一、國內(nèi)外研究情況
?。ㄒ唬┱軐W(xué)起點(diǎn)論 1961年莫茨、夏拉夫教授第一次以哲學(xué)的角度，科學(xué)地、系統(tǒng)地闡述了審計(jì)理論結(jié)構(gòu)，研究提出：審計(jì)理論是以抽象科學(xué)為核心，包含哲學(xué)、假設(shè)、概念、規(guī)則和實(shí)際應(yīng)用要素的結(jié)構(gòu)模式，即“哲學(xué)基礎(chǔ)→公設(shè)→概念→規(guī)則→實(shí)際應(yīng)用”。審計(jì)理論發(fā)展初期，這種觀點(diǎn)受到尊崇，指導(dǎo)人們從哲學(xué)角度開展審計(jì)理論研究，彌補(bǔ)了早期系統(tǒng)審計(jì)理論研究的空白，但隨著審計(jì)理論研究的進(jìn)一步發(fā)展，這種觀點(diǎn)的范圍過于寬泛，內(nèi)涵具有不確定性，導(dǎo)致哲學(xué)與審計(jì)理論其他部分的關(guān)系模糊不清。
?。ǘ徲?jì)假設(shè)起點(diǎn)論 1978年尚德爾教授認(rèn)為審計(jì)理論應(yīng)以審計(jì)假設(shè)為核心，由審計(jì)原則、審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)、審計(jì)結(jié)構(gòu)和審計(jì)定理四個(gè)基本要素組成。即“假設(shè)→定理→結(jié)構(gòu)→原則→標(biāo)準(zhǔn)”。假設(shè)是在長期審計(jì)工作實(shí)踐中歸納總結(jié)出來的，不是審計(jì)實(shí)務(wù)的一般歸納總結(jié)，而是由定理、判斷和推理構(gòu)成的邏輯關(guān)系的高度抽象。它是開展審計(jì)工作的前提和基礎(chǔ)，是審計(jì)理其他理論要素連接的紐帶，也是建立審計(jì)理論體系的基礎(chǔ)。審計(jì)假設(shè)即使在審計(jì)理論中具有重要的地位，但是并不能推斷出審計(jì)本質(zhì)和審計(jì)目標(biāo)等其他理論部分，而且審計(jì)假設(shè)本身具有很強(qiáng)的主觀性。因此，這種以審計(jì)假設(shè)為邏輯起點(diǎn)的觀點(diǎn)也是不合適的。
?。ㄈ徲?jì)對象起點(diǎn)論 持有這一觀點(diǎn)的學(xué)者認(rèn)為建立審計(jì)理論，首先應(yīng)明確審計(jì)理論研究的對象是什么，只有明確了對象，才能區(qū)分審計(jì)與其他學(xué)科，進(jìn)而才能進(jìn)一步研究其他理論問題。因此，他們主張將審計(jì)對象作為審計(jì)理論結(jié)構(gòu)的邏輯起點(diǎn)。但是對于審計(jì)對象本身，不同的學(xué)者可能有著不同的觀點(diǎn)，即具有較強(qiáng)的主觀性，此外，審計(jì)對象還受到審計(jì)目標(biāo)和審計(jì)假設(shè)的限定，有鑒于此，將它作為審計(jì)理論結(jié)構(gòu)的起點(diǎn)是不恰當(dāng)?shù)摹?
