隨著改革開(kāi)放的不斷深入，過(guò)去企業(yè)在計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制下的管理制度和管理方法，已無(wú)法適應(yīng)現(xiàn)代市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的要求，客觀上要求必須進(jìn)行制度創(chuàng)新。新《會(huì)計(jì)法》第二十七條規(guī)定：各單位應(yīng)當(dāng)建立、健全本單位內(nèi)部會(huì)計(jì)監(jiān)督制度。單位內(nèi)部的會(huì)計(jì)監(jiān)督執(zhí)行，靠的就是內(nèi)部控制。內(nèi)部控制是實(shí)現(xiàn)現(xiàn)代企業(yè)管理的重要組成部份，也是企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)賴以順利進(jìn)行的基礎(chǔ)，目前市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)日趨激烈，為了增強(qiáng)企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)實(shí)力，提高企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益，使股東的利益最大化，要求企業(yè)必須建立并強(qiáng)化內(nèi)部控制。
一、 內(nèi)部控制概述
內(nèi)部控制的發(fā)展經(jīng)過(guò)了一個(gè)漫長(zhǎng)的時(shí)期，大致可以區(qū)分為內(nèi)部牽制、內(nèi)部控制制度、內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)與內(nèi)部控制整體框架等幾個(gè)不同的階段。1992年美國(guó)COSO委員會(huì)發(fā)布《內(nèi)部控制--整體框架》（Internal Control-Integrity Framework,即IC-IF）的報(bào)告中提出：內(nèi)部控制是一個(gè)過(guò)程，由公司董事會(huì)、管理當(dāng)局以及其他員工為達(dá)到財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性、經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的效果和效率、相關(guān)法律法規(guī)的遵循等三個(gè)目標(biāo)而提供合理保證的過(guò)程。同時(shí)提出內(nèi)部控制包括控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通、監(jiān)控等五個(gè)相互聯(lián)系的要素。隨后又在2004年12月頒布了《企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理》作為IC-IF的進(jìn)一步發(fā)展。
我國(guó)在獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則中將內(nèi)部控制定義為：內(nèi)部控制，是指被審計(jì)單位為了保證業(yè)務(wù)活動(dòng)的有效進(jìn)行，保證資產(chǎn)的安全和完整，防止、發(fā)現(xiàn)、糾正錯(cuò)誤與舞弊，保證會(huì)計(jì)資料的真實(shí)、合法、完整而制定和實(shí)施的政策與程序。內(nèi)部控制包括控制環(huán)境、會(huì)計(jì)系統(tǒng)和控制程序。其目標(biāo)是：確保單位經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的效率性和效果性、資產(chǎn)的安全性、經(jīng)濟(jì)信息和財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性。除此之外，保證單位內(nèi)財(cái)務(wù)活動(dòng)的合法性也是內(nèi)部控制的目標(biāo)。其主要作用包括：有助于管理層實(shí)現(xiàn)經(jīng)營(yíng)方針和目標(biāo)；保護(hù)單位各項(xiàng)資產(chǎn)的安全和完整，防止資產(chǎn)流失；保證業(yè)務(wù)經(jīng)營(yíng)信息和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)資料的真實(shí)性和完整性。
