我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1號(hào)――存貨》（以下簡(jiǎn)稱準(zhǔn)則）規(guī)定，資產(chǎn)負(fù)債表日，存貨應(yīng)當(dāng)按照成本與可變現(xiàn)凈值孰低計(jì)量。當(dāng)某項(xiàng)存貨的可變現(xiàn)凈值跌至成本以下時(shí)，表明該存貨為企業(yè)帶來(lái)的未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益將低于成本，企業(yè)應(yīng)按可變現(xiàn)凈值低于成本的差額確認(rèn)存貨跌價(jià)損失，并將其從存貨價(jià)值中扣除，否則，就會(huì)虛計(jì)當(dāng)期利潤(rùn)和存貨價(jià)值；而當(dāng)可變現(xiàn)凈值高于成本時(shí)，企業(yè)則不能按可變現(xiàn)凈值高于成本的金額確認(rèn)這種尚未實(shí)現(xiàn)的存貨增值收益。因此，存貨期末計(jì)量準(zhǔn)確與否，將直接影響到企業(yè)的利潤(rùn)和資產(chǎn)的價(jià)值，而存貨的成本與可變現(xiàn)凈值這兩個(gè)因素又直接影響存貨期末計(jì)量的準(zhǔn)確性。筆者就該問(wèn)題進(jìn)行初步探討，并總結(jié)出思路。
一、存貨有減值跡象與否
存貨期末計(jì)量并不是每期末財(cái)務(wù)人員都必須計(jì)算存貨的成本與可變現(xiàn)凈值孰低，若通過(guò)檢查發(fā)現(xiàn)存貨有減值的跡象，則可進(jìn)一步測(cè)算存貨的可變現(xiàn)凈值。企業(yè)在對(duì)存貨進(jìn)行定期檢查時(shí)，如果存在下列情況之一，表時(shí)存貨的可變現(xiàn)凈值可能低于成本：該存貨的市場(chǎng)價(jià)格持續(xù)下跌，并且在可預(yù)見(jiàn)的未來(lái)無(wú)回升的希望；企業(yè)使用該項(xiàng)原材料生產(chǎn)的產(chǎn)品的成本高于產(chǎn)品的銷售價(jià)格；企業(yè)因產(chǎn)品更新?lián)Q代，原有庫(kù)存原材料已不適應(yīng)新產(chǎn)品的需要，而該原材料的市場(chǎng)價(jià)格又低于其賬面成本；企業(yè)所提供的商品或勞務(wù)過(guò)時(shí)或消費(fèi)者偏好改變而使市場(chǎng)的需求發(fā)生變化，導(dǎo)致市場(chǎng)價(jià)格逐漸下跌；其他證明該項(xiàng)存貨實(shí)質(zhì)上已經(jīng)發(fā)生減值的情形。
二、存貨可變現(xiàn)凈值的確定
當(dāng)期末企業(yè)通過(guò)檢查發(fā)現(xiàn)存貨有減值的跡象時(shí)，則需計(jì)算存貨的變現(xiàn)凈值，并且成本進(jìn)行比較。確定存貨的可變現(xiàn)凈值需注意：一是預(yù)計(jì)售價(jià)的確定。存貨估計(jì)售價(jià)的確定對(duì)于計(jì)算存貨可變現(xiàn)凈值至關(guān)重要。企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)存貨是否有約定銷售的合同，區(qū)別情況確定存貨的估計(jì)售價(jià)。筆者總結(jié)為：有銷售合同的，預(yù)計(jì)售價(jià)按銷售合同上注明的合同價(jià)格作為計(jì)量基礎(chǔ)；無(wú)銷售合同的（包括持有存貨數(shù)量多于銷售合同數(shù)量的超出部分以及沒(méi)有銷售合同的存貨），預(yù)計(jì)售價(jià)以產(chǎn)成品或商品的一般銷售價(jià)格（即市場(chǎng)銷售價(jià)格）作為計(jì)量基礎(chǔ)。二是存貨持有目的不同，可變現(xiàn)凈值的確定方法也有所不同：持有以備出售的產(chǎn)成品、商品和材料，因?yàn)槭侵苯佑糜诔鍪鄣?，所以不需考慮估計(jì)至完工時(shí)將要發(fā)生的成本，公式可簡(jiǎn)化為：可變現(xiàn)凈值＝預(yù)計(jì)售價(jià)-估計(jì)的銷售費(fèi)用、稅金。用于繼續(xù)生產(chǎn)產(chǎn)品的材料。會(huì)計(jì)期末，在對(duì)該類存貨進(jìn)行后續(xù)計(jì)量時(shí)，應(yīng)當(dāng)與材料所生產(chǎn)的產(chǎn)成品期末價(jià)值減損情況聯(lián)系起來(lái)。如果用該材料生產(chǎn)的產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值預(yù)計(jì)高于生產(chǎn)成本，則該材料應(yīng)當(dāng)按成本計(jì)量；如果材料價(jià)格的下降表明產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值低于生產(chǎn)成本，則該材料應(yīng)當(dāng)按可變現(xiàn)凈值計(jì)量。即先計(jì)算出對(duì)應(yīng)產(chǎn)品的可變現(xiàn)凈值，看是否減值，若產(chǎn)品減值，則進(jìn)一步計(jì)算對(duì)應(yīng)材料的的可變現(xiàn)凈值，若產(chǎn)品沒(méi)減值，則對(duì)應(yīng)材料按成本計(jì)量，不確認(rèn)減值，也不計(jì)算其可變現(xiàn)凈值。
