肯尼斯・福賽思・麥克尼爾（Kenneth Forsythe MacNenl，1895-1972）是以經(jīng)濟(jì)價(jià)值（市場(chǎng)價(jià)值）為基礎(chǔ)（Economic Value-Based）的資產(chǎn)計(jì)量屬性的堅(jiān)定擁護(hù)者，并以此為會(huì)計(jì)理論研究者所了解，《會(huì)計(jì)中的真實(shí)性》（Truth in Accounting）是其代表作。在該書初版之后的七十年間，盡管書中觀點(diǎn)曾被廣泛引用且在有關(guān)學(xué)術(shù)研討中提及，但基本沒(méi)有學(xué)者對(duì)麥克尼爾及其代表作《會(huì)計(jì)中的真實(shí)性》進(jìn)行深入研究。由于時(shí)代久遠(yuǎn)，加上所存相關(guān)文獻(xiàn)缺乏，本文僅據(jù)有關(guān)資料予以整理。
一、個(gè)人生平簡(jiǎn)介
1895年12月20日，麥克尼爾出生在伊利諾伊州（Illinois）的貝溫（Berwyn）。他的父親亞瑟W・麥克尼爾（Arthur W. MacNenl）是一名內(nèi)科醫(yī)生，并創(chuàng)建了一所醫(yī)院，該醫(yī)院現(xiàn)以麥克尼爾命名（MacNenl Memorial Hospital）。麥克尼爾少年時(shí)代，在芝加哥（Chicago）郊區(qū)的斯特林・莫頓（Sterling Morton）一所中學(xué)接受了中學(xué)教育，高中畢業(yè)后于1912年9月進(jìn)入了芝加哥大學(xué)（The University of Chicago）學(xué)習(xí)，主修商業(yè)和管理專業(yè)。
在芝加哥大學(xué)學(xué)習(xí)期間，麥克尼爾選修了會(huì)計(jì)學(xué)原理、中級(jí)會(huì)計(jì)和成本會(huì)計(jì)三門會(huì)計(jì)方面的課程，這三門課程均由杰伊・鄧恩（Jay Dunne）教授主講，其成績(jī)分別為會(huì)計(jì)學(xué)原理（B-）、中級(jí)會(huì)計(jì)（B）、成本會(huì)計(jì)（C）?？傊?，他在校的分?jǐn)?shù)多半是由B、C、D組成，并且有四分之一的課程得了F。1916年1月，他被學(xué)校開除，原因是“學(xué)業(yè)太差”。不過(guò)他向其朋友們說(shuō)真正的原因是因曠課太多。據(jù)說(shuō)，這次被開除的經(jīng)歷倒成了他后來(lái)驕傲的一個(gè)資本，原因是這可證明他能保持獨(dú)立思考的第一個(gè)證據(jù)。當(dāng)年麥克尼爾在芝加哥大學(xué)學(xué)習(xí)的時(shí)候，約翰・班納特・坎寧（John Bennet Canning）也在同一所學(xué)校學(xué)習(xí)，但是沒(méi)有證據(jù)證明他們兩人曾經(jīng)有過(guò)接觸。在社會(huì)活動(dòng)方面，麥克尼爾則表現(xiàn)得很積極，不僅參加了學(xué)校的一些社團(tuán)組織，如Phi Gamma Delta，并在團(tuán)隊(duì)里面有良好表現(xiàn)。
1915～1916年間，麥克尼爾又進(jìn)入西北大學(xué)（Northwestern University）商學(xué)院學(xué)習(xí)，并選修了由大衛(wèi)・希梅爾布勞（David Himmelblau）教授主講的兩門會(huì)計(jì)課程，但均未取得學(xué)分，僅有其選修由Arthur E. Anderson公司創(chuàng)始人、著名會(huì)計(jì)學(xué)家亞瑟・愛德華・安德森（Arthur Edward Andersen，列會(huì)計(jì)名人堂第8位）教授主講的CPA 測(cè)試課程，最終獲得了C的成績(jī)并獲相應(yīng)學(xué)分。
1916年1月，時(shí)年20歲的麥克尼爾在西北大學(xué)學(xué)習(xí)時(shí)，即加入了位于芝加哥的普華會(huì)計(jì)公司（Price，Waterhouse & Co.，簡(jiǎn)稱PW，即今天Price Waterhouse Coopers普華永道國(guó)際會(huì)計(jì)公司的前身之一）芝加哥分所，從而開始了其職業(yè)會(huì)計(jì)生涯。在后來(lái)所著的《會(huì)計(jì)中的真實(shí)性》一書的前言里，他提及最早接觸傳統(tǒng)會(huì)計(jì)的感受時(shí)寫道：“在Price，Waterhouse，我被告知會(huì)計(jì)不過(guò)是一種‘常識(shí)’，是在兩所大學(xué)接觸到的不成熟經(jīng)濟(jì)理論的補(bǔ)充。但以我在工作中的經(jīng)驗(yàn)，無(wú)論是公眾的還是私人的，都無(wú)法使我自己確信會(huì)計(jì)不過(guò)是一種常識(shí)。然而在個(gè)人的會(huì)計(jì)實(shí)踐中，我感覺(jué)到的一個(gè)重要缺陷是會(huì)計(jì)和經(jīng)濟(jì)邏輯的基本原理不一致，而出現(xiàn)這種不一致的往往都那種通常被稱做常識(shí)的東西?！?
