【摘要】本文借鑒國(guó)際上在內(nèi)部會(huì)計(jì)控制領(lǐng)域最具權(quán)威的COSO報(bào)告的整體框架理論，將高校內(nèi)部會(huì)計(jì)控制結(jié)構(gòu)劃分為控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息和溝通、監(jiān)控等五個(gè)要素，從高校整體管理活動(dòng)的角度來(lái)研究高校的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制，結(jié)合高校財(cái)務(wù)預(yù)算，構(gòu)建適合我國(guó)高校的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制體系。
【關(guān)鍵詞】COSO框架； 高校； 內(nèi)部會(huì)計(jì)控制
隨著高等教育改革的不斷深化, 高等院校招生規(guī)模和基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)規(guī)模不斷擴(kuò)大,資金來(lái)源呈現(xiàn)出多元化趨勢(shì),經(jīng)濟(jì)活動(dòng)日趨頻繁和復(fù)雜。高校經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的范圍已不斷深入和發(fā)展，在資金的新生收費(fèi)、物資采購(gòu)、基本建設(shè)、后勤保障、銀行貸款、產(chǎn)品生產(chǎn)等領(lǐng)域相繼發(fā)生了這樣或那樣的問(wèn)題，大量的資金籌集和資金使用活動(dòng)需要健康有序地進(jìn)行。在這樣的環(huán)境下，加強(qiáng)財(cái)務(wù)內(nèi)部控制，完善內(nèi)控制度，已迫在眉睫。然而部分高校內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度不健全，導(dǎo)致內(nèi)部會(huì)計(jì)控制環(huán)境弱化、控制體系不完善，要解決這些問(wèn)題高校必須針對(duì)自己學(xué)校的具體情況，設(shè)計(jì)和制定適合于高校特點(diǎn)的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制。加強(qiáng)高校內(nèi)部會(huì)計(jì)控制對(duì)于保證高校資產(chǎn)安全，大大提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，促進(jìn)高校生存和發(fā)展具有重要的現(xiàn)實(shí)意義。
一、COSO控制框架簡(jiǎn)介
1992年9月，美國(guó)反欺詐財(cái)務(wù)報(bào)告（特雷得維）委員會(huì)下屬的由美國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)(AAA)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)、國(guó)際內(nèi)部審計(jì)人員協(xié)會(huì)、財(cái)務(wù)經(jīng)理協(xié)會(huì)和管理會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)等組成的COSO委員會(huì)（簡(jiǎn)稱的“COSO”）， 頒布了《內(nèi)部控制一整體框架》?？蚣茏鳛榻⒅荚谔岣咝?、降低風(fēng)險(xiǎn)、幫助保證財(cái)務(wù)狀況報(bào)表可信性、遵從法律法規(guī)的內(nèi)部控制的藍(lán)本。由于其全面性、有效性和普遍原則，框架受到世界上很多組織的稱贊并被接受。
COSO將內(nèi)部控制定義為：內(nèi)部控制是由企業(yè)董事會(huì)、管理層和其他員工實(shí)施的，為財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性、相關(guān)法律和法規(guī)的遵循性、企業(yè)營(yíng)運(yùn)的效率效果等目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)而提供合理保證的過(guò)程。其構(gòu)成要素具體內(nèi)容包括控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息和溝通、監(jiān)控等五個(gè)要素。
二、高校內(nèi)部會(huì)計(jì)控制設(shè)計(jì)框架
