1.內(nèi)部控制概念及其演變
內(nèi)部控制是20世紀(jì)中葉隨著現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)的發(fā)展而建立起來(lái)的一個(gè)重要管理方法和理念。它的 內(nèi)容和定義隨著現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)管理技術(shù)的進(jìn)步和管理范圍的不斷拓寬，而不斷豐富和發(fā)展。
1.1內(nèi)部牽制概念
作為內(nèi)部控制概念的初級(jí)形態(tài)則是內(nèi)部牽制。內(nèi)部牽制從字面意義上來(lái)說(shuō)，是指內(nèi)部互相制約、互相監(jiān)督的關(guān)系。古埃及人通過(guò)讓兩個(gè)官吏同時(shí)對(duì)稅收進(jìn)行記錄，來(lái)進(jìn)行簡(jiǎn)單的勻_相制約 和監(jiān)督。內(nèi)部牽制只是簡(jiǎn)單的互相制約和互相監(jiān)督，它無(wú)法滿(mǎn)足現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)日益復(fù)雜和大規(guī)模社 會(huì)生產(chǎn)的需要。為了滿(mǎn)足社會(huì)經(jīng)濟(jì)對(duì)更高級(jí)控制理論的需要，內(nèi)部控制概念應(yīng)運(yùn)而生。
1. 2內(nèi)部控制
內(nèi)部控制是現(xiàn)代化大生產(chǎn)催生的產(chǎn)物。它源于20世紀(jì)初期，但發(fā)展和成熟于20世紀(jì)40年 代之后。隨著二次世界大戰(zhàn)的結(jié)束，西方一些發(fā)達(dá)國(guó)家，由于資本的集中和市場(chǎng)的國(guó)際化，企 業(yè)規(guī)模迅速擴(kuò)大，業(yè)務(wù)日益繁雜，競(jìng)爭(zhēng)日趨激烈。在這種環(huán)境下，企業(yè)為了求生存，被迫轉(zhuǎn)向 尋求健全和強(qiáng)化內(nèi)部組織協(xié)調(diào)的機(jī)制，制定和發(fā)展有助于對(duì)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)實(shí)施嚴(yán)格控制與監(jiān)督 的一系列辦法、措施和制度，于是內(nèi)部控制在內(nèi)部牽制的基礎(chǔ)上得以迅速建立并發(fā)展起來(lái)。其 主要含義是提供有效的組織和經(jīng)營(yíng)，并防止錯(cuò)誤和其他非法業(yè)務(wù)發(fā)生的業(yè)務(wù)流程設(shè)計(jì)，其特點(diǎn) 是以任何個(gè)人或部門(mén)不能單獨(dú)控制任何一項(xiàng)或一部分業(yè)務(wù)權(quán)利的方式進(jìn)行組織上的責(zé)任分工， 每項(xiàng)業(yè)務(wù)通過(guò)正常發(fā)揮其他個(gè)人或部門(mén)的功能進(jìn)行交義檢查或控制。通過(guò)設(shè)計(jì)有效的內(nèi)部牽制， 使每項(xiàng)業(yè)務(wù)能完整、正確地經(jīng)過(guò)規(guī)定的處理程序，而在這規(guī)定的處理程序中，內(nèi)部牽制機(jī)制永 遠(yuǎn)是一個(gè)不可缺少的組成。
美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)(AICPA)的一個(gè)工作程序委員會(huì)在1949年出版了一份有關(guān)內(nèi)部控制制 度的特別報(bào)告。該報(bào)告給出了內(nèi)部控制制度較為廣泛的定義: 內(nèi)部控制制度是企業(yè)用來(lái)保護(hù)資產(chǎn)，檢查會(huì)計(jì)資料的正確性與可靠性，提高經(jīng)營(yíng)效率，強(qiáng) 化遵守既定管理政策的組織計(jì)劃、協(xié)調(diào)方法與措施。該內(nèi)部控制定義是第一次出現(xiàn)的權(quán)威性定 義。它被認(rèn)為是內(nèi)部控制概念的重大突破，也是對(duì)內(nèi)部控制重要性的明確認(rèn)可，已得到世界各 國(guó)及國(guó)際相關(guān)組織的普遍接受。隨后AICPA 1973年在《審計(jì)準(zhǔn)則文告》第54號(hào)，對(duì)內(nèi)部控制 制度作了進(jìn)一步的解釋:內(nèi)部控制制度有兩類(lèi)，即內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度和內(nèi)部管理控制制度。內(nèi) 部管理控制制度不僅僅只限于組織機(jī)構(gòu)的計(jì)劃、以及關(guān)于管理部門(mén)對(duì)事項(xiàng)核準(zhǔn)的決策步驟上的 程序與記錄，還包括組織所規(guī)劃的所有與經(jīng)營(yíng)效率和貫徹管理方針有關(guān)方法和程序。
