一、公司“三集五大”體系建設(shè)要求足額計提教育經(jīng)費
近幾年來，財務(wù)、會計、稅務(wù)不斷出臺新政策、新法規(guī)，造成企業(yè)管理人員對于職工教育經(jīng)費計提產(chǎn)生諸多疑惑。
2006年《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)技術(shù)創(chuàng)新有關(guān)企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的通知》（財稅[2006]88號）第二條規(guī)定，對企業(yè)當年提取并實際使用的職工教育經(jīng)費，在不超過計稅工資總額2.5％以內(nèi)的部分，可在企業(yè)所得稅前扣除。根據(jù)這個規(guī)定，已經(jīng)實際使用的、在不超規(guī)定范圍內(nèi)的才允許扣除，提取了但并未支付的部分不允許扣除。
2007年《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第四十二條規(guī)定，除國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費支出，不超過工資薪金總額2.5%的部分，準予扣除；超過部分，準予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。新規(guī)定增加了對超過部分可以結(jié)轉(zhuǎn)扣除的規(guī)定，如發(fā)生這樣的情況，假如支出部分還是用的以前年度結(jié)余的話，不但要做納稅調(diào)增，還要確認遞延所得稅影響。
對此筆者認為，會計、稅法在職工教育經(jīng)費問題上的規(guī)定確實存在差異，但會計人員不能為了避免兩者之間的差異，就簡單地把稅法的規(guī)定當成是會計上的規(guī)定來處理。
2006年6月，財政部、人事部、勞動保障部、國資委、國家稅務(wù)總局等11部委聯(lián)合下發(fā)了《關(guān)于企業(yè)職工教育經(jīng)費提取與使用管理的意見》（財建［2006］317號），其中第三條規(guī)定，“切實保證企業(yè)職工教育培訓(xùn)經(jīng)費足額提取及合理使用。要求切實執(zhí)行《國務(wù)院關(guān)于大力推進職業(yè)教育改革與發(fā)展的決定》（國發(fā)[2002]16號）中關(guān)于‘一般企業(yè)按照職工工資總額的1.5％足額提取教育培訓(xùn)經(jīng)費，從業(yè)人員技術(shù)要求高、培訓(xùn)任務(wù)重、經(jīng)濟效益較好的企業(yè)，可按2.5％提取，列入成本開支’的規(guī)定，足額提取職工教育培訓(xùn)經(jīng)費?！?br />
二、加強管理，在規(guī)定范圍內(nèi)列支職工教育經(jīng)費
根據(jù)財政部等11部委聯(lián)合印發(fā)的《關(guān)于企業(yè)職工教育經(jīng)費提取與使用管理的意見》（財建[2006]317號）文件規(guī)定，職工教育培訓(xùn)經(jīng)費必須?？顚Ｓ?，面向全體職工開展教育培訓(xùn)，特別是要加強各類高校技能人才的培養(yǎng)。
在管理實務(wù)中，筆者注意到，該文件對費用列支的限制包括：經(jīng)單位批準或按國家和省、市規(guī)定必須到本單位之外接受培訓(xùn)的職工，與培訓(xùn)有關(guān)的費用由職工所在單位按規(guī)定承擔；經(jīng)單位批準參加繼續(xù)教育以及政府有關(guān)部門集中舉辦的專業(yè)技術(shù)、崗位培訓(xùn)、職業(yè)技術(shù)等級培訓(xùn)、高技能人才培訓(xùn)所需經(jīng)費，可從職工所在企業(yè)職工教育培訓(xùn)經(jīng)費中列支等五項。
電力企業(yè)在教育經(jīng)費管理中，要注意避免將政策中規(guī)定的一些不應(yīng)列支的項目也在職工教育經(jīng)費中列支，否則不但擠占企業(yè)正常進行職工教育的經(jīng)費開支，還會為企業(yè)帶來所得稅方面的涉稅風險。
三、電力企業(yè)教育經(jīng)費會計處理中應(yīng)注意的問題
1．永久性差異的處理
電力企業(yè)（尤其是縣級供電企業(yè)）由于前些年職工教育培訓(xùn)投入較少，“應(yīng)付職工薪酬——教育經(jīng)費”科目下一般都有余額，應(yīng)首先使用2007年度結(jié)余（舊《企業(yè)所得稅法實施條例》允許按提取比例在稅前列支部分的余額），當年提取的未使用的部分，會計處理與計稅基礎(chǔ)之間的差異構(gòu)成永久性差異，應(yīng)在企業(yè)所得稅匯算清繳時按照新《所得稅法實施條例》作納稅調(diào)增。