1917年～1919年第一次世界大戰(zhàn)期間，麥克尼爾依法從軍并被派到法國(guó)服役，在此期間他還在法國(guó)的一所大學(xué)進(jìn)行了短期學(xué)習(xí)，服役期滿后回到美國(guó)繼續(xù)其職業(yè)生涯。1919年11月，麥克尼爾在伊利諾伊州（Illinois）參加了CPA執(zhí)業(yè)資格的統(tǒng)一考試，因取得了第一名的優(yōu)異成績(jī)而獲金牌獎(jiǎng)勵(lì)。1920年4月，他成為伊利諾伊州（Illinois）的第234名注冊(cè)會(huì)計(jì)師。1944年，他又取得了賓夕法尼亞州（Pennsylvania）的CPA執(zhí)業(yè)資格證書。
從20世紀(jì)20年代開始，麥克尼爾相繼在費(fèi)城（Philadelphia）的一些公司做財(cái)務(wù)和會(huì)計(jì)工作，這其中包括制造業(yè)、建筑業(yè)、酒店行業(yè)、房地產(chǎn)以及金融行業(yè)等。1929年～1930年，他作為一支投資信托基金的財(cái)務(wù)主管，負(fù)責(zé)協(xié)調(diào)和領(lǐng)導(dǎo)其它五名注冊(cè)會(huì)計(jì)師，對(duì)紐約證券交易所的上市公司公開發(fā)表五年間的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行了廣泛分析和研究。1944年，他在費(fèi)城創(chuàng)建了一個(gè)小的會(huì)計(jì)師事務(wù)所，并命名為麥克尼爾（Macneal）會(huì)計(jì)師事務(wù)所，不久后因?yàn)槠渌匣锶说募尤攵拿麨辂溈四釥?#12539;凱茨・阿倫（Macneal，Keetz & Allen）會(huì)計(jì)師事務(wù)所。
1921年5月19日，他和瑪格麗特・吉拉德（Marguerite Giroud）結(jié)婚，并育有三個(gè)孩子，即理查德・亨利，愛德華・亞瑟和瑪格麗特・路易斯。60年代，麥克尼爾退休，1972年3月16日，麥克尼爾逝世，終年77歲。
二、理論與實(shí)務(wù)主要貢獻(xiàn)
麥克尼爾一生著述較少，且集中在1939～1941年間。除了其代表作《會(huì)計(jì)中的真實(shí)性》（Truth in Accounting）外，他還發(fā)表過(guò)三篇論文，即刊發(fā)于《國(guó)家》（the Nation）雜志1939年10月7日與14日的“會(huì)計(jì)到底怎么啦？”（What’s Wrong with Accounting）和1941年1月8日的“告誡投資者”（Caveat Investor），以及發(fā)表于1941年4月號(hào)《會(huì)計(jì)論壇》（The Accounting Forum）上的“我們的財(cái)務(wù)報(bào)告系統(tǒng)完美嗎”（Is Our System of Financial Reporting Round・）。
三、《會(huì)計(jì)中的真實(shí)性》（1939）簡(jiǎn)析
?。ㄒ唬稌?huì)計(jì)中的真實(shí)性》的寫作動(dòng)因 1940年5月17日，麥克尼爾在寫給亨利・蘭德・哈特菲爾德（Henry Rand Hatfield，列會(huì)計(jì)名人堂第5位）的信中，曾就《會(huì)計(jì)中的真實(shí)性》（Truth in Accounting）一書的寫作動(dòng)因做了解釋。麥克尼爾說(shuō)，促使他寫作該書是源于和當(dāng)時(shí)PW的一次爭(zhēng)論。這次爭(zhēng)論發(fā)生在1930年，當(dāng)時(shí)PW審計(jì)麥克尼爾和其它人共同控制的一家信托投資公司，在審計(jì)中，PW拒絕按照市場(chǎng)價(jià)值對(duì)投資組合進(jìn)行確認(rèn)與計(jì)量，也拒絕將市場(chǎng)價(jià)值（經(jīng)濟(jì)價(jià)值）和賬面價(jià)值的差額在利潤(rùn)表上進(jìn)行反映并將該差額包括在總利潤(rùn)中。于是麥克尼爾構(gòu)造了一個(gè)名為“兩個(gè)信托投資公司的寓言”的故事，在寓言中麥克尼爾解釋了證券投資組合的管理人如何通過(guò)“靈活”選擇確認(rèn)“未實(shí)現(xiàn)收益”的時(shí)間來(lái)為自己牟利，試圖以此來(lái)說(shuō)服PW接受其建議，即對(duì)投資組合用市場(chǎng)價(jià)值（經(jīng)濟(jì)價(jià)值）來(lái)計(jì)量，并將市場(chǎng)價(jià)值和賬面價(jià)值的差額確認(rèn)為收益，該收益也應(yīng)該在利潤(rùn)表上反映。麥克尼爾在信中還表示，PW當(dāng)時(shí)顯然已被他說(shuō)服（Evidently Impressed with His Argument），但當(dāng)時(shí)PW的高級(jí)合伙人喬治・奧利弗・梅（George Oliver May，列會(huì)計(jì)名人堂第1位）似乎并沒(méi)有接受他關(guān)于未實(shí)現(xiàn)收益的處理方式，因?yàn)槊吩硎窘邮茺溈四釥柕囊庖娛切枰獣r(shí)間的。不過(guò)麥克尼爾認(rèn)為：“PW事務(wù)所同意嚴(yán)格按照現(xiàn)值計(jì)價(jià)方法來(lái)編制報(bào)表，并將未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)列入收益表和總利潤(rùn)中。我記得在那個(gè)時(shí)候還沒(méi)有那一家有聲望的事務(wù)所干過(guò)這樣的事情，同時(shí)我也為自己感到驕傲”。