1. 3內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)
在過(guò)去的十多年中，伴隨著世界經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，有關(guān)內(nèi)部控制的研究也取得了新的突破。其 中較為重要的有美國(guó)AICPA《審計(jì)準(zhǔn)則文告》和“特迪威小組報(bào)告”簡(jiǎn)稱(chēng)“coso”報(bào)告。
特迪威小組是由美國(guó)多家機(jī)構(gòu)，包括AICPA, AAA于1985年組成的一個(gè)專(zhuān)門(mén)小組。該小 組的一系列成果之一，是歷時(shí)三年于1992年發(fā)表的“COSO報(bào)告”，題目為“內(nèi)部控制:統(tǒng)一的 框架結(jié)構(gòu)”。它有關(guān)內(nèi)部控制之定義及其構(gòu)成，獲得了更廣泛的認(rèn)可。其定義與《審計(jì)準(zhǔn)則文告》 相同。報(bào)告認(rèn)為內(nèi)部控制包含5項(xiàng)基本內(nèi)容:
(1)控制環(huán)境 控制環(huán)境是指對(duì)建立、加強(qiáng)或削弱特定政策和程序效率發(fā)生影響的各種因素，其中包括: ①企業(yè)道德和價(jià)值觀;②員工的信念和行為;③董事會(huì)和審計(jì)委員會(huì)的功能;④管理析學(xué)和經(jīng) 營(yíng)風(fēng)格;⑤組織結(jié)構(gòu);⑥授權(quán)和責(zé)任劃分;⑦人力資源政策及執(zhí)行。
(2)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估 任何機(jī)構(gòu)都將面臨內(nèi)部和外部風(fēng)險(xiǎn)。管理人員的責(zé)任就是正確地識(shí)別和評(píng)估經(jīng)營(yíng)中所面臨 的各種風(fēng)險(xiǎn)，并采取一切必要的措施以降低風(fēng)險(xiǎn)。任何機(jī)構(gòu)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的管理水平直接關(guān)系著企業(yè) 持續(xù)經(jīng)營(yíng)的能力。
(3)控制活動(dòng) 除了控制環(huán)境以外，企業(yè)還需要建立一套合理的程序和政策，來(lái)確保企業(yè)目標(biāo)的實(shí)施，這 些稱(chēng)之為控制活動(dòng)或控制程序。它包括:①業(yè)務(wù)和經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的授權(quán)制;②組織系統(tǒng)中不相容職 務(wù)的分離;③設(shè)置和使用各種文件和記錄;④只有經(jīng)授權(quán)的人方可接近某項(xiàng)資產(chǎn)或記錄。
(4)信息及其傳遞 為了有效地經(jīng)營(yíng)企業(yè)，企業(yè)必須識(shí)別、處理和交流各種內(nèi)部和外部信息。只有建立起暢通 的信息傳遞渠道，才能及時(shí)發(fā)現(xiàn)經(jīng)營(yíng)管理中存在的問(wèn)題進(jìn)而采取有效的改善措施。
