摘要：隨著國家對其投入的加大和財政管理體制改革步伐的加快，現行的事業(yè)單位會計制度面臨著諸多挑戰(zhàn)，需要進一步改革和創(chuàng)新。同時教育類事業(yè)單位行業(yè)的社會公益特點是制定其會計核算辦法的前提，其業(yè)務處理需要有專門的規(guī)范辦法。本文在總結教育事業(yè)單位財務會計制度的特點的基礎上，分析了我國教育事業(yè)會計制度的現狀及存在問題，對我國教育類事業(yè)單位會計制度的改革提出了合理化建議。
關鍵詞：教育事業(yè)單位；財務會計制度；問題；對策
在市場經濟下，我國教育類事業(yè)單位開展經濟活動的客觀環(huán)境發(fā)生了重大變化，如資金來源渠道增多、綜合經營項目多種多樣，單位組織形式復雜化，資產形態(tài)多樣化等，同時教育類單位屬于私人不愿投資且也難以進入的典型公共物品，講求的主要是社會效益。因而，教育類事業(yè)單位的財務管理與會計核算除了具有一般事業(yè)單位共有的特點之外，還有自己鮮明的特征。為此使目前的教育類事業(yè)單位財務會計管理體制顯得越來越不適應形勢發(fā)展。本文將通過規(guī)范研究的形式，探討現行教育類事業(yè)單位會計制度存在的問題，進一步對我國教育類事業(yè)單位會計制度的改革提出建議。
1 當前教育類事業(yè)單位財務會計制度存在的問題
目前教育類事業(yè)單位開展經濟活動的客觀環(huán)境發(fā)生了重大變化，如資金來源渠道增多、綜合經營項目多種多樣，單位組織形式復雜化，資產形態(tài)多樣化等。這些都促使目前的教育類事業(yè)單位財務會計管理體制顯得越來越不適應形勢發(fā)展。
1.1 會計核算基礎不科學
現行的教育類事業(yè)單位按照我國1998年開始實施的《事業(yè)單位會計制度》規(guī)定，核算基礎是收付實現制或權責發(fā)生制兩種核算基礎并行方式，事業(yè)單位實施這兩種會計核算基礎并行在原有預算管理模式和會計環(huán)境下對加強我國公共財政資金管理，發(fā)揮了十分重要的作用。但是隨著我國公共財政理論構建的新預算管理體系和經濟全球化的發(fā)展，事業(yè)單位會計制度和會計核算基礎又面臨著進一步的改革。比如由于收付實現制以現金的實際收付作為確認當期收入和支出的依據，因此，在這種記賬基礎下，單位的支出只包括以現金實際支付的部分，對當期已經發(fā)生，但尚未用現金支付的部分即“隱性債務”并沒有反映，無法準確記錄和反映單位的盈利和負債狀況，這不利于防范財務風險。如湖南農業(yè)大學在進行一次教育收費培訓中，由于各種原因的影響，給一些客戶造成了惡劣影響，需要進行賠償，但由于沒實際支付，在目前的會計核算中就得不到反映。
1.2 會計要素劃分不合理
我國《事業(yè)單位會計準則》將會計要素劃分為資產、負債、凈資產、收入、支出5類，會計科目也依此進行設置。仔細推敲，就會發(fā)現這種劃分存在一定的問題。比如教育類事業(yè)單位的凈資產既包括限定用途的凈資產，也包括非限定用途的凈資產；不僅包括可以彌補收支差額的一般基金，還包括固定基金、專用基金、財政補助結存、撥入?？罱Y存、未分配結余等。但是從現行事業(yè)單位會計制度中凈資產包含的內容看，既有基金項目、歷年累計結余項目，又有當年發(fā)生的結余，既有存量指標，又有流量指標，不同類別的項目放在一個要素內不便于指標的分析利用。同時凈資產要素所包含的項目將存量指標和流量指標混在一起也是不科學的，使資產負債表失去明晰性。由于凈資產要素既有靜態(tài)存量指標、又有流量指標，資產負債表只能按照“資產+支出=負債+凈資產+收入”的會計等式進行設計和編制，致使資產負債表項目與收入支出表項目中的收入、支出相互重復。
