的人生觀、世界觀、價(jià)值觀,自覺依法規(guī)范自身行為,增強(qiáng)審計(jì)人員在紛繁復(fù)雜的環(huán)境中發(fā)現(xiàn)和處理問題的鑒別力、判斷力和協(xié)調(diào)各方面矛盾的能力。四是加強(qiáng)警示教育,提高審計(jì)人員的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)。作為組織,應(yīng)打破體制貫性和思維定勢(shì),開展好引才、留才、用才工程,努力培養(yǎng)和使用適應(yīng)新形勢(shì)下審計(jì)工作所需要的復(fù)合型人才;作為審計(jì)干部,應(yīng)該盡快提高自身素質(zhì),要認(rèn)清形勢(shì),學(xué)會(huì)一專多能,既能審明白,又能說清楚,還要增強(qiáng)宏觀意識(shí),提高綜合分析的能力,努力培養(yǎng)自己的自律意識(shí)與創(chuàng)新精神,力爭(zhēng)在知識(shí)經(jīng)濟(jì)的挑戰(zhàn)面前成為時(shí)代的驕子,有用的人才。
此外,提高會(huì)計(jì)人員素質(zhì),增加在崗培訓(xùn),建議會(huì)計(jì)人員業(yè)務(wù)和財(cái)經(jīng)法律知識(shí)的學(xué)習(xí);建立健全被審計(jì)單位的內(nèi)控制度;推行會(huì)計(jì)責(zé)任承諾制,以界定會(huì)計(jì)責(zé)任等措施都可以達(dá)到降低、防范國(guó)家審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的目的。
隨著中國(guó)正式加入WTO和社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制日趨完善,各項(xiàng)法律法規(guī)不斷健全,人們的法律意識(shí)和自我保護(hù)意識(shí)逐日提高,國(guó)家審計(jì)所面臨的法律、經(jīng)濟(jì)和社會(huì)環(huán)境也發(fā)生了較大的變化,國(guó)家審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)也正逐步被人們所重視。審計(jì)監(jiān)督經(jīng)濟(jì),社會(huì)監(jiān)督審計(jì)的局面已逐漸形成,因此,增強(qiáng)國(guó)家審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)意識(shí),最大限度的防范和控制國(guó)家審計(jì)風(fēng)險(xiǎn),對(duì)提高審計(jì)質(zhì)量及審計(jì)監(jiān)督的權(quán)威性、促進(jìn)廉政建設(shè)及行風(fēng)建設(shè)、服務(wù)經(jīng)濟(jì)發(fā)展等具有十分重要的意義。
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