(5)反饋監(jiān)督 反饋監(jiān)督是保證內(nèi)部控制有效運(yùn)行的根本措施。只有持續(xù)不斷、定期地對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行評(píng) 估，才能不斷提高系統(tǒng)的有效性和可靠性。比如利用內(nèi)部審計(jì)，來(lái)執(zhí)行監(jiān)督管理的職能。 五項(xiàng)構(gòu)成不僅考慮到內(nèi)部控制的一般環(huán)節(jié)，而目_強(qiáng)調(diào)了風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估及信息管理的重要性，體 現(xiàn)了現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)風(fēng)險(xiǎn)化和信息化的特征。這種框架能有效地指導(dǎo)產(chǎn)險(xiǎn)公司內(nèi)部控制制度的建立和 風(fēng)險(xiǎn)管理。
2內(nèi)部控制的基本內(nèi)容
2. 1構(gòu)建良好的控制環(huán)境 良好的控制環(huán)境包括:相勻_獨(dú)立的董事會(huì)或監(jiān)事會(huì)和審計(jì)委員會(huì);有效的組織結(jié)構(gòu);成熟 的管理析學(xué)和正常的經(jīng)營(yíng)周期;良好的企業(yè)文化與優(yōu)秀的員工隊(duì)伍;合理明確的授權(quán)及責(zé)任劃 分等等。
（1）組織結(jié)構(gòu)設(shè)計(jì) 監(jiān)事會(huì)或董事會(huì)和審計(jì)委員會(huì)是公司最重要的機(jī)構(gòu)，他們主要負(fù)責(zé)管理公司的日常經(jīng)營(yíng)和 運(yùn)作，制定戰(zhàn)略計(jì)劃和實(shí)施，設(shè)計(jì)和監(jiān)督內(nèi)部控制制度等。 為了保證內(nèi)部控制制度的有效性，近年來(lái)西方各國(guó)監(jiān)管機(jī)構(gòu)和相關(guān)法規(guī)十分強(qiáng)調(diào)設(shè)立直接 向董事會(huì)報(bào)告的審計(jì)委員會(huì)，并極其重視監(jiān)管部門(mén)與審計(jì)委員會(huì)定期會(huì)商的安排。許多公司將 各級(jí)內(nèi)部審計(jì)部門(mén)獨(dú)立出來(lái)，組成功能強(qiáng)大、專(zhuān)業(yè)化程度高，并具有相當(dāng)獨(dú)立性的內(nèi)部審計(jì)監(jiān) 察機(jī)構(gòu)。
(2)有效的組織結(jié)構(gòu)控制 組織結(jié)構(gòu)是指企業(yè)各部門(mén)的功能、機(jī)構(gòu)設(shè)置、以及相勻_關(guān)系的形式和性質(zhì)。影響組織結(jié)構(gòu) 的因素包括如何對(duì)各部門(mén)進(jìn)行授權(quán)以及責(zé)任的劃分等。合理的組織分工是保證經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)按照企 業(yè)既定方針運(yùn)行，提高經(jīng)營(yíng)效率，保護(hù)資產(chǎn)和增強(qiáng)會(huì)計(jì)間的權(quán)力。
(3) 責(zé)任和職務(wù)應(yīng)明確劃分。 授權(quán)與責(zé)任控制 ①責(zé)任劃分 責(zé)任劃分就是為每一部門(mén)及每一崗位明確其應(yīng)承擔(dān)的職責(zé)和工作范圍。劃定崗位職責(zé)是設(shè) 計(jì)內(nèi)部控制系統(tǒng)最基本的手段，它決定業(yè)務(wù)授權(quán)的范圍和級(jí)別，以及恰當(dāng)?shù)呢?zé)任人和職責(zé)范圍。 當(dāng)產(chǎn)險(xiǎn)公司的組織結(jié)構(gòu)規(guī)劃完成以后，就可對(duì)不同的部門(mén)進(jìn)行責(zé)任劃分。 ②授權(quán)控制 授權(quán)是指公司在處理經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)時(shí)，任何交易或業(yè)務(wù)，必須經(jīng)過(guò)恰當(dāng)?shù)呐鷾?zhǔn)方可進(jìn)行。就公 司整體來(lái)說(shuō)，授權(quán)一般由股東給予董事會(huì)，董事會(huì)再根據(jù)公司的經(jīng)營(yíng)方針和管理方法，將大部 分權(quán)力再授予總經(jīng)理，及相應(yīng)的管理部門(mén)。公司組織結(jié)構(gòu)中的任何一層管理人員，既是對(duì)下級(jí) 進(jìn)行授權(quán)的主體，又是其上級(jí)機(jī)關(guān)授權(quán)的客體。