高校內(nèi)部會(huì)計(jì)控制并不是各種制度、措施的簡(jiǎn)單加總，也不能簡(jiǎn)單地停留在只用制度加以規(guī)范的階段，致使制度流于形式，因此，應(yīng)轉(zhuǎn)變傳統(tǒng)觀念，以新的角度詮釋和思考，應(yīng)認(rèn)識(shí)到會(huì)計(jì)控制不僅是由多個(gè)因素組成的系統(tǒng)，而且在這個(gè)系統(tǒng)中，這些因素相互關(guān)聯(lián)，形成了動(dòng)態(tài)的過(guò)程，即內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的構(gòu)建不僅涉及到部門(mén)內(nèi)的具體崗位設(shè)置、業(yè)務(wù)操作等相對(duì)細(xì)節(jié)的 問(wèn)題 ，更為重要的是它需要相關(guān)各職能部門(mén)的通力協(xié)作，共同營(yíng)造良好的控制環(huán)境、關(guān)注業(yè)務(wù)的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、在各負(fù)其責(zé)的同時(shí)加強(qiáng)部門(mén)間的信息溝通，只有這樣，才能不斷促進(jìn)會(huì)計(jì)控制的良性運(yùn)行，真正達(dá)到防范資金風(fēng)險(xiǎn)確保資金安全的目的。根據(jù)COSO報(bào)告的控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通、監(jiān)控“五要素”框架理論，高校內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的框架如下：
1.控制環(huán)境
高校內(nèi)部會(huì)計(jì)控制環(huán)境是進(jìn)行有效內(nèi)部控制的基礎(chǔ)，它構(gòu)成一種高校氛圍，影響高校教職工的控制意識(shí)和實(shí)施控制的自覺(jué)性，同時(shí)也是高校內(nèi)部控制建立與執(zhí)行的各種內(nèi)部因素的總稱。它包括了以下方面：1) 誠(chéng)信和道德價(jià)值觀；加強(qiáng)對(duì)財(cái)務(wù)人員誠(chéng)信意識(shí)、自律意識(shí)、道德意識(shí)的教育，對(duì)高校內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的有效實(shí)施會(huì)起到事半功倍的效果。2) 致力于提高員工工作能力及促進(jìn)員工職業(yè)發(fā)展的承諾；通過(guò)引進(jìn)專業(yè)人才，加強(qiáng)業(yè)務(wù)培訓(xùn)和職業(yè)道德教育，打造一支專業(yè)素質(zhì)過(guò)硬，具有良好職業(yè)道德的人才隊(duì)伍，對(duì)構(gòu)建內(nèi)部會(huì)計(jì)控制體系會(huì)起到積極的推動(dòng)作用。3) 高校管理層的理念和管理風(fēng)格；建立高校監(jiān)事會(huì)，實(shí)行高校負(fù)責(zé)人負(fù)責(zé)制原則，使高校內(nèi)部審計(jì)具有較高的獨(dú)立性。同時(shí)強(qiáng)化領(lǐng)導(dǎo)者專業(yè)水平和管理意識(shí)，加強(qiáng)高校領(lǐng)導(dǎo)對(duì)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的重視程度。4) 組織結(jié)構(gòu)建設(shè)；高校應(yīng)科學(xué)地設(shè)置機(jī)構(gòu)和層次，明確各機(jī)構(gòu)、各層次間以何種形式形成報(bào)告關(guān)系，在機(jī)構(gòu)內(nèi)部和機(jī)構(gòu)之間建立信息網(wǎng)絡(luò)，保證各類財(cái)務(wù)信息能夠全面、及時(shí)、準(zhǔn)確的傳遞。5) 授權(quán)與職責(zé)分配；對(duì)敏感職位之間的財(cái)務(wù)分工要準(zhǔn)確明細(xì)，其中，包括被激勵(lì)主動(dòng)發(fā)現(xiàn)問(wèn)題并解決問(wèn)題以及被授予權(quán)限的程度；適當(dāng)?shù)墓ぷ鲗?shí)踐，關(guān)鍵人員的知識(shí)和經(jīng)驗(yàn)，提供給執(zhí)行責(zé)任的資源政策；確保所有人理解高校財(cái)務(wù)目標(biāo)。6)人力資源政策及措施；高校必須建立科學(xué)完善的聘用、培訓(xùn)、輪崗、晉升、淘汰等人事管理制度，制定嚴(yán)格的個(gè)人收入和工作業(yè)績(jī)掛鉤的薪酬制度。根據(jù)階段性的業(yè)績(jī)?cè)u(píng)估結(jié)果，對(duì)工作人員予以晉升、提拔或獎(jiǎng)勵(lì)。