二、內(nèi)部控制在實(shí)踐中的應(yīng)用
某公司于2001年由原國(guó)有獨(dú)資企業(yè)改制為國(guó)有控股、自然人入股的有限公司，公司高層為了保證國(guó)有資產(chǎn)保值增值，使股東利益最大化，高度重視內(nèi)部控制，把內(nèi)部控制從管理結(jié)構(gòu)上分為會(huì)計(jì)控制和管理控制兩方面，會(huì)計(jì)控制主要是對(duì)財(cái)產(chǎn)物資的安全性、會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性、完整性及財(cái)務(wù)活動(dòng)的合法性的控制；管理控制則是為保證經(jīng)營(yíng)方針、政策的貫徹執(zhí)行，促進(jìn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)經(jīng)濟(jì)性、效率性、效果性以及經(jīng)營(yíng)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)進(jìn)行控制。內(nèi)部的會(huì)計(jì)控制是企業(yè)內(nèi)部的核心層次，而管理控制則是企業(yè)內(nèi)部控制的框架層次。這兩方面相互依托，縱橫交織，相互制約，形成了有效運(yùn)行的企業(yè)內(nèi)部管理的控制網(wǎng)絡(luò)。
1、組織規(guī)劃的控制，根據(jù)內(nèi)部控制的要求，遵循不相容職務(wù)分離的原則、所謂不相容職務(wù)，是指那些如果由一個(gè)人或一個(gè)部門擔(dān)任，既可弄虛作假，又能夠掩蓋其舞弊行為的職務(wù)。
（1）不相容的職務(wù)分離。比如，在會(huì)計(jì)工作中的會(huì)計(jì)和出納屬于不相容職務(wù)，需要分離，因此本公司在設(shè)置崗位時(shí)，做到采購(gòu)與倉(cāng)庫(kù)管理的分離，保管財(cái)產(chǎn)與記錄財(cái)產(chǎn)的職務(wù)分離，如：總務(wù)負(fù)責(zé)采購(gòu)倉(cāng)管員清點(diǎn)入庫(kù)，會(huì)計(jì)根據(jù)進(jìn)料單編制憑證，借： 原材料、貸：銀行存款，月底，會(huì)計(jì)根據(jù)倉(cāng)庫(kù)保管員提供的出料單編制會(huì)計(jì)憑證，借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本（或管理費(fèi)用）貸：原材料，這樣一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)至少經(jīng)過(guò)四個(gè)人：采購(gòu)、保管、領(lǐng)用人、會(huì)計(jì)，由于崗位設(shè)置明確，內(nèi)部控制有序的開(kāi)展。
（2）組織機(jī)構(gòu)的相互控制。根據(jù)本公司經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的需要分設(shè)為五個(gè)職能部門（包括綜合管理部、人力資源部、計(jì)劃財(cái)務(wù)部、工程技術(shù)部、生產(chǎn)管理部），其職能部門的設(shè)置和職責(zé)分工體現(xiàn)出相互控制的要求。如：公司授權(quán)人力資源部負(fù)責(zé)公司的人工費(fèi)和福利費(fèi)的預(yù)算和使用，計(jì)劃財(cái)務(wù)部每月根據(jù)人力資源部的通知辦理薪酬、福利的發(fā)放，同時(shí)計(jì)劃財(cái)務(wù)部對(duì)董事會(huì)下達(dá)的人工費(fèi)總額進(jìn)行控制，體現(xiàn)出各部門之間相互控制，相互聯(lián)系和相互監(jiān)督。