(4)人力資源管理和控制 任何機(jī)構(gòu)實(shí)現(xiàn)戰(zhàn)略目標(biāo)的能力，取決于其是否能有效地組織、發(fā)展和管理人力資源。產(chǎn)險(xiǎn) 公司作為一種從事風(fēng)險(xiǎn)經(jīng)營(yíng)的特殊服務(wù)行業(yè)，可以說(shuō)其經(jīng)營(yíng)能力完全取決于人員的素質(zhì)高低。
2. 2建立有效的風(fēng)險(xiǎn)控制機(jī)制
正如本文第一章所論述，任何企業(yè)在經(jīng)營(yíng)過(guò)程中都面臨著內(nèi)部和外部風(fēng)險(xiǎn)，對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別、 評(píng)估和控制是公司工作和管理的重點(diǎn)。為了實(shí)現(xiàn)公司安全性和效益性的統(tǒng)一和平衡，世界各國(guó) 和有關(guān)行業(yè)組織，都在不斷努力和改進(jìn)，以期設(shè)計(jì)和發(fā)展出一整套識(shí)別、評(píng)估和控制公司風(fēng)險(xiǎn) 的辦法。其主要方法就是建立一整套比例指標(biāo)，來(lái)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行早期預(yù)警，實(shí)現(xiàn)公司的經(jīng)營(yíng)目標(biāo)， 建立內(nèi)部控制預(yù)警指標(biāo)體系的目標(biāo)主要有三個(gè):
(1)評(píng)價(jià)財(cái)務(wù)狀況是否穩(wěn)健 評(píng)價(jià)財(cái)務(wù)是否穩(wěn)健是一件非常復(fù)雜的工作，以產(chǎn)險(xiǎn)公司為例，必須計(jì)算大量的有效保單， 提取充分的責(zé)任準(zhǔn)備金，維護(hù)總資產(chǎn)量的安全性，最終保證保險(xiǎn)公司的償付不會(huì)發(fā)生危機(jī)。保 險(xiǎn)公司在經(jīng)營(yíng)保險(xiǎn)業(yè)務(wù)時(shí)應(yīng)具備與其業(yè)務(wù)規(guī)模相適應(yīng)的最低償付能力，這些都需要在內(nèi)部控制 預(yù)警指標(biāo)中加以體現(xiàn)。
(2)產(chǎn)品供給是否合理 如何根據(jù)目標(biāo)市場(chǎng)，核算每一產(chǎn)品的經(jīng)營(yíng)成本和效益，確定生產(chǎn)活動(dòng)范圍，擇機(jī)提供合理 產(chǎn)品組合，也是內(nèi)部控制預(yù)警體系的目標(biāo)之一。
(3)服務(wù)質(zhì)量是否優(yōu)化 不斷優(yōu)化服務(wù)質(zhì)量是保險(xiǎn)公司的經(jīng)營(yíng)理念，也是獲得客戶(hù)并提升競(jìng)爭(zhēng)力的有效保證。良好 的內(nèi)部控制的目標(biāo)之一就是保證各級(jí)管理人員的職責(zé)得到正確履行，行為控制在預(yù)警線(xiàn)之內(nèi)， 從而達(dá)到國(guó)際認(rèn)證的服務(wù)體系的要求。
2. 3統(tǒng)一有效的控制程序
(1)不相容職務(wù)的分離 不相容是指某些職能若只有一人負(fù)責(zé)執(zhí)行，就有可能給公司的安全運(yùn)行埋下隱患。如各種 單證的保管和領(lǐng)用必須由不同人負(fù)責(zé)，特別是公司的空白保單，否則，該職員就有可能私自銷(xiāo) 售可手簽保單，以達(dá)到占有公司保費(fèi)的目的。 不相容職務(wù)的分離核心就是“內(nèi)部牽制”，它是一種職責(zé)分配、工作分工和業(yè)務(wù)記錄方法相 結(jié)合的管理制度。在這種制度下，任何一個(gè)人或一組職員的工作都必須與其它雇員的工作相一 致，或與其它職員的工作相聯(lián)系，并要受到連續(xù)不斷的檢查。 為了達(dá)到最佳的職務(wù)分離，交易的授權(quán)、交易的執(zhí)行、交易的記錄和交易的檢查必須分離 到四個(gè)不同的職員身上。最佳的分離要求不能有一個(gè)職員在任一交易中擔(dān)任兩個(gè)或兩個(gè)以上的 職能，從而保證任何一筆交易都有來(lái)自四個(gè)不同部門(mén)或四個(gè)不同職員的參與，從而大大地降低 出錯(cuò)、遺漏和舞弊的可能性。