?。ㄋ模徲?jì)目標(biāo)起點(diǎn)論 蒙哥馬利提出以審計(jì)目標(biāo)為核心，由審計(jì)準(zhǔn)則、審計(jì)公設(shè)、審計(jì)概念和審計(jì)技術(shù)構(gòu)成的審計(jì)理論體系結(jié)構(gòu)模式，具體為:“目標(biāo)→準(zhǔn)則或標(biāo)準(zhǔn)→公設(shè)→概念→技術(shù)”。 審計(jì)目標(biāo)是指審計(jì)審查工作所要達(dá)到的目的和要求。以審計(jì)目標(biāo)為審計(jì)理論研究起點(diǎn)雖然日前運(yùn)用比較普遍，可以將理論與實(shí)務(wù)結(jié)合起來，但審計(jì)目標(biāo)強(qiáng)調(diào)的更多是實(shí)務(wù)，不能揭示審計(jì)本質(zhì)。所以說，審計(jì)目標(biāo)是從審計(jì)實(shí)務(wù)出發(fā)的，若作為審計(jì)理論的邏輯起點(diǎn)，可能導(dǎo)致審計(jì)理論結(jié)構(gòu)不夠完整，也會將具體審計(jì)工作起點(diǎn)與審計(jì)理論結(jié)構(gòu)起點(diǎn)相混淆。
?。ㄎ澹徲?jì)本質(zhì)起點(diǎn)論 20世紀(jì)80年代，湯姆・李在《公司審計(jì)學(xué)》中提出審計(jì)本質(zhì)與目標(biāo)、審計(jì)概念和審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的審計(jì)理論結(jié)構(gòu)；戴維・弗林特在《審計(jì)哲學(xué)與原理》中提出了審計(jì)本質(zhì)與目標(biāo)、審計(jì)假設(shè)、審計(jì)概念和審計(jì)準(zhǔn)則的審計(jì)理論結(jié)構(gòu)。兩種框架都以審計(jì)本質(zhì)為起點(diǎn)建立審計(jì)理論結(jié)構(gòu)的框架體系。1991年蔡春教授在《審計(jì)理論結(jié)構(gòu)研究》中提出以審計(jì)本質(zhì)作為審計(jì)理論結(jié)構(gòu)的邏輯起點(diǎn)的結(jié)構(gòu)模式，并將審計(jì)理論結(jié)構(gòu)分為審計(jì)本質(zhì)、審計(jì)假設(shè)、審計(jì)目標(biāo)、審計(jì)信息、審計(jì)規(guī)范、審計(jì)控制六大要素，即“本質(zhì)→公設(shè)→目標(biāo)→規(guī)范→信息→控制”。審計(jì)本質(zhì)作為審計(jì)理論結(jié)構(gòu)的邏輯起點(diǎn)，符合客觀規(guī)律，并且審計(jì)本質(zhì)是審計(jì)區(qū)別于其他事物的根本屬性，是審計(jì)實(shí)務(wù)的客觀體現(xiàn)，不以人的主觀意志為轉(zhuǎn)移，也能把握住審計(jì)實(shí)務(wù)所體現(xiàn)的客觀規(guī)律，從而建立更加科學(xué)的結(jié)構(gòu)體系。但是審計(jì)本質(zhì)是抽象化的概念，需具體涵義作為理論支撐。
?。徲?jì)環(huán)境起點(diǎn)論 1997年劉明輝教授提出“環(huán)境與報(bào)告使用者→目標(biāo)→公設(shè)→基本概念→原則→準(zhǔn)則→程序→方法→報(bào)告”的結(jié)構(gòu)模式。審計(jì)環(huán)境指影響審計(jì)的環(huán)境的總和，包括內(nèi)環(huán)境與外環(huán)境。如特定的社會、政治、經(jīng)濟(jì)、文化環(huán)境等。審計(jì)環(huán)境制約著審計(jì)的發(fā)展，因此，以審計(jì)環(huán)境作為審計(jì)理論結(jié)構(gòu)的邏輯起點(diǎn)可以體現(xiàn)審計(jì)發(fā)展過程的客觀規(guī)律。但是審計(jì)環(huán)境復(fù)雜多變，單純以此作為審計(jì)理論結(jié)構(gòu)的邏輯起點(diǎn)顯得過于籠統(tǒng)。