在與PW的爭(zhēng)論中，麥克尼爾受自己感覺(jué)到所獲得“勝利”的鼓勵(lì)，促使他開始了一場(chǎng)試圖對(duì)當(dāng)時(shí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)進(jìn)行激烈變革的“圣戰(zhàn)”（Holy Crusade）。經(jīng)過(guò)七年的努力之后，麥克尼爾完成了這部傳世著作的手稿，并用了這個(gè)頗具挑戰(zhàn)性和煽動(dòng)性的（Provocative）書名――《會(huì)計(jì)中的真實(shí)性》（Truth in Accounting）（Zeff，1982）。不知道是否因其倡導(dǎo)的變革過(guò)于激進(jìn)有關(guān)，《會(huì)計(jì)中的真實(shí)性》的出版卻頗費(fèi)周折。麥克尼爾先是將該書的打印稿送給他的同仁閱讀，并且將復(fù)印的成果發(fā)給部分出版商，但卻相繼遭到了麥克格勞-希爾書業(yè)公司（McGraw Hill Book）、羅納德出版公司（The Ronald）以及布倫特斯-霍爾公司（Prentice-Hall）的拒絕。隨后，麥克尼爾聯(lián)系了賓夕法尼亞大學(xué)出版社（由于他當(dāng)時(shí)居住在費(fèi)城，離出版社非常近），該社在做出出版決定之前，征求了一位經(jīng)濟(jì)學(xué)家和一位會(huì)計(jì)專家的意見，得到兩位專家的贊同，隨后才正式出版了麥克尼爾的著作。30年后，該書于1970年又由學(xué)者書業(yè)出版公司（The Scholars Book Co.）重印。
?。ǘ稌?huì)計(jì)中的真實(shí)性》的基本理論線索 從《會(huì)計(jì)中的真實(shí)性》的出發(fā)點(diǎn)上看，麥克尼爾主要關(guān)注（Overriding Concern）的問(wèn)題是財(cái)務(wù)信息使用者之一的小投資者（Small Investors）的利益保護(hù)問(wèn)題。他認(rèn)為，當(dāng)時(shí)秉承“實(shí)現(xiàn)原則”（Realization）和“謹(jǐn)慎原則”（Conservatism）理念的財(cái)務(wù)報(bào)表報(bào)告模式很容易使小投資者受到欺騙。因此，在該書前四分之一的內(nèi)容中，他不僅提出了這個(gè)問(wèn)題，還指出一些會(huì)計(jì)條約（即原則）樣本中的自相矛盾之處，試圖揭露隱藏在“實(shí)現(xiàn)原則”和“謹(jǐn)慎原則”背后的真實(shí)原因，并不遺余力地闡述他要提出的問(wèn)題，即小投資者被那些不是基于經(jīng)濟(jì)價(jià)值編制的財(cái)務(wù)報(bào)表所誤導(dǎo)了。
該書由十五章構(gòu)成：第一章――三個(gè)寓言；第二章――現(xiàn)代會(huì)計(jì)原則；第三章――現(xiàn)代會(huì)計(jì)原則的辯護(hù)；第四章――現(xiàn)代會(huì)計(jì)原則的起源；第五章――價(jià)值的本質(zhì)；第六章――貨幣；第七章――市場(chǎng)價(jià)格；第八章――市場(chǎng)價(jià)格的替代；第九章――真實(shí)的財(cái)務(wù)報(bào)表；第十章――資產(chǎn)；第十一章――資產(chǎn)；第十二章――估計(jì)賬戶；第十三章――負(fù)債；第十四章――損益表；第十五章――未來(lái)會(huì)計(jì)。
在該書的開始，麥克尼爾就構(gòu)造了三個(gè)寓言，來(lái)說(shuō)明小投資者在“實(shí)現(xiàn)”和“謹(jǐn)慎”的理念主導(dǎo)的財(cái)務(wù)報(bào)表模式下是多么容易被欺騙。隨后，麥克尼爾又對(duì)“實(shí)現(xiàn)”和“謹(jǐn)慎”理念形成的原因進(jìn)行了分析，進(jìn)而指出，當(dāng)眾多小投資者成為財(cái)務(wù)報(bào)表的使用者時(shí)，堅(jiān)持“實(shí)現(xiàn)”和“謹(jǐn)慎”已經(jīng)不合時(shí)宜了。否則，眾多小投資者只能被永遠(yuǎn)欺騙而看不到任何希望（Hopelessly Deceived）――他們不但不能知道其所持有股票所代表資產(chǎn)的真實(shí)價(jià)值也無(wú)法獲知公司的真實(shí)收益情況。那么怎樣提供眾多小投資者容易理解且反映公司資產(chǎn)、收益真實(shí)情況的會(huì)計(jì)信息呢？麥克尼爾就這個(gè)問(wèn)題給出了他自己的答案。