(2)接近資產(chǎn)或記錄的控制 接近資產(chǎn)或記錄的控制指嚴(yán)格保護(hù)公司的各種實(shí)物資產(chǎn)、記錄和有關(guān)數(shù)據(jù)信息，只有經(jīng)授 權(quán)的職員方可接近它們。一般的控制方法有: ①?lài)?yán)格控制對(duì)實(shí)物資產(chǎn)的接近。只有經(jīng)過(guò)某些特定程序和授權(quán)，有關(guān)人員才能接近和接觸 實(shí)物資產(chǎn)。如用防火和防盜的地點(diǎn)來(lái)保存保單和發(fā)票。 ②定期盤(pán)點(diǎn)和比較。定期對(duì)實(shí)物資產(chǎn)進(jìn)行盤(pán)點(diǎn)，并與相關(guān)的記錄進(jìn)行比較，以達(dá)到問(wèn)接控 制的目的。 ③記錄的保護(hù)。各種文件和會(huì)計(jì)記錄都先要限制可接近的人員數(shù)量和級(jí)別，將不同的資料 進(jìn)行分類(lèi)，并制定不同級(jí)別人員的接近程序。其次這些資料要存放在安全的地方，如在防火、 防盜倉(cāng)庫(kù)中，對(duì)重要的文件資料應(yīng)有備用件，尤其是計(jì)算機(jī)數(shù)據(jù)及客戶(hù)投保資料。設(shè)計(jì)和建立 一整套完整的“應(yīng)急計(jì)劃”對(duì)公司至關(guān)至要，該計(jì)劃應(yīng)包括在緊急情況下，如何轉(zhuǎn)移和保護(hù)公 司的重要文件和計(jì)算機(jī)數(shù)據(jù)，以及如何盡快恢復(fù)基本數(shù)據(jù)。
(3)設(shè)計(jì)和使用文件與記錄控制 文件與記錄指組織、執(zhí)行和記錄經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的書(shū)面根據(jù)。為了加強(qiáng)有效的內(nèi)部控制，必須設(shè) 計(jì)一系列業(yè)務(wù)規(guī)則和會(huì)計(jì)記錄，并作為產(chǎn)險(xiǎn)公司保持高效率經(jīng)營(yíng)和高質(zhì)量信息傳遞的手段。
2. 4可靠和高效的信息傳遞機(jī)制 可靠和高效的信息傳遞機(jī)制，將保證有關(guān)財(cái)務(wù)信息和管理信息及時(shí)傳遞到相關(guān)人員手中， 進(jìn)而使管理人員能及時(shí)掌握情況。采取有效措施，確保公司經(jīng)營(yíng)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。它包括內(nèi)部控制 結(jié)構(gòu)中明確的職責(zé)劃分，財(cái)務(wù)報(bào)告與會(huì)計(jì)系統(tǒng)關(guān)系，以及發(fā)現(xiàn)例外事項(xiàng)時(shí)的報(bào)告?zhèn)鬟f程序。 從風(fēng)險(xiǎn)控制的角度來(lái)看，公司信息傳遞機(jī)制有兩種基本類(lèi)型:一是內(nèi)部傳遞機(jī)制，如各種 會(huì)計(jì)和管理信息。另外一種是外部傳遞機(jī)制。如在內(nèi)部信息基礎(chǔ)之上，產(chǎn)生的用于監(jiān)管目的的 信息。如保險(xiǎn)監(jiān)管機(jī)構(gòu)要求的各種報(bào)告及其特定情況下信息交流的各種安排。
2. 5完善的反饋控制制度 由于公司的經(jīng)營(yíng)環(huán)境和內(nèi)部管理的變化，可能會(huì)導(dǎo)致某些內(nèi)部控制環(huán)節(jié)的失效。只有不斷 評(píng)估和檢查內(nèi)部控制的運(yùn)行情況，才能及時(shí)發(fā)現(xiàn)問(wèn)題和加以解決。這種措施和程序成為反饋控 制制度。 建立內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)是這種反饋制度的一種安排。這種安排有時(shí)形象地被稱(chēng)為“即時(shí)控制”， 意指它能隨時(shí)隨地、保持連續(xù)不斷地檢查和評(píng)估，以便及時(shí)地將有關(guān)意見(jiàn)和改進(jìn)建議反饋到高 層管理部門(mén)。
另外一種反饋控制安排稱(chēng)為“不連續(xù)控制”，它指定期對(duì)全部或部分內(nèi)部控制進(jìn)行評(píng)估。這 種職能通常由外部審計(jì)師或內(nèi)部審計(jì)部門(mén)執(zhí)行。
