同一控制下的企業(yè)合并可分為兩類(lèi)，即控股合并與吸收合并，吸收合并可視為控股合并的特例，掌握了控股合并的處理，吸收合并自然不在話(huà)下。按合并支付對(duì)價(jià)的形式又可大致分為兩類(lèi)，支付現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)及定向增發(fā)股票兩類(lèi)，兩類(lèi)之間也是大同小異。在此以支付現(xiàn)金形式的控股合并舉例說(shuō)明相關(guān)的會(huì)計(jì)處理及合并報(bào)表的編制。
一、合并前的情況
?。劾萃豢刂葡缕髽I(yè)合并業(yè)務(wù)發(fā)生前，A、B公司分別為P公司控制下的兩家子公司。P公司占有A公司60%的股份，占有B公司100%的股份。如圖1所示。
同時(shí)，各公司報(bào)表如表1所示，單位均為萬(wàn)元（僅為討論本文的問(wèn)題，以下報(bào)表均為簡(jiǎn)化版）。
二、合并業(yè)務(wù)及相關(guān)會(huì)計(jì)處理
一是合并。合并業(yè)務(wù)描述：A公司于2011年4月6日自母公司P處取得B公司100%的股權(quán)，合并后B公司仍維持其獨(dú)立法人資格繼續(xù)經(jīng)營(yíng)。為進(jìn)行該項(xiàng)企業(yè)合并，A公司通過(guò)銀行向P公司支付了15萬(wàn)元（此例中B公司的賬面凈資產(chǎn)為12萬(wàn)。通常在收購(gòu)前，會(huì)請(qǐng)具有資質(zhì)的公司對(duì)被收購(gòu)方進(jìn)行估值，然后按估值進(jìn)行收購(gòu)。估值是一項(xiàng)主觀(guān)性很強(qiáng)的工作，通常會(huì)受到各利益方的操縱）。假定A、B公司采用的會(huì)計(jì)政策相同。該業(yè)務(wù)完成后，股權(quán)結(jié)構(gòu)如圖2。
二是單個(gè)公司對(duì)合并業(yè)務(wù)的賬務(wù)處理及個(gè)別報(bào)表編制。B公司：不需做任何處理；A公司，按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)――長(zhǎng)期股權(quán)投資》的規(guī)定，所支付成本與享有合并方賬面所有者權(quán)益份額的差異，相應(yīng)調(diào)整資本公積（在此假設(shè)A公司資本公積余額大于此項(xiàng)交易應(yīng)沖減的金額），做如下分錄（單位：萬(wàn)元）：
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 12
資本公積 3
貸：銀行存款 15
P公司，由于其對(duì)B公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資采用成本法，該項(xiàng)股權(quán)處置產(chǎn)生投資收益5萬(wàn)元
借：銀行存款 15
貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 10
投資收益 5
該合并業(yè)務(wù)結(jié)束后，各公司報(bào)表如表2（B公司報(bào)表無(wú)變化）：
三是編制合并報(bào)表。A公司應(yīng)做如下會(huì)計(jì)分錄（單位：萬(wàn)元）：
長(zhǎng)期股權(quán)投資與子公司（B公司）所有者權(quán)益的抵消處理
借：股本 10
年初未分配利潤(rùn) 2
貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 12
恢復(fù)被合并方（B公司）在合并前實(shí)現(xiàn)的留存收益
借：資本公積 2
貸：年初未分配利潤(rùn) 2
P公司會(huì)計(jì)分錄
處置長(zhǎng)期股權(quán)投資（B公司）時(shí)，實(shí)現(xiàn)的投資收益5萬(wàn)元中有2萬(wàn)包含在合并報(bào)表的年初未分配利潤(rùn)中
借：投資收益 2
貸：年初未分配利潤(rùn) 2
長(zhǎng)期股權(quán)投資與子公司（A公司）所有者權(quán)益的抵消處理
借：股本 80
資本公積 20
貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 60
少數(shù)股東權(quán)益 40
沖銷(xiāo)A公司合并B公司時(shí)，A公司所沖減的資本公積。從整個(gè)集團(tuán)角度講，資本公積并未減少。其中60%應(yīng)沖減P公司處置B公司的投資收益（3萬(wàn)元的部分，2萬(wàn)元已在P-1中沖銷(xiāo)），因?yàn)锳公司60%的股份屬于P公司，該部分收益并未實(shí)現(xiàn)。另外40%相對(duì)于處置給了少數(shù)股東，該部分收益已經(jīng)實(shí)現(xiàn)。
因此，從處置B公司該項(xiàng)業(yè)務(wù)中，P公司共獲利1.2萬(wàn)，少數(shù)股東損失1.2萬(wàn)。很多公司往往通過(guò)這種形式損害上市公司少數(shù)股東的權(quán)益。
借：投資收益 1.8
貸：資本公積 1.8
借：少數(shù)股東權(quán)益 1.2
貸：資本公積 1.2
沖銷(xiāo)A公司編制合并報(bào)表時(shí)恢復(fù)的被合并方（B公司）在合并前實(shí)現(xiàn)的留存收益
借：資本公積 2
貸：年初未分配利潤(rùn) 2
B公司及P公司的合并報(bào)表如表3所示：