第一，是關(guān)于資產(chǎn)的價(jià)值問(wèn)題。麥克尼爾認(rèn)為，“經(jīng)濟(jì)價(jià)值”是一個(gè)眾多只有“一般知識(shí)”（Common Sense）小投資者容易理解的概念，而且資產(chǎn)的真實(shí)價(jià)值就應(yīng)該是其“經(jīng)濟(jì)價(jià)值”。因此，資產(chǎn)的計(jì)量應(yīng)該首選“經(jīng)濟(jì)價(jià)值”；當(dāng)無(wú)法獲知“經(jīng)濟(jì)價(jià)值”的信息時(shí)，可以使用“重置成本”；如果無(wú)法獲知“經(jīng)濟(jì)價(jià)值”和“重置成本”的信息，則使用“歷史成本”。麥克尼爾也給出了可以使用“經(jīng)濟(jì)價(jià)值”的三個(gè)條件：（1）市場(chǎng)充分自由，沒(méi)有權(quán)力的干預(yù)；（2）充分競(jìng)爭(zhēng)，沒(méi)有足以影響價(jià)格的壟斷勢(shì)力的存在；（3）市場(chǎng)要足夠廣闊，可以在一定程度上反映整個(gè)世界的供求狀況。當(dāng)某個(gè)資產(chǎn)的交易市場(chǎng)滿足上述三個(gè)條件時(shí)，就應(yīng)該對(duì)其用“經(jīng)濟(jì)價(jià)值”亦即市場(chǎng)價(jià)格予以計(jì)量，并確認(rèn)未實(shí)現(xiàn)收益。當(dāng)資產(chǎn)的市場(chǎng)不完全滿足上述三個(gè)條件時(shí)，要根據(jù)資產(chǎn)是否可以重復(fù)生產(chǎn)來(lái)確定其可以選擇的計(jì)量屬性：可以重復(fù)生產(chǎn)的資產(chǎn)使用“重置成本”來(lái)計(jì)量；不可以重復(fù)生產(chǎn)的資產(chǎn)利用“歷史成本”計(jì)量。
第二，是關(guān)于負(fù)債的計(jì)量問(wèn)題。麥克尼爾認(rèn)為，負(fù)債應(yīng)以須償還的數(shù)額計(jì)量。這似乎沒(méi)有貫徹其在資產(chǎn)計(jì)量中所秉承的原則――“經(jīng)濟(jì)價(jià)值”計(jì)量屬性。對(duì)此，麥克尼爾解釋說(shuō)，對(duì)負(fù)債使用“經(jīng)濟(jì)價(jià)值”意義不大。
第三，是關(guān)于利潤(rùn)的計(jì)量問(wèn)題。麥克尼爾認(rèn)為，利潤(rùn)是凈財(cái)富的增加，損失是凈財(cái)富的減少。這種觀念也是經(jīng)濟(jì)學(xué)家對(duì)利潤(rùn)的定義。解決了資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)量問(wèn)題后，在不考慮股權(quán)變動(dòng)的情況下，就很容易確定當(dāng)期的利潤(rùn)了――期末凈財(cái)富和期初凈財(cái)富之差。因此，采用此種方式計(jì)算的利潤(rùn)既包括已實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)也包括未實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)。
第四，是關(guān)于會(huì)計(jì)報(bào)表的編制問(wèn)題。麥克尼爾也給出了基于上述理論的資產(chǎn)負(fù)債表和利潤(rùn)表編制方式。他認(rèn)為：“資產(chǎn)負(fù)債表的資產(chǎn)并不反映一個(gè)企業(yè)的總價(jià)值，而只不過(guò)是代表一個(gè)企業(yè)擁有的總財(cái)富”?！柏?fù)債也并不反映一個(gè)企業(yè)所有負(fù)債的價(jià)值，而是一個(gè)企業(yè)不可分割財(cái)富的法律索賠權(quán)”。“甚至在很多情況下，負(fù)債和股本的市場(chǎng)價(jià)值并不完全的清楚。當(dāng)這些市場(chǎng)價(jià)值對(duì)股東和債權(quán)人像會(huì)計(jì)師那樣一樣適用的時(shí)候，在使用這些報(bào)表時(shí)才不會(huì)需要額外的相關(guān)信息?！?“商譽(yù)和組織成本不是資產(chǎn)”。麥克尼爾所倡導(dǎo)“真實(shí)”的內(nèi)涵是：（1）在資產(chǎn)負(fù)債表中，要按照經(jīng)濟(jì)價(jià)值來(lái)反映一個(gè)公司的財(cái)產(chǎn)（在必要的時(shí)候是替代品），負(fù)債是法律上所欠的，所有者權(quán)益是前兩項(xiàng)相減的剩余部分。（2）在利潤(rùn)表中，要反映出實(shí)現(xiàn)的和未實(shí)現(xiàn)的利得損失，并將它們各自歸入“流通”和“資產(chǎn)”部分?？梢?，他所倡導(dǎo)“真實(shí)的”信息是站在小投資者（可能加上債權(quán)人）立場(chǎng)上真實(shí)地記錄公司資產(chǎn)的價(jià)值，真實(shí)地估價(jià)是站在真實(shí)或者估計(jì)的“事實(shí)”上，而不是對(duì)未來(lái)的期望之上。此外有一點(diǎn)奇怪的是，盡管早在20世紀(jì)30年代中期，由于1933年～1934年美國(guó)《證券法》和《證券交易法》的實(shí)施，以及美國(guó)證券交易委員會(huì)（SEC）日益強(qiáng)化的監(jiān)管行為，在財(cái)務(wù)報(bào)表中增加附注和其它解釋說(shuō)明已經(jīng)成為美國(guó)公司的一項(xiàng)普遍共識(shí)，但麥克尼爾在該書中對(duì)附注和表外披露的內(nèi)容卻一點(diǎn)兒也未提及。雖然也有學(xué)者提出披露一些諸如重置成本數(shù)據(jù)和購(gòu)買力重述的會(huì)計(jì)信息作為增加報(bào)告，而麥克尼爾堅(jiān)持認(rèn)為這些“真實(shí)信息”應(yīng)該由財(cái)務(wù)報(bào)表本身來(lái)提供，而不應(yīng)當(dāng)由其附加信息來(lái)提供，這一認(rèn)識(shí)也許與當(dāng)時(shí)人們對(duì)表外信息的研究與運(yùn)用尚未規(guī)范所致。