2.風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估
風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估指管理層在每一個(gè)目標(biāo)中，建立識(shí)別、分析和管理相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)的控制機(jī)制，以便了解和控制自身所面臨的風(fēng)險(xiǎn)。隨著計(jì)算機(jī)技術(shù)在會(huì)計(jì)核算中的運(yùn)用，會(huì)計(jì)控制所涉及的風(fēng)險(xiǎn)包括 法律 風(fēng)險(xiǎn)、名譽(yù)風(fēng)險(xiǎn)、資產(chǎn)風(fēng)險(xiǎn)、信息技術(shù)風(fēng)險(xiǎn)、效率風(fēng)險(xiǎn)和操作風(fēng)險(xiǎn)，這些風(fēng)險(xiǎn)與核算業(yè)務(wù)的流程息息相關(guān)，因此，內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的構(gòu)建應(yīng)從風(fēng)險(xiǎn)因素出發(fā)，加強(qiáng)對(duì)業(yè)務(wù)資金流程的分析 ，即首先要按業(yè)務(wù)性質(zhì)進(jìn)行歸類，找出各個(gè)流程中的主要風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)；其次要按照業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的信息結(jié)構(gòu)和風(fēng)險(xiǎn)源的性質(zhì)，有針對(duì)性地制定出 科學(xué) 適用的風(fēng)險(xiǎn)計(jì)量 方法 ，同時(shí)要結(jié)合控制流程的概念，找出相應(yīng)的控制措施，建立一套完備的財(cái)務(wù)預(yù)警機(jī)制。
3.控制活動(dòng)
控制活動(dòng)是確保管理層的指令得以貫徹執(zhí)行，它能削弱高校財(cái)務(wù)所確認(rèn)的風(fēng)險(xiǎn)，以保證高校目標(biāo)得以實(shí)現(xiàn)的政策和措施。它們有助于保證采取必要措施來(lái)管理風(fēng)險(xiǎn)以實(shí)現(xiàn)高校風(fēng)險(xiǎn)控制?？刂苹顒?dòng)貫穿于高校的所有層次和部門(mén)。它們包括一系列不同的活動(dòng)，如批準(zhǔn)、授權(quán)、查證、核對(duì)、復(fù)核業(yè)務(wù)、資產(chǎn)保護(hù)以及職責(zé)分工等。高校內(nèi)部會(huì)計(jì)控制活動(dòng)的實(shí)施應(yīng)以COSO控制框架、高校資產(chǎn)管理制度、財(cái)務(wù)預(yù)算為依據(jù)，確定高?！瓣P(guān)鍵控制點(diǎn)和控制要點(diǎn)”。并以此為基礎(chǔ)，對(duì)應(yīng)識(shí)別的重要風(fēng)險(xiǎn)建立關(guān)鍵控制文檔。最后，將關(guān)鍵控制點(diǎn)與相關(guān)管理制度、財(cái)務(wù)預(yù)算之間進(jìn)行比對(duì)分析。
對(duì)于高校而言控制是直接融入管理流程中的。在具體控制活動(dòng)設(shè)計(jì)和改進(jìn)時(shí)應(yīng)遵循以下具體內(nèi)部會(huì)計(jì)控制設(shè)計(jì)原則:
① 相互牽制原則，是指一項(xiàng)完整的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)，必須分配給具有互相制約關(guān)系的兩個(gè)或兩個(gè)以上的部門(mén)（或崗位）分別完成。如授權(quán)批準(zhǔn)、監(jiān)督審核、會(huì)計(jì)記錄、財(cái)產(chǎn)保管與執(zhí)行業(yè)務(wù)職務(wù)相分離等。
② 授權(quán)控制原則，是指高校各部門(mén)應(yīng)該根據(jù)各崗位業(yè)務(wù)性質(zhì)和人員要求，相應(yīng)地賦予工作任務(wù)、財(cái)務(wù)預(yù)算和職責(zé)權(quán)限，規(guī)定操作規(guī)程和處理手續(xù)，明確財(cái)務(wù)紀(jì)律規(guī)則和審計(jì)檢查標(biāo)準(zhǔn)，以使職、責(zé)、權(quán)、利相結(jié)合。崗位工作程式化，要求做到事事有人管，人人有專職，辦事有標(biāo)準(zhǔn)，工作有檢查。