2．暫時性差異的處理
隨著電力企業(yè)教育培訓(xùn)投入力度加大，可能出現(xiàn)企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費支出大于計提的情況，“應(yīng)付職工薪酬——職工教育經(jīng)費”不存在賬面價值，而按照稅法規(guī)定能夠確定其計稅基礎(chǔ)，其賬面價值與計稅基礎(chǔ)之間的差額產(chǎn)生可抵扣暫時性差異。該項可抵扣暫時性差異屬于所得稅法所界定的特殊項目產(chǎn)生的暫時性差異。由于該項可抵扣暫時性差異準予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除，因此企業(yè)在計算應(yīng)納稅所得額時，應(yīng)當在利潤總額的基礎(chǔ)上調(diào)整增加該項可抵扣暫時性差異，并在預(yù)計該項可抵扣暫時性差異轉(zhuǎn)回的未來期間能夠產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額的情況下確認相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。
【案例】X縣供電公司2012年初“應(yīng)付職工薪酬——職工教育經(jīng)費”科目有貸方余額2萬元（上年已作納稅調(diào)增），本年按規(guī)定計提職工教育經(jīng)費25萬元，實際支出33萬元，年內(nèi)提取及上年結(jié)余數(shù)不足列支，超支部分（6萬元）應(yīng)在供電成本中直接列支(記入“生產(chǎn)成本——其他費用/教育經(jīng)費”)，年末“應(yīng)付職工薪酬——職工教育經(jīng)費”科目余額為0。此時會計人員應(yīng)注意，按照稅法規(guī)定，X縣供電公司在本年度稅前準予扣除的職工教育經(jīng)費支出為25萬元，而實際支出33萬元（其中：“應(yīng)付職工薪酬——職工教育經(jīng)費”科目借方列支27萬元；“生產(chǎn)成本——其他費用/教育經(jīng)費”科目借方直接列支6萬元），多支出8萬元（33－25），由此產(chǎn)生可抵扣暫時性差異8萬元。由于該項可抵扣暫時性差異準予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除，因此X縣供電公司在計算應(yīng)納稅所得額時應(yīng)進行納稅調(diào)整（即在本年度利潤總額的基礎(chǔ)上調(diào)增該項可抵扣暫時性差異8萬元），并確認遞延所得稅資產(chǎn)2萬元（8×25%）。會計分錄如下（單位：萬元）：
借：遞延所得稅資產(chǎn) 2
貸：所得稅費用 2
接上例，假設(shè)2013年X縣供電公司計提職工教育經(jīng)費30萬元，實際支出24萬元，年末“應(yīng)付職工薪酬——職工教育經(jīng)費”科目余額為6萬元（30-24），根據(jù)財建［2006］317號文第三條第二款規(guī)定，當年結(jié)余可結(jié)轉(zhuǎn)到下一年度繼續(xù)使用。此處，財務(wù)、會計、稅法三方存在較大差異，企業(yè)所得稅匯算清繳時，會計人員需聯(lián)系以前年度處理差異的情況，將2012年度產(chǎn)生的可抵扣暫時性差異8萬元中的6萬元（30－24）予以轉(zhuǎn)回，并進行納稅調(diào)整（在本年度利潤總額的基礎(chǔ)上調(diào)減6萬元），同時轉(zhuǎn)回遞延所得稅資產(chǎn)1.5萬元（6×25%）。
借：所得稅費用 1.5
貸：遞延所得稅資產(chǎn) 1.5。
接上例，假設(shè)2014年度X縣供電公司計提職工教育經(jīng)費40萬元，實際支出28萬元，年末“應(yīng)付職工薪酬——職工教育經(jīng)費”科目余額為18萬元。企業(yè)所得稅匯算清繳時，會計人員應(yīng)繼續(xù)聯(lián)系以前年度差異處理情況，經(jīng)分析得出，此時2012年度產(chǎn)生的可抵扣暫時性差異8萬元中剩余的2萬元（2013年度已轉(zhuǎn)回6萬元）可予以轉(zhuǎn)回，并進行納稅調(diào)整（在本年度利潤總額的基礎(chǔ)上調(diào)減2萬元，再調(diào)增當期產(chǎn)生的永久性差異12萬元（40－28）），同時轉(zhuǎn)回遞延所得稅資產(chǎn)0.5萬元（2×25%）。
借：所得稅費用0.5
貸：遞延所得稅資產(chǎn)0.5。