2、授權(quán)批準(zhǔn)的控制。公司根據(jù)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的需要，對(duì)內(nèi)部各個(gè)部門和公司員工處理經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行權(quán)限控制。如公司出臺(tái)了“有關(guān)差旅費(fèi)報(bào)銷的通知”、“專項(xiàng)報(bào)銷審批權(quán)限”等文件。
3、預(yù)算的控制。公司在2003年開(kāi)始全面預(yù)算工作，通過(guò)兩年來(lái)的實(shí)踐，我們做了大量的基礎(chǔ)工作。首先，思想上高度重視，加強(qiáng)宣傳工作，讓全體員工認(rèn)識(shí)到全面預(yù)算管理不是公司領(lǐng)導(dǎo)和計(jì)劃財(cái)務(wù)部的事情，而是公司每一位員工的事情。其次，將年度的經(jīng)營(yíng)指標(biāo)分解到季度指標(biāo)。再次，將主要經(jīng)營(yíng)指標(biāo)落實(shí)到部門并建立一系列考核辦法,主要經(jīng)營(yíng)指標(biāo)包括：收入、毛利、節(jié)約成本等。同時(shí)，公司授權(quán)計(jì)劃財(cái)務(wù)部對(duì)預(yù)算的執(zhí)行情況進(jìn)行跟蹤和控制。
4、實(shí)物資產(chǎn)的控制。首先，嚴(yán)格對(duì)實(shí)物的接近控制，如現(xiàn)金、銀行存款、倉(cāng)庫(kù)的存貨，除出納和倉(cāng)庫(kù)保管員外，其他人不得接觸。其次，加強(qiáng)實(shí)物管理，對(duì)庫(kù)存現(xiàn)金每個(gè)季度進(jìn)行抽查盤點(diǎn)，對(duì)固定資產(chǎn)、低值易耗品每年清查一次，要求做到賬實(shí)相符、賬賬相符、賬卡相符,保證資產(chǎn)的安全。
5、成本的控制。我們根據(jù)集團(tuán)公司下達(dá)經(jīng)營(yíng)指標(biāo)，結(jié)合公司的實(shí)際情況進(jìn)行相應(yīng)的成本控制。本公司主要從事通信工程的勘測(cè)、咨詢、設(shè)計(jì)和監(jiān)理，對(duì)每項(xiàng)工程設(shè)計(jì)的前期必須是實(shí)地勘測(cè)，故工程技術(shù)人員占總?cè)藬?shù)90％，是一個(gè)技術(shù)密集型的企業(yè)。在激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中，員工工作壓力非常大，為了讓員工出差在外有一個(gè)較好的生活工作環(huán)境，同時(shí)也考慮到節(jié)約成本，在省內(nèi)每個(gè)地區(qū)都聯(lián)系了定點(diǎn)賓館，規(guī)定了住宿的標(biāo)準(zhǔn)。從2004年開(kāi)始加強(qiáng)成本的精細(xì)化管理，每個(gè)月末由負(fù)責(zé)采購(gòu)的部門申報(bào)次月用款計(jì)劃表，這個(gè)表主要有兩方面的作用：一是成本開(kāi)支計(jì)劃；二是現(xiàn)金流的使用計(jì)劃。該計(jì)劃表由計(jì)劃財(cái)務(wù)部審批后報(bào)公司高層領(lǐng)導(dǎo)批準(zhǔn)，而后交采購(gòu)部門按計(jì)劃實(shí)施；采購(gòu)部門按采購(gòu)程序進(jìn)行，達(dá)到招標(biāo)條件的就招標(biāo)，計(jì)劃財(cái)務(wù)部根據(jù)采購(gòu)部門提交的、批準(zhǔn)后的計(jì)劃表進(jìn)行報(bào)銷。另外，計(jì)劃外的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)可由采購(gòu)部門進(jìn)行預(yù)算外申請(qǐng)，經(jīng)批準(zhǔn)后，方可執(zhí)行，否則不予辦理報(bào)銷手續(xù)。
三、內(nèi)部控制在實(shí)踐中發(fā)揮的作用
經(jīng)過(guò)近兩年的努力，公司內(nèi)部控制的建立在理順公司內(nèi)部流程、加強(qiáng)公司管理方面發(fā)揮了很大優(yōu)勢(shì)，其表現(xiàn)如下：