?。ㄈ﹪@《會(huì)計(jì)中的真實(shí)性》的諸多爭(zhēng)議 《會(huì)計(jì)中的真實(shí)性》一書對(duì)當(dāng)時(shí)通行的以歷史成本為基礎(chǔ)的計(jì)量屬性予以批判，并積極倡導(dǎo)以經(jīng)濟(jì)價(jià)值為基礎(chǔ)的資產(chǎn)計(jì)量屬性，建議財(cái)務(wù)報(bào)告應(yīng)以經(jīng)濟(jì)價(jià)值計(jì)量模式為基礎(chǔ)進(jìn)行編制。在《會(huì)計(jì)中的真實(shí)性》前言里，麥克尼爾承認(rèn)自己是一個(gè)脾氣不好，很容易發(fā)火（a Low Boiling Point）的人，而且自己經(jīng)常意識(shí)不到這個(gè)缺點(diǎn)。他也承認(rèn)在對(duì)當(dāng)時(shí)通行的歷史成本計(jì)量屬性以及會(huì)計(jì)理論和實(shí)務(wù)界批判時(shí)，使用了過(guò)于激烈的言語(yǔ)。
麥克尼爾在《會(huì)計(jì)中的真實(shí)性》中，就曾使用了以下形容詞來(lái)描述當(dāng)時(shí)的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)：untruthful，faulty，fraudulent，deceptive，misleading，morally indefensible，fallacious，false and pernicious，false and misleading，childish，demonstrably absurd，deplorable，seriously false and misleading，misleading and untrue，unjust and pernicious，false，untenable，disgraceful，flagrant，wholly misleading，maliciously misleading，indefensible。除了使用上述形容詞以外，麥克尼爾還用了以下詞語(yǔ)來(lái)批評(píng)當(dāng)時(shí)的會(huì)計(jì)理論和實(shí)務(wù)界：sheerest nonsense，illogic and fundamental unsoundness，grotesque humor，sophistry and specious reasoning，defraud，a tool of knaves，misrepresented facts，exhibiting a meaningless figure，deception，falsify，erroneous ideas，evils，fraud。由于麥克尼爾對(duì)當(dāng)時(shí)會(huì)計(jì)界的批評(píng)使用了過(guò)激的言論，盡管他多次聲明，他的批評(píng)針對(duì)的是結(jié)果而非行為動(dòng)機(jī)，但仍在業(yè)界產(chǎn)生了重要的負(fù)面作用，從而受到了猛烈回?fù)簟?
會(huì)計(jì)理論名著《會(huì)計(jì)學(xué)中的經(jīng)濟(jì)學(xué)：會(huì)計(jì)理論的一種批判性分析》（The Economic of Accountancy: A Critical Analysis of Accounting Theory）的作者約翰・班納特・坎寧（John Bennet Canning）就認(rèn)為，麥克尼爾忽視了市場(chǎng)的多變性，沒(méi)有考慮提供信息所需要的成本問(wèn)題，也沒(méi)有說(shuō)明所謂真實(shí)的信息是如何導(dǎo)致投資者更好決策的?？矊庍@種有關(guān)會(huì)計(jì)信息對(duì)投資者決策影響的前瞻性認(rèn)識(shí)，一直到20世紀(jì)70年代才引起較多的關(guān)注并成為研究的熱點(diǎn)，最終深化成現(xiàn)代的主流觀點(diǎn)。作為當(dāng)時(shí)著名會(huì)計(jì)學(xué)家之一的威廉・安德魯・佩頓（William Andrew Paton），其實(shí)在1917～1918年間曾是一位重置成本計(jì)量屬性的堅(jiān)定擁護(hù)者，但即便如此，他也被麥克尼爾書中所奉行的“真實(shí)”觀念及其對(duì)當(dāng)時(shí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的激烈批判所激怒。而在1939～1940年間，卻正是佩頓思想比較保守的時(shí)間，由他和阿納尼亞斯・查爾斯・利特爾頓（Ananias Charles Littleton）合作撰寫的《公司會(huì)計(jì)準(zhǔn)則導(dǎo)論》（An Introduction To Corporate Accounting Standards，1940）也是在此期間發(fā)表，由于該書很大程度上是為傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論辯護(hù)之作，故此時(shí)的佩頓最多也只是會(huì)計(jì)改革的謹(jǐn)慎擁護(hù)者而已。