綜上所述，國內(nèi)外審計(jì)理論界對審計(jì)基礎(chǔ)理論體系范疇進(jìn)行了大量的縱深研究，偏重研究各范疇的內(nèi)涵，甚至孤立地進(jìn)行探索、研究，對各范疇相互之間的關(guān)系研究不夠透徹，影響了審計(jì)基礎(chǔ)理論體系的前后一貫。
二、審計(jì)兩大基本職能論
（一）認(rèn)證職能 不僅包括社會審計(jì)的鑒證職能，也包括內(nèi)部審計(jì)和國家審計(jì)的評價(jià)職能；不僅包括財(cái)務(wù)審計(jì)職能，也包括績效審計(jì)職能。有的學(xué)者認(rèn)為審核、驗(yàn)證、評價(jià)才是審計(jì)職能，但是作為審計(jì)的基本職能，應(yīng)當(dāng)是比較抽象的，太過具體就很難概括審計(jì)的基礎(chǔ)職能。因而，認(rèn)證職能可以作為審計(jì)的基礎(chǔ)職能。
?。ǘ┟庖呗毮?聯(lián)系實(shí)際可分為三種含義：一是，防護(hù)、保健、預(yù)警；二是，服務(wù)、建設(shè)、促進(jìn)、咨詢；三是，監(jiān)督、制衡。審計(jì)活動不能僅僅體現(xiàn)在監(jiān)督、制衡上，更應(yīng)在強(qiáng)化認(rèn)證的基礎(chǔ)上，進(jìn)行深入研究，充分發(fā)揮審計(jì)防護(hù)、保健、預(yù)警職能，及時(shí)發(fā)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行過程中的各種風(fēng)險(xiǎn)，做好防御準(zhǔn)備，以此提高經(jīng)濟(jì)效益和社會效益。若強(qiáng)調(diào)認(rèn)證職能，而忽略免疫職能，就會影響經(jīng)濟(jì)建設(shè)充分發(fā)揮作用，不利于審計(jì)工作的良好發(fā)展；若只強(qiáng)調(diào)免疫職能，而忽略認(rèn)證職能，理論上看，不僅會影響審計(jì)基礎(chǔ)理論的建設(shè)，不利于形成全面的指導(dǎo)思想，也不利于指導(dǎo)審計(jì)工作。
綜上所述，認(rèn)證和免疫是審計(jì)的基本職能。認(rèn)證是基礎(chǔ)和前提，為免疫服務(wù)，是免疫的手段；免疫是認(rèn)證的出發(fā)點(diǎn)和落腳點(diǎn)，處于主導(dǎo)地位。兩基本職能相互聯(lián)系、相互補(bǔ)充。因此以審計(jì)基本職能為研究起點(diǎn)，建立前后一貫的審計(jì)基礎(chǔ)理論體系是科學(xué)、可行的觀點(diǎn)。
三、以審計(jì)基本職能為研究起點(diǎn)，建立前后一貫的審計(jì)基礎(chǔ)理論體系
?。ㄒ唬徲?jì)基礎(chǔ)理論體系 審計(jì)基礎(chǔ)理論包括:動因、公社、對象、起點(diǎn)、職能、目標(biāo)、結(jié)構(gòu)等范疇，社會環(huán)境對這些范疇都有重大影響。審計(jì)基礎(chǔ)理論是概念系統(tǒng)，包括一些相互聯(lián)系、相互影響的范疇。我國審計(jì)理論界對審計(jì)基礎(chǔ)理論體系諸范疇進(jìn)行了大量的縱深研究，大都偏重于孤立地研究各范疇的內(nèi)涵，對各個(gè)范疇之間的關(guān)系研究不夠，未能建立前后一貫的審計(jì)基礎(chǔ)理論體系。本文提出以審計(jì)基本職能為研究起點(diǎn)建立前后一貫的審計(jì)基礎(chǔ)理論體系。研究起點(diǎn)應(yīng)是事物內(nèi)在矛盾的外部表現(xiàn)，是一把鑰匙，通過它，才能由表及里，發(fā)現(xiàn)事物的內(nèi)在矛盾，發(fā)現(xiàn)事物的本質(zhì)。具體基礎(chǔ)理論結(jié)構(gòu)體系如圖1：