1、計(jì)劃財(cái)務(wù)部從原來(lái)不了解生產(chǎn)和市場(chǎng)到現(xiàn)在介入生產(chǎn)管理并參與市場(chǎng)營(yíng)銷。原來(lái)財(cái)務(wù)部?jī)H知道一年完成的設(shè)計(jì)工作量多少，但是不知道具體的結(jié)構(gòu)，比如：完工的設(shè)計(jì)工程中，可按運(yùn)營(yíng)商、專業(yè)、省內(nèi)外等進(jìn)行分類，市場(chǎng)營(yíng)銷部負(fù)責(zé)設(shè)計(jì)費(fèi)的結(jié)算工作，該結(jié)算的設(shè)計(jì)費(fèi)的是否都結(jié)算財(cái)務(wù)心中沒(méi)個(gè)數(shù)，應(yīng)該說(shuō)，在生產(chǎn)管理部與市場(chǎng)營(yíng)銷部之間少了一個(gè)監(jiān)督的環(huán)節(jié)。引入內(nèi)部控制后，現(xiàn)在是每個(gè)月生產(chǎn)管理部提供一份完工設(shè)計(jì)項(xiàng)目表，計(jì)劃財(cái)務(wù)部可根據(jù)需要，進(jìn)行分類，在介入市場(chǎng)營(yíng)銷方面，計(jì)劃財(cái)務(wù)部主要是掌握收費(fèi)情況，由于設(shè)計(jì)行業(yè)有其特殊性，工程周期比較長(zhǎng)，基本上從開(kāi)始接受委托到收到設(shè)計(jì)費(fèi)，時(shí)間大約在1-2年，因此，收費(fèi)是公司一項(xiàng)非常重要的管理內(nèi)容，計(jì)劃財(cái)務(wù)部左手撐握著生產(chǎn)管理部提供的完工資料，右手掌握市場(chǎng)部提供的每個(gè)項(xiàng)目結(jié)算通知書(shū)以及設(shè)計(jì)到款情況，從中進(jìn)行核對(duì)，發(fā)現(xiàn)錯(cuò)、漏收可以及時(shí)糾正，起到了監(jiān)督作用，防止設(shè)計(jì)費(fèi)的流失，保證資產(chǎn)的安全。
2、把完成全面預(yù)算的指標(biāo)落實(shí)到了實(shí)處，做到“部門有指標(biāo)，人人背指標(biāo)”，改變了以往預(yù)算是財(cái)務(wù)部的事情，與員工無(wú)關(guān)的局面。
3、授權(quán)明晰。過(guò)去公司授權(quán)不明晰，導(dǎo)致財(cái)務(wù)人員在報(bào)銷過(guò)程中，對(duì)每項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的審批部門或人員不了解，有時(shí)直接要求員工找公司最高層領(lǐng)導(dǎo)簽字。隨著公司業(yè)務(wù)從省內(nèi)開(kāi)拓到省外，原報(bào)銷制度規(guī)定，出省差旅費(fèi)由公司領(lǐng)導(dǎo)審批，方可報(bào)銷。公司員工二百多人，領(lǐng)導(dǎo)一天下來(lái)都是忙于審批這些非經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)，員工也覺(jué)得報(bào)銷手續(xù)非常麻煩，怨聲載道。在引入了內(nèi)部控制以后，公司發(fā)文規(guī)定：?jiǎn)T工出差省外只要是于工程設(shè)計(jì)有關(guān)的勘察、會(huì)審的差旅費(fèi)用，由員工所在的部門領(lǐng)導(dǎo)審批既可；同時(shí)還出臺(tái)了“專項(xiàng)審批權(quán)限表”，表中明確規(guī)定各種經(jīng)濟(jì)活動(dòng)審批的部門或人員，既方便員工，也減輕了公司領(lǐng)導(dǎo)的負(fù)擔(dān)，財(cái)務(wù)人員也有法可依。