雖然他贊同麥克尼爾指出的會(huì)計(jì)理論的發(fā)展方向，但對(duì)麥克尼爾就一些會(huì)計(jì)問(wèn)題的具體處理則持否定態(tài)度。時(shí)為斯坦福大學(xué)商學(xué)院研究生部的教務(wù)長(zhǎng)和會(huì)計(jì)學(xué)教授J. 休奇・杰克遜（J. Huge Jackson）也沒(méi)有給《會(huì)計(jì)中的真實(shí)性》這本書一個(gè)積極的評(píng)價(jià)，但由于杰克遜是傳統(tǒng)會(huì)計(jì)理論的堅(jiān)定擁護(hù)者，沒(méi)有積極地評(píng)價(jià)《會(huì)計(jì)中的真實(shí)性》也是正常的。時(shí)為萊布蘭德-羅斯兄弟-蒙哥馬利會(huì)計(jì)師事務(wù)所（Lybrand，Ross Brothers and Montgomery）合伙人之’一的威廉・M. 萊布蘭德（William M. Lybrand），特別對(duì)每年重估資產(chǎn)的可行性提出了置疑，他也似乎不愿意傾聽麥克尼爾的任何解釋。甚至有人認(rèn)為該書除了挑起爭(zhēng)論外，并沒(méi)有什么實(shí)質(zhì)的內(nèi)容。
相比之下，只有美國(guó)著名的會(huì)計(jì)學(xué)家、會(huì)計(jì)教育家亨利・蘭德・哈特菲爾德（Henry Rand Hatfield）對(duì)麥克尼爾的評(píng)價(jià)可能較為客觀一些。他認(rèn)為，麥克尼爾的三個(gè)寓言很好地引導(dǎo)人們?nèi)シ此己芫靡詠?lái)就存在爭(zhēng)議的資產(chǎn)計(jì)價(jià)問(wèn)題，但他對(duì)麥克尼爾的一些具體會(huì)計(jì)處理，如不確認(rèn)商譽(yù)、將債券溢價(jià)或者折價(jià)確認(rèn)為損失或者收益等觀點(diǎn)則表示質(zhì)疑。哈特菲爾德還對(duì)麥克尼爾關(guān)于商譽(yù)的解釋及其對(duì)母公司采用成本法確認(rèn)對(duì)全資子公司投資的批評(píng)表示贊同。此外，哈特菲爾德還指出了麥克尼爾文中出現(xiàn)的一些歷史知識(shí)方面的錯(cuò)誤，并將自己關(guān)于《會(huì)計(jì)中的真實(shí)性》評(píng)論的草稿郵寄給麥克尼爾，兩人曾通信兩年之久。
總之，關(guān)于《會(huì)計(jì)中的真實(shí)性》的評(píng)論更多的是批評(píng)而非鼓勵(lì)，甚至當(dāng)時(shí)的《會(huì)計(jì)評(píng)論》（the Accounting Review）都沒(méi)有對(duì)該書發(fā)表書評(píng)。至于為何沒(méi)有評(píng)價(jià)的原因，我們現(xiàn)在也無(wú)法獲知，但是以下事實(shí)似乎可以在一定程度上解釋麥克尼爾所受到的攻擊和不公正的對(duì)待：（1）麥克尼爾富有攻擊性的辯論和批判極大地激怒了當(dāng)時(shí)會(huì)計(jì)理論界和實(shí)務(wù)界的領(lǐng)袖人物。（2）他對(duì)當(dāng)時(shí)被視為神圣的“實(shí)現(xiàn)原則”和“謹(jǐn)慎原則”嗤之以鼻的態(tài)度也使他只能被當(dāng)時(shí)一小部分會(huì)計(jì)學(xué)者所接受。（3）當(dāng)時(shí)的證券交易委員會(huì)（SEC）對(duì)歷史成本原則的支持使其理念無(wú)法被接受。因?yàn)镾EC認(rèn)為現(xiàn)行成本原則可能會(huì)給管理當(dāng)局操縱利潤(rùn)提供條件，故其從成立之初直到20世紀(jì)70年代，出于監(jiān)管的需要就一直堅(jiān)持歷史成本。由于SEC在這一問(wèn)題上立場(chǎng)堅(jiān)定，會(huì)計(jì)界即意識(shí)到任何關(guān)于資產(chǎn)計(jì)量模式變革的討論都是沒(méi)有作用的。直到20世紀(jì)70年代以后，SEC的立場(chǎng)才發(fā)生了變化，會(huì)計(jì)理論界以及會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)才又開始了關(guān)于資產(chǎn)計(jì)量模式變革的討論。美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（FASB）在關(guān)于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架（Conceptual Framework）的討論稿（Discussion Memorandum）中，就曾兩次引用麥克尼爾的文獻(xiàn)。（4）Mckesson & Robbins會(huì)計(jì)丑聞的發(fā)生導(dǎo)致了會(huì)計(jì)信息使用者和監(jiān)管當(dāng)局對(duì)當(dāng)時(shí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)界所遵循的一些會(huì)計(jì)原則的正確性、合理性產(chǎn)生懷疑，而會(huì)計(jì)界為了避免其成為替罪羊自然不希望有人特別是會(huì)計(jì)界的人批評(píng)他們所遵循的會(huì)計(jì)處理方式。