1.3 會計核算體系不完善
眾所周指，當前改革后的政府收支分類在支出功能分類上取消了基本建設支出科目，將其列入“一般公共服務”和其他各功能科目中。在支出經濟分類上將除發(fā)展與改革部門以外其他部門安排的基本建設支出列入“其他資本性支出”類科目下核算。若是再將基本建設撥款與行政事業(yè)經費分別會計核算，則難與政府收支分類改革配套。事同時由于教育類事業(yè)單位會計對基建資金的投資、使用情況并不了解，不利于加強對基建投資所形成固定資產的核算和管理。工程完工交付使用而形成的固定資產要入賬，這樣在賬上要增加“固定資產”、“固定基金”，其來源如何，其投資價值是否與固定資產的所值相符，在財務上得不到絲毫反映，不便于單位會計及其領導一目了然地了解這部分固定資產的投資和管理狀況，使投資和由此形成的固定資產不能有機聯系和有效的進行對比，更談不上效益的論證和檢查。
1.4 事業(yè)支出的核算不能滿足要求
首先，由于“財政補助收入”下的明細科目是按功能分類設置，而“事業(yè)支出”下的明細科目是按經濟分類設置，使得收支沒有一個直觀配比，比如“財政補助收入”中的資金在使用時不僅有用在基本支出中的人員經費、公用經費，也有用在項目支出中的專門支出；而“基本支出”下的“工資及福利費”則又包含 “普通教育”或者更多的功能分類下的資金。究竟哪個功能花了多少錢，花在了某方面的錢又用了哪幾個功能科目的資金，不得而知。這也是造成行政事業(yè)單位會計人員沿襲傳統(tǒng)的不分資金和渠道的核算方式，年終部門決算時則采取“分析填報”、“編決算”的最重要原因。其次設置財政撥款支出備查簿，筆者認為如果業(yè)務簡單或者財政撥款少可以采用，若是業(yè)務繁多，則操作起來不太現實。
1.5 固定資產閑置且流失情況嚴重
教育類事業(yè)單位的固定資產雖屬非經營性質，不能給國家直接創(chuàng)造經濟益，但它卻是我國發(fā)展社會經濟，為社會公眾提供服務的重要物質基礎和手段。而且這部分固定資產主要是由國家財政撥款，通過市場直接購置或通過基本建設的形式形成的，是國有資產的重要組成部分， 因此管好用好事業(yè)單位中的固定資產非常重要。但是，目前教育事業(yè)單位普遍存在固定資產管理意識淡薄，固定資產管理體制不順暢，隨意配置、隨意處置的現象。一方面造成固定資產的閑置和浪費，影響了固定資產使用效率：另一方面造成了固定資產的流失。
2 完善教育類事業(yè)單位財務會計制度的建議
我們通過借鑒非營利組織會計制度，提出以下幾點建議，力求完善教育類事業(yè)單位的會計制度。
2.1 引入權責發(fā)生制的會計核算基礎
權責發(fā)生制也稱為應計制，這種標準對收入和支出(費用)是在交易或事項發(fā)生時確認，而不考慮什么時候收到現金或付出現金。據此，收入反映會計期間已實現的數額，不管款項是否在本期收到；費用反映會計期間已經消耗的貨物或服務的數額，不管款項是否在本期內支付。當前國外非盈利組織會計普遍采用權責發(fā)生制作為收支確認原則，我國的企業(yè)以及民間非營利組織也同樣采用權責發(fā)生制作為核算基礎。其實在實際執(zhí)行中，事業(yè)單位的部分會計業(yè)務己運用了權責發(fā)生制，如按一定比例或標準提取修購基金、職工福利費、工會經費等。只是在單位會計核算從收付實現制向權責發(fā)生制的轉變過程中，要根據單位的教育業(yè)務特征，結合實際情況，逐步實施。而且，實行會計核算基礎由收付實現制向權責發(fā)生制的轉變，不僅需要對事業(yè)單位會計科目和會計報表進行修改，還需要立法、財政預算會計制度、應用軟件設計等多方面的協調配套，以維護單位正常的會計工作秩序，提高資金使用效益，保證會計信息質量。