4、現(xiàn)金流是企業(yè)生存的基礎(chǔ)。沒(méi)有錢，企業(yè)就無(wú)法運(yùn)轉(zhuǎn)，這一點(diǎn)筆者體會(huì)最深。雖然現(xiàn)在可以向金融機(jī)構(gòu)貸款，但是由于貸款手續(xù)復(fù)雜，有時(shí)要兩三個(gè)月才能把手續(xù)辦下來(lái)，無(wú)法在公司的資金不足時(shí)及時(shí)獲得貸款進(jìn)行經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。但是，在引入內(nèi)部控制以后，加強(qiáng)了計(jì)劃和預(yù)算管理，改變過(guò)去由于現(xiàn)金流的不足，導(dǎo)致急需物資無(wú)法采購(gòu)，從而影響正常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的進(jìn)行。以往是采購(gòu)部門指揮財(cái)務(wù)部門，現(xiàn)在是財(cái)務(wù)部門控制采購(gòu)部門。比如，計(jì)劃財(cái)務(wù)部要求各個(gè)用款部門在每月底上報(bào)次月用款計(jì)劃，收集后統(tǒng)一審批。預(yù)計(jì)現(xiàn)金流可以滿足用款計(jì)劃時(shí)，就全部批準(zhǔn)；預(yù)計(jì)現(xiàn)金流無(wú)法滿足計(jì)劃用款時(shí)，可根據(jù)輕重緩急安排采購(gòu)計(jì)劃，有時(shí)可以利用企業(yè)的信用度，在大宗采購(gòu)的標(biāo)書(shū)中可注明，貨款可分批支付條款，這樣既不影響生產(chǎn)又能緩和資金不足的困境。
四、在實(shí)踐中遇到的問(wèn)題
任何事物都具有兩面性，內(nèi)部控制在發(fā)揮其應(yīng)有作用的同時(shí)，客觀上也存在固有的局限。以下是筆者在實(shí)踐中對(duì)內(nèi)部控制固有局限的幾點(diǎn)體會(huì)：
1、計(jì)劃不如變化快。企業(yè)內(nèi)部控制可能因經(jīng)營(yíng)環(huán)境、業(yè)務(wù)性質(zhì)的改變而削弱或失效，因?yàn)?，企業(yè)制定的內(nèi)部控制制度是針對(duì)重復(fù)發(fā)生的業(yè)務(wù)類型而設(shè)計(jì)的，在實(shí)際操作中對(duì)不正?；蛭茨茴A(yù)料到的業(yè)務(wù)類型失去控制能力，如：公司由于經(jīng)營(yíng)環(huán)境的變化，成立了分公司，對(duì)于分公司的管理，沒(méi)有前車可鑒，更沒(méi)有配套的規(guī)章制度，特別是在財(cái)務(wù)報(bào)銷方面，只能采取特事特辦先運(yùn)轉(zhuǎn)起來(lái)再說(shuō)的政策。
2、內(nèi)部控制導(dǎo)致成本的增加。內(nèi)部控制制度的建立，做得越細(xì)，投入的人力資源就越多，導(dǎo)致了成本的增加。如每個(gè)月的用款計(jì)劃表的編制給計(jì)劃財(cái)務(wù)部增加了很多工作量。首先，每個(gè)月底要收集計(jì)劃表；其次，上報(bào)公司領(lǐng)導(dǎo)批準(zhǔn)；再次，每筆經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的報(bào)銷都要進(jìn)行相關(guān)的核對(duì)。
3、內(nèi)部控制有時(shí)無(wú)法按設(shè)計(jì)般執(zhí)行。我們經(jīng)過(guò)一年的精細(xì)化管理，采購(gòu)部門所上報(bào)的當(dāng)月用款計(jì)劃表其實(shí)大部份的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)在此之前都已經(jīng)發(fā)生，如：五月份的計(jì)劃中采購(gòu)復(fù)印紙總價(jià)款3900元，當(dāng)會(huì)計(jì)在辦理報(bào)銷時(shí)，卻發(fā)現(xiàn)報(bào)銷發(fā)票上填寫(xiě)的時(shí)間是四月份。出現(xiàn)這種情況有兩方面的原因：其一，現(xiàn)在是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)，商家在銷售方法上是靈活多樣，如：由于是固定的采購(gòu)商家，零星采購(gòu)一個(gè)電話，商家就送貨上門他們一般都不急于結(jié)算，因此就出現(xiàn)，送貨在前結(jié)算在后，有的商家是一段時(shí)間結(jié)算一次。其二，公司內(nèi)部要求每一張發(fā)票，基本上要求有三個(gè)以上的人簽名，所以，在簽名的程序過(guò)程中也要有一定的時(shí)間。本公司人員流動(dòng)性較大，每天約有40%的人員出差在外，因此這種計(jì)劃表還存在著不足。