1938年12月，在《會(huì)計(jì)中的真實(shí)性》這本書出版前不到半年的時(shí)間里，Mckesson & Robbins丑聞爆發(fā)了，隨之即發(fā)生了一件有意思的事。美國(guó)著名的雜志――《財(cái)富》（Fortune）了解到麥克尼爾將要出版這本新書的內(nèi)容與消息后，即約他寫一篇批評(píng)性的文章，麥克尼爾接受了這個(gè)任務(wù)。在幾周之內(nèi)，《財(cái)富》編輯在《會(huì)計(jì)中的真實(shí)性》中截取了九千字左右的文章，按照雜志風(fēng)格冠以“會(huì)計(jì)到底怎么啦？”（What’s Wrong with Accounting）題名準(zhǔn)備發(fā)表，并配寫了如下編者按：“會(huì)計(jì)師是善良的，但是――他們的方法古老得令人感到絕望。因此有位作者號(hào)召大家為了更真實(shí)的反映企業(yè)的真實(shí)情況應(yīng)該采用新的方法?！薄敦?cái)富》還在這篇文章的一個(gè)注釋里，將麥克尼爾形容為“一個(gè)對(duì)他自己職業(yè)有很長(zhǎng)批評(píng)史的人。”麥克尼爾在這篇準(zhǔn)備刊出文章的手稿中，對(duì)當(dāng)時(shí)會(huì)計(jì)職業(yè)界的傳統(tǒng)理念進(jìn)行了猛烈的抨擊，開篇即用這樣的語(yǔ)言來(lái)吸引讀者：“會(huì)計(jì)的基本原則是一種已經(jīng)陳舊的協(xié)定，它是不準(zhǔn)確的、誤導(dǎo)的和不真實(shí)的。”麥克尼爾的手稿在經(jīng)過(guò)《財(cái)富》編輯并接受了外部人士的獨(dú)立評(píng)論之后，計(jì)劃刊登在1939的7月號(hào)上。但這篇文章在獲得發(fā)表通知消息的11個(gè)小時(shí)之后，卻被莫名奇妙地宣告取消發(fā)表了。麥克尼爾認(rèn)為，取消發(fā)表的原因是迫于當(dāng)時(shí)的PW以及美國(guó)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)（American Institute of Accountants，簡(jiǎn)稱AIA）的壓力。
意外的是，在麥克尼爾這篇論文形成四個(gè)月后，在1939年5月20號(hào)出版的美國(guó)另外一個(gè)重要期刊――《國(guó)家》（The Nation）上，他的文章被分為兩部分以“會(huì)計(jì)到底怎么啦？”（What’s Wrong with Accounting）為題刊登出來(lái)，同時(shí)還撰文指出，麥克尼爾的文章由于《財(cái)富》接到時(shí)代公司的命令而取消發(fā)表，并披露說(shuō)出版商Henry Luce受到了來(lái)自“一個(gè)有名的會(huì)計(jì)師事務(wù)所的壓力而槍斃了這篇稿子”，但《財(cái)富》的出版商和責(zé)任編輯否認(rèn)了他們受到的壓力，并堅(jiān)稱做出不發(fā)表麥克尼爾文章的決定僅僅是由于編輯的考慮：“主要的爭(zhēng)論是圍繞在，麥克主張會(huì)計(jì)師應(yīng)成為估價(jià)師以及資產(chǎn)賬面價(jià)值的提高和降低應(yīng)該遵循一套新的規(guī)范?！焙苊黠@，當(dāng)Mckesson & Robbins 案件展示出審計(jì)中出現(xiàn)的問(wèn)題但是還沒(méi)有開始質(zhì)疑會(huì)計(jì)估計(jì)和會(huì)計(jì)計(jì)量出現(xiàn)問(wèn)題的時(shí)候，《財(cái)富》有理由將這樣一篇對(duì)會(huì)計(jì)估計(jì)進(jìn)行猛烈抨擊的文章撤稿。
盡管如此，麥克尼爾堅(jiān)持認(rèn)為，會(huì)計(jì)師們?cè)谟涃~和審計(jì)時(shí)候的思想存在問(wèn)題，而這兩種思想是不能分開的。在《國(guó)家》雜志同期的作者來(lái)信專欄里，麥克尼爾也撰文質(zhì)疑了《財(cái)富》聲明中所述沒(méi)有受到任何一家會(huì)計(jì)師事務(wù)所壓力的說(shuō)法，認(rèn)為《財(cái)富》的領(lǐng)導(dǎo)層沒(méi)有將事實(shí)的真相告訴作者。麥克尼爾文中所提到的PW事務(wù)所，在20世紀(jì)30年代的美國(guó)，它在業(yè)界毫無(wú)疑問(wèn)是一所比較有實(shí)力的事務(wù)所，所以他懷疑PW事務(wù)所利用它的影響力來(lái)施壓，這表明了他對(duì)所發(fā)生的事情的看法。盡管該論文得以在《國(guó)家》上發(fā)表自然對(duì)《財(cái)富》極為不利，但這一文章得以在一本周刊上發(fā)表，也反映了一種獨(dú)立理念的成功之處。