（二）審計(jì)基本職能與審計(jì)體系的關(guān)系 由圖1可以得出：審計(jì)理論體系是在一定的社會環(huán)境下建立起來的，它受到來自外部環(huán)境的影響和制約；且審計(jì)基本職能與理論體系的其他范疇有著密切聯(lián)系，試述如下:（1）基本職能與社會環(huán)境。系統(tǒng)學(xué)闡述:功能指系統(tǒng)在特定環(huán)境中發(fā)揮的作用和能力，是系統(tǒng)外在表現(xiàn)，連接系統(tǒng)與外在的環(huán)境。審計(jì)職能也是如此，它連接審計(jì)系統(tǒng)與社會環(huán)境，體現(xiàn)審計(jì)主體、委托方、被審計(jì)者和其他有關(guān)方面對審計(jì)的要求，以及審計(jì)系統(tǒng)滿足這些要求的能力，是要求與可能的結(jié)合。通過審計(jì)的基本職能，不僅可以了解社會環(huán)境對審計(jì)系統(tǒng)一些需求，還可判斷審計(jì)系統(tǒng)適應(yīng)社會需求的可能性。 （2）基本職能與審計(jì)本質(zhì)。通過職能研究本質(zhì)是系統(tǒng)論的一般方法。基本職能是審計(jì)本質(zhì)的體現(xiàn)。通過認(rèn)證職能，體現(xiàn)審計(jì)認(rèn)證會計(jì)信息系統(tǒng)、評價(jià)管理風(fēng)險(xiǎn)和經(jīng)濟(jì)效益的本質(zhì)；通過免疫職能，發(fā)現(xiàn)審計(jì)的經(jīng)濟(jì)免疫系統(tǒng)本質(zhì)。應(yīng)將兩者科學(xué)的結(jié)合起來，用以全面地反映審計(jì)本質(zhì)。因而，提出“審計(jì)是以認(rèn)證為基礎(chǔ)的免疫系統(tǒng)”，既克服不能全面反映審計(jì)本質(zhì)的缺點(diǎn)，又體現(xiàn)兩種基本職能基礎(chǔ)與主導(dǎo)的相互關(guān)系，可提高審計(jì)基礎(chǔ)理論對實(shí)際工作的指導(dǎo)作用。 （3）基本職能與審計(jì)對象。審計(jì)對象是審計(jì)職能的內(nèi)容。審計(jì)系統(tǒng)通過審計(jì)職能，認(rèn)證和免疫審計(jì)對象，從而與審計(jì)對象有著密切的聯(lián)系。（4）透過基本職能研究審計(jì)動因。審計(jì)動因是社會環(huán)境與事物本質(zhì)、職能的有機(jī)結(jié)合。審計(jì)基本職能能夠體現(xiàn)審計(jì)本質(zhì)，如果要研究審計(jì)產(chǎn)生與發(fā)展的基本動因，先要明確審計(jì)活動最初的職能是什么。審計(jì)認(rèn)證職能來源于審計(jì)檢查，因而審計(jì)產(chǎn)生和發(fā)展的基本動因是審計(jì)檢查與監(jiān)督為什么會產(chǎn)生、為什么會發(fā)展。因此要研究審計(jì)產(chǎn)生和發(fā)展的基本動因，就必須聯(lián)系審計(jì)的基本職能。
審計(jì)基礎(chǔ)理論體系是一個(gè)整體，要建立前后一貫的審計(jì)基礎(chǔ)理論體系，就要把審計(jì)理論的各組成部分聯(lián)系起來進(jìn)行比較研究，就要從每一個(gè)具體的研究對象中漸漸地揭示出其內(nèi)在的本質(zhì)聯(lián)系，從而發(fā)現(xiàn)各組成部分的矛盾，以及事物的本質(zhì)和規(guī)律。