五、對(duì)完善內(nèi)部控制提出的幾點(diǎn)意見(jiàn)
1、如何把握授權(quán)的度。企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理是一個(gè)復(fù)雜的系統(tǒng)工程，保證這個(gè)系統(tǒng)的正常進(jìn)行，合理的授權(quán)是必然的。對(duì)于法定代表人，既要保證其經(jīng)濟(jì)決策的獨(dú)立性和權(quán)威性，又要保證其經(jīng)濟(jì)行為的效益性和廉潔性。權(quán)力的度量界定是關(guān)鍵的一環(huán)，對(duì)內(nèi)部控制執(zhí)行者的授權(quán)也有一個(gè)度的設(shè)置，對(duì)不同的控制環(huán)節(jié)要有不同的權(quán)力授予，才能使用權(quán)內(nèi)部控制制度有效運(yùn)行。不管是哪個(gè)環(huán)節(jié)，在具體授權(quán)時(shí)，應(yīng)認(rèn)真研究從而準(zhǔn)確掌握，這樣既能保證經(jīng)營(yíng)決策有效運(yùn)作、管理制度的有效執(zhí)行，又能保證權(quán)力制衡得到落實(shí)。
2、加強(qiáng)對(duì)內(nèi)部控制的投入。通過(guò)實(shí)踐，內(nèi)部控制制度的建立是有利于企業(yè)的生存與發(fā)展，有利于企業(yè)經(jīng)營(yíng)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。由于實(shí)施內(nèi)部控制，需要投入一定的人力與財(cái)力，如：現(xiàn)要求用款部門每個(gè)月要上報(bào)用款計(jì)劃，收集匯總是財(cái)務(wù)部門，這樣計(jì)劃財(cái)務(wù)部的工作量就增加，為解決財(cái)務(wù)人員現(xiàn)象，就需要增加人員；另一方面，在辦公自動(dòng)化還未能普及的狀態(tài)下，上報(bào)用款計(jì)劃表的紙張，經(jīng)批準(zhǔn)后計(jì)劃表再?gòu)?fù)印給實(shí)施部門，成本在不知不覺(jué)中也增加了。根據(jù)成本效益原則，對(duì)于效益大于成本的內(nèi)部控制，就應(yīng)當(dāng)增加投入。
3、加強(qiáng)對(duì)綜合性財(cái)務(wù)人才的培育。企業(yè)會(huì)計(jì)控制是企業(yè)內(nèi)部控制的重要組成部分，而承擔(dān)該控制職責(zé)的主要是財(cái)務(wù)人員。這就要求財(cái)務(wù)人員要能夠真正擔(dān)當(dāng)起內(nèi)部控制的重任?？茖W(xué)的內(nèi)部控制制度是對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理各個(gè)環(huán)節(jié)實(shí)施有效監(jiān)控的制度，它將大大突破了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的工作范疇和技術(shù)領(lǐng)域，是投資、金融、市場(chǎng)、法律、營(yíng)銷等多方面知識(shí)的融合，沒(méi)有相應(yīng)專業(yè)知識(shí)的支持，內(nèi)部控制是不可能完全到位。但是，目前既具備有相應(yīng)會(huì)計(jì)專業(yè)知識(shí)，又有組織、指揮和協(xié)調(diào)工作能力的綜合性財(cái)務(wù)人才為數(shù)還是有限。因此，提高實(shí)務(wù)操作能力，學(xué)習(xí)先進(jìn)的專業(yè)知識(shí)，培養(yǎng)更多優(yōu)秀的財(cái)務(wù)人員就顯得刻不容緩。
內(nèi)部控制的實(shí)施，促使公司管理組織結(jié)構(gòu)合理，管理制度健全，管理方法科學(xué)，管理手段先進(jìn)，責(zé)、權(quán)、利更加清晰，最大限度地調(diào)動(dòng)公司員工的積極性，提高了工作效率，取得更好的經(jīng)濟(jì)效益。