文章的發(fā)表與書的出版，也給麥克尼爾帶來(lái)了很大的煩惱，以至于其在1940年的一次演講中傷心地說(shuō)：“我的那些同行使用了很多我難以接受的言語(yǔ)來(lái)批評(píng)我本人以及我的觀點(diǎn)”。他對(duì)批評(píng)者用于批判的詞語(yǔ)總結(jié)如下：audacious，combative，foolish，antiquated，crackpotty，inadequate，academic，disturbing，impractical，accusatory，dubious，illogical，bold，drastic，ineffective，controversial，extreme，light，critical，exaggerated，nebulous，cocky，unorthodox，not plausible，unmerciful，pugnacious。可見，麥克尼爾似乎沒(méi)有想到他的觀點(diǎn)會(huì)引起如此大的反響，面對(duì)來(lái)自于業(yè)界潮水般的批評(píng)，由于沒(méi)有任何精神準(zhǔn)備，他感到了巨大的壓力。他聽到一些傳言說(shuō)在會(huì)計(jì)界他被列入不受歡迎的人士之列。正是在這樣一種情況下，麥克尼爾不僅親身感受了當(dāng)時(shí)會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)及其會(huì)計(jì)學(xué)術(shù)界對(duì)他的批評(píng)，也令他感到十分地失望與失意，在《會(huì)計(jì)中的真實(shí)性》出版兩年后，他決定放棄剛剛開始的“圣戰(zhàn)” （Holy Crusade）并選擇了退出學(xué)術(shù)圈。此后，他即消失在學(xué)術(shù)界的視野里，不再有著作與論文發(fā)表，不再參加任何的學(xué)術(shù)活動(dòng)。在以后的歲月中，他也拒絕再談起這個(gè)有爭(zhēng)議性的問(wèn)題。
（四）澤夫眼中的麥克尼爾 1982年7月，美國(guó)著名會(huì)計(jì)學(xué)家斯蒂芬・亞當(dāng)・澤夫（Stephen Addam Zeff，列會(huì)計(jì)名人堂第70位）以“肯尼斯・麥克尼爾的磨難之作：《會(huì)計(jì)中的真實(shí)性》”（Truth in Accounting：The Ordeal of Kenneth MacNenl）為題，在《會(huì)計(jì)評(píng)論》（the Accounting Review）上撰寫了一篇長(zhǎng)文對(duì)麥克尼爾的身世及該書進(jìn)行了全面評(píng)介，使后人可部分地了解這一史實(shí)的真相。澤夫認(rèn)為，麥克尼爾的悲劇主要在于，他做了一個(gè)非變革時(shí)代的變革者。20世紀(jì)30年代的經(jīng)濟(jì)環(huán)境，對(duì)于美國(guó)的會(huì)計(jì)變革而言并非一個(gè)有利的時(shí)代。當(dāng)時(shí)的SEC作為一個(gè)歷史成本原則的堅(jiān)定支持者，剛剛開始行使它在美國(guó)會(huì)計(jì)原則制定方面的權(quán)威，而處于辯護(hù)地位的美國(guó)會(huì)計(jì)界，也正思考著如何才能消除Mckesson & Robbins會(huì)計(jì)丑聞對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)界所產(chǎn)生的負(fù)面影響。因此，20世紀(jì)30年代和40年對(duì)會(huì)計(jì)界來(lái)說(shuō)并不是一個(gè)適合創(chuàng)新的時(shí)代。當(dāng)麥克尼爾試圖放棄實(shí)現(xiàn)原則，而嘗試用市場(chǎng)價(jià)值來(lái)計(jì)量資產(chǎn)時(shí)，他也會(huì)發(fā)現(xiàn)，這樣做會(huì)遇到很多困難，因?yàn)橹挥杏袃r(jià)證券和其它一些基本商品的市場(chǎng)可以滿足他所界定的三個(gè)條件――即當(dāng)三個(gè)條件同時(shí)滿足時(shí)，才可以用市場(chǎng)價(jià)值來(lái)計(jì)量資產(chǎn)。
澤夫（1982）認(rèn)為，麥克尼爾的敘述風(fēng)格也可能使得學(xué)界和實(shí)務(wù)界人士感到不悅，而他對(duì)當(dāng)時(shí)被視為教條的謹(jǐn)慎原則和實(shí)現(xiàn)原則的公開蔑視在當(dāng)時(shí)也只能得到一小部分人的接受。在20世紀(jì)20年代，美國(guó)證券交易委員會(huì)（SEC）對(duì)現(xiàn)值的估價(jià)以及資產(chǎn)的估值都采取了抵制態(tài)度，幾乎也不能容忍人們對(duì)歷史成本進(jìn)行挑戰(zhàn)的行為。但從麥克尼爾所處的時(shí)代看，他是一個(gè)十分勇敢的人。但是如果他的作品能夠成功地改變那些人的思想，那將是更為了不起的一件事。
澤夫（1982）也認(rèn)為，從會(huì)計(jì)理論發(fā)展史上看，麥克尼爾并不是唯一一個(gè)確立了理論但并沒(méi)有立即得到很多支持的學(xué)者，約翰・班納特・坎寧（John Bennet Canning）和亨利・惠特科姆・斯威尼（Henry Whitcomb Sweeney）的理論分別形成于20世紀(jì)的20年代末期與30年代中期，但也是到了20世紀(jì)60年代，他們的理論才開始有了大批的追隨者。佩頓豐富的論著固然有助于其影響力的提升，但其在大學(xué)的長(zhǎng)期任教似乎對(duì)其影響力的提升作用更大。而麥克尼爾則沒(méi)有擔(dān)任過(guò)任何教職，并且在1941年就退出了會(huì)計(jì)學(xué)術(shù)界。盡管麥克尼爾以及其他先驅(qū)沒(méi)有被同時(shí)代的人所欣賞，但他們給后來(lái)的變革者以勇氣，并讓變革者知道：其實(shí)他們并不孤獨(dú)，而且不僅僅只是他一個(gè)人在戰(zhàn)斗。