③ 成本效益原則，即要求在實(shí)行內(nèi)部會(huì)計(jì)控制花費(fèi)的成本和由此而產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)效益之間要保持適當(dāng)?shù)谋壤?，?shí)行內(nèi)部控制所花費(fèi)的代價(jià)不能超過(guò)由此而獲得的效益，否則應(yīng)舍棄該控制措施。
④ 整體結(jié)構(gòu)原則，高校內(nèi)部會(huì)計(jì)控制系統(tǒng)，覆蓋各項(xiàng)業(yè)務(wù)和部門(mén)，這就要求，各要素的具體控制目標(biāo)，必須對(duì)應(yīng)整體控制系統(tǒng)的一般目標(biāo)。
4.信息和溝通
信息與溝通是指為了使職員能執(zhí)行其職責(zé)，高校必須及時(shí)、準(zhǔn)確、完整地收集與學(xué)校相關(guān)的內(nèi)部和外部信息。內(nèi)部信息包括財(cái)務(wù)信息、人員變動(dòng)信息、綜合管理信息等。外部信息包括學(xué)校地位信息、政策法規(guī)信息、生源競(jìng)爭(zhēng)信息、社會(huì)文化信息、科技進(jìn)步信息等。所有高校工作人員都能要從高級(jí)管理層獲得清楚的信息，并取得在管理過(guò)程中所需的信息，明白各自在內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度中的作用，明白個(gè)人的行為如何與他人的工作相聯(lián)系。為使信息和溝通順利進(jìn)行，高校還必須建立財(cái)務(wù)報(bào)告制度，及時(shí)傳達(dá)財(cái)務(wù)信息，為管理層提供目標(biāo)、任務(wù)完成情況，預(yù)算執(zhí)行情況和各種值得關(guān)注問(wèn)題的信息，使學(xué)生、教師、后勤管理人員和高校領(lǐng)導(dǎo)進(jìn)行有效地財(cái)務(wù)信息溝通。
5.監(jiān)督
監(jiān)督的實(shí)質(zhì)是隨時(shí)對(duì)高校內(nèi)部會(huì)計(jì)控制構(gòu)成要素的設(shè)計(jì)和運(yùn)行有效性進(jìn)行監(jiān)督檢查與評(píng)估，形成書(shū)面報(bào)告并做出相應(yīng)處理，以保證內(nèi)部控制體系在一定時(shí)期內(nèi)有效實(shí)施的過(guò)程。高校內(nèi)部會(huì)計(jì)控制是一個(gè)動(dòng)態(tài)的過(guò)程，整個(gè)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的過(guò)程必須施以恰當(dāng)?shù)谋O(jiān)督，通過(guò)監(jiān)督活動(dòng)在必要時(shí)對(duì)其加以修正，才能很好地發(fā)揮內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的作用。
以上五個(gè)要素相互關(guān)聯(lián)：控制環(huán)境是內(nèi)部會(huì)計(jì)控制框架的基礎(chǔ)，控制活動(dòng)是實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制目標(biāo)的關(guān)鍵要素，而風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的目的在于為選擇控制措施提供依據(jù)，控制活動(dòng)應(yīng)在風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的基礎(chǔ)上，確定控制體系，實(shí)施控制活動(dòng)，而風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估和控制活動(dòng)必須借助高校內(nèi)部信息有效的溝通并實(shí)施有效的監(jiān)控以保障內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的質(zhì)量。
COSO內(nèi)部控制框架是一個(gè)較為理想的框架，但也只能做到“合理”保證，因?yàn)椴徽撛O(shè)計(jì)及執(zhí)行有多么完善完整，其財(cái)務(wù)管理目標(biāo)最終能否達(dá)成，還受內(nèi)部會(huì)計(jì)控制本身的限制性條件等制約。同時(shí)也必然加大高校負(fù)擔(dān)，但希望通過(guò)理解和貫徹COSO內(nèi)部控制框架要求，梳理財(cái)務(wù)管理流程、規(guī)范財(cái)務(wù)管理，來(lái)實(shí)現(xiàn)提升高校整體管理水平的目的。
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