2.2 重新劃分會計要素
我們建議將“凈資產”要素分解為“基金”和“結余”兩個要素第一，基金一詞在會計上一般指資金來源且不包括負債，并表示對資源使用的限制，其含義符合這一會計要素的規(guī)定性；第二，現行事業(yè)單位會計制度中設置了事業(yè)基金、固定基金、專用基金等科目，把這些基金科目歸納為一個基金要素順理成章，可將這些會計科目直接過渡為國有非營利組織會計的會計科目；第三，基金一詞在會計上使用己久，會計人員容易理解和掌握。同時也與國際慣例保持一致。
2.3 完善會計核算體系
在不影響各政府部門和事業(yè)單位對基建信息需求的前提下，將事業(yè)單位的基本建設撥款納入事業(yè)單位會計統(tǒng)一核算。通過在事業(yè)單位會計中增設會計科目和調整有關報表體系，全面、完整地重構基建資金和事業(yè)經費統(tǒng)一管理與核算的新的事業(yè)單位會計制度。在支出類科目中增設“基建支出”科目，取消“結轉自籌基建”科目。“基建支出”科目下設“財政撥款支出”和“其他基建支出”兩個二級科目。前者核算來源于財政撥入的發(fā)展改革部門等資金的基建支出，后者核算來源于從其他渠道獲得的的基建支出。“基建支出”科目可按工程項目進行三級明細核算，工程項目在完工結算前發(fā)生的基建支出不記入該科目?；ń杩钚纬傻幕ㄖС鲈诨ń杩顑斶€之前不記入“基建支出”科目，償還時再借記“基建支出”科目，貸記“固定基金”科目。
2.4 優(yōu)化事業(yè)支出核算
為了配合部門預算分別按“基本支出預算”和“項目支出預算”編制的要求，以及新的政府收支分類改革對功能分類和經濟分類的需要，應對事業(yè)支出科目的設置進行調整。按照政府收支分類改革的要求，單位要在“事業(yè)支出——基本支出”二級科目下，要根據部門預算的要求分設“人員支出”、“日常公用支出”、“對個人和家庭的補助支出”等三級科目，并按照一般支出預算目級科目的規(guī)定設置明細科目。但這樣設置就與財政撥款收入沒辦法進行匹配，例如一筆財政專項撥款在執(zhí)行過程中到底用了多少，還剩下多少，必須隨時掌握。要解決這個問題只有在支出中先按功能設置，再按經濟分類設置。因此“事業(yè)支出”科目須分五級明細核算，這樣哪個功能科目資金用了多少，用在什么地方一目了然。
2.5 實行對固定資產計提折舊
單位提取折舊時，應列報當年支出和增加“折舊基金”處理。預算單位購置固定資產時，按固定資產原價的確認原則，做增加“固定資產”和“固定基金”處理，同時做減少存款和“折舊基金”處理。折舊基金不足部分由財政補償或單位自有資金補足，但單位補足部分不列當年支出，仍在使用的過程中通過折舊的方式列報支出。這樣，既可以客觀反映出政府及其部門運轉過程中的實際耗費的成本，評價政府及其部門的業(yè)績，又可以建立資產更新儲備基金。同時，使財政對單位固定資產更新投入，由以前的一次性和集中性投入，變?yōu)閷挝缓筒块T折舊基金不足部分的補償。這種提取折舊并轉為折舊基金的會計處理方法，適合目前的事業(yè)單位對凈資產的核算。
總之，在當今市場經濟體制下，教育類事業(yè)單位的內、外部環(huán)境在不斷變化、不斷發(fā)展，就需要有不斷完善和發(fā)展的會計制度與其相適應。
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