三、存貨成本的確定
如果存貨的日常核算采用計(jì)劃成本法、售價(jià)金額法等簡(jiǎn)化核算方法，則期末存貨的實(shí)際成本是指通過(guò)差異調(diào)整而確定的存貨成本。將可變現(xiàn)凈值與成本進(jìn)行比較，確定本期存貨的減值金額，即本期存貨可變現(xiàn)凈值低于成本的差額。確定本期存貨的減值后，再與“存貨跌價(jià)準(zhǔn)備”科目原有余額進(jìn)行比較，即可確定本期應(yīng)計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備金額。某期應(yīng)計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備＝當(dāng)期可變現(xiàn)凈值低于成本的差額-“存貨跌價(jià)準(zhǔn)備”科目原有余額。若上述計(jì)算結(jié)果大于0，則按二者之差補(bǔ)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，借記“資產(chǎn)減值損失”科目，貸記“存貨跌價(jià)準(zhǔn)備”；若結(jié)果等于0，則不需要計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備；若小于0則表明以前引起存貨減值的影響因素已經(jīng)部分消失，存貨的價(jià)值又得以部分恢復(fù)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)相應(yīng)地恢復(fù)存貨的賬面價(jià)值，即按兩者之差沖減已計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，借記“存貨跌價(jià)準(zhǔn)備”，貸記“資產(chǎn)減值損失”科目。如果本期存貨的可變現(xiàn)凈值高于成本，表明以前引起存貨減值的影響因素已經(jīng)完全消失，存貨的價(jià)值全部得以恢復(fù)，企業(yè)應(yīng)將存貨的賬面價(jià)值恢復(fù)至賬面成本，即將已計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備全部轉(zhuǎn)回。
?。劾?008年12月31日，A公司持有的用于生產(chǎn)甲產(chǎn)品的乙材料賬面成本為250000元，市場(chǎng)購(gòu)買價(jià)格已跌至220000元，由于乙材料市場(chǎng)價(jià)格下降，用乙材料生產(chǎn)的甲產(chǎn)品的售價(jià)也發(fā)生了相應(yīng)的下降，由原來(lái)的650000元降為590000元。將乙材料加工成甲產(chǎn)品，尚需投入人工及制造費(fèi)用350000元，估計(jì)銷售費(fèi)用及稅金為30000元。乙材料原有“存貨跌價(jià)準(zhǔn)備”科目貸方余額1000元。計(jì)算乙材料本期末是否發(fā)生減值，應(yīng)計(jì)提的跌價(jià)準(zhǔn)備為多少。分析如下：
乙材料市場(chǎng)價(jià)格下跌，表示該材料有減值的跡象。因乙材料是用于繼續(xù)生產(chǎn)甲產(chǎn)品，故首先要判斷甲產(chǎn)品是否發(fā)生的減損，即先計(jì)算甲產(chǎn)品的成本與可變現(xiàn)凈值。 甲產(chǎn)品的成本=250000+350000=
600000（元），甲產(chǎn)品的可變現(xiàn)凈值=590000-30000=560000（元）?？勺儸F(xiàn)凈值低于生產(chǎn)成本，表明乙材料生產(chǎn)的最終產(chǎn)品發(fā)生了價(jià)值減損。 則需進(jìn)一步計(jì)算乙材料的成本和可變現(xiàn)凈值。 乙材料的成本=
250000（元）， 乙材料的可變現(xiàn)凈值=590000-350000-30000=210000
（元），可變現(xiàn)凈值低于成本的差額為40000元（250000-210000），但因其原已有“存貨跌價(jià)準(zhǔn)備”貸方余額1000元，則2008年12月31應(yīng)計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備為4000-1000＝3000（元），會(huì)計(jì)處理為：
借：資產(chǎn)減值損失 3000
貸：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備 3000
