一、“紅字沖銷法”與借貸記賬法的關(guān)系
在日常的會計業(yè)務(wù)處理中，發(fā)現(xiàn)錯賬以后，要根據(jù)不同情況，采用不同的更正方法更正。常用的錯賬更正方法有：劃線更正法、補充登記法和紅字沖銷法。應(yīng)用這種方法更正錯賬時，先用紅字填制一張記賬憑證，在摘要欄注明“更正第x號憑證錯誤”，并據(jù)以用紅字金額登記入賬，以示沖銷的錯帳更正方法。借貸記賬法的記賬規(guī)則要求：對于發(fā)生的每一筆經(jīng)濟業(yè)務(wù)或事項，都要以相等的金額，在兩個或兩個以上的賬戶中予以登記，如果一個賬戶記入了借方，另一個賬戶就必須記入貸方。舉例說明錯賬更正不能遵循借貸記賬法的記賬規(guī)則。
?。劾?］某企業(yè)用銀行存款6000元支付短期借款利息。這項業(yè)務(wù)應(yīng)借記“財務(wù)費用”賬戶，貸記“銀行存款”賬戶。但在填制記賬憑證時，誤將“財務(wù)費用”科目填寫成“管理費用”科目，并已登記入賬。
原先的錯誤分錄為：
借：管理費用 6000
貸：銀行存款 6000
企業(yè)的短期借款利息，是企業(yè)的一種籌資費用，應(yīng)當計入財務(wù)費用。因此，會計處理上有兩種方法可以選擇：一是填制一張與原先會計分錄完全相同的紅字記賬憑證，并以紅字金額入賬后，再填制一張內(nèi)容正確的藍字記賬憑證，據(jù)以入賬。
會計分錄為：
借：管理費用 6000 （紅字）
貸：銀行存款 6000（紅字）
借：財務(wù)費用 6000
貸：銀行存款 6000
二是填制一張與原先分錄借貸方向相反的藍字會計分錄，以示轉(zhuǎn)出，然后，再填制一張正確的記賬憑證，并據(jù)以入賬。會計分錄為：
借：銀行存款 6000
貸：管理費用 6000
借：財務(wù)費用 6000
貸：銀行存款 6000
第二種賬務(wù)處理方法。銀行存款賬戶的借方，登記的是銀行存款的增加數(shù)，其貸方登記的是銀行存款的減少數(shù)。而這里，既沒有增加銀行存款，也沒有減少銀行存款，只是出現(xiàn)了記賬錯誤，管理費用亦是同樣道理。顯然，這種記賬方法違背了賬戶登記的內(nèi)容。
以上兩種賬務(wù)的方法，第一種需要做兩筆會計分錄，登記兩次賬；給記賬工作帶來了麻煩。在經(jīng)濟業(yè)務(wù)非常繁多的情況下，會增加財務(wù)人員的勞動強度，增加錯賬的可能性。第二種記賬方法，不符合賬戶登記的實際內(nèi)容，違背了會計準則的客觀性原則。在以上的會計分錄中發(fā)現(xiàn)，其貸方所記的賬戶、方向和金額，并沒有出現(xiàn)錯誤，出現(xiàn)錯誤的，只是借方的賬戶。因此，對于貸方賬戶，我們不必去處理。我們需要處理的，只是借方的賬戶和金額。因此，只要編制紅字憑證沖銷管理費用，藍字憑證計入正確賬戶就可以了。會計分錄為：
借：管理費用 6000 （紅字）
財務(wù)費用 6000 （藍字）
這樣，借貸記賬法的記賬規(guī)則，在這里就不適用。
［例2］某企業(yè)購入材料一批，價值50000，材料尚未驗收入庫。這項業(yè)務(wù)應(yīng)借記“材料采購”，貸記“應(yīng)付賬款”，但會計在選擇會計科目時，誤將“應(yīng)付賬款”選為“應(yīng)收賬款”，并據(jù)以入賬。會計分錄為：
借：材料采購 50000
貸：應(yīng)收賬款 5000
處理這筆經(jīng)濟業(yè)務(wù)，也是有同樣的兩種方法。一是紅字沖銷原記賬戶，再填一張正確的記賬憑證，據(jù)以登記入賬；二是做與原先相反的賬務(wù)處理后，再按正確的會計分錄填制記賬憑證，據(jù)以入賬。
第一種賬務(wù)處理的會計分錄為：
借：材料采購 50000 紅字
貸：應(yīng)收賬款 50000 紅字
借：材料采購 50000
貸：應(yīng)付賬款 50000
第二種賬務(wù)處理的會計分錄為：
借：應(yīng)收賬款 50000
貸：材料采購 50000
借：材料采購 50000
貸：應(yīng)付賬款 50000
分析這筆業(yè)務(wù)，其借方賬戶、金額并沒有錯誤，只是貸方出現(xiàn)了錯誤。因此，只需糾正貸方所記賬戶和金額就可以。
貸：應(yīng)收賬款 50000（紅字）
貸：應(yīng)付賬款 50000（藍字）
這與借貸記賬法的記賬規(guī)則相違背。但并不違背賬務(wù)處理的基礎(chǔ)。筆者認為，只要不違背資金平衡公式，又能減輕記賬負擔，降低會計人員的勞動強度，也不必遵循“有借必有貸，借貸必相等”的記賬規(guī)則。
二、增值稅賬務(wù)處理與借貸記賬法的關(guān)系
會計的目標，是向會計信息的使用者提供有用的信息。它主要解決兩個問題：一是向誰提供財務(wù)報告。二是報告使用者使用怎樣的信息。財務(wù)會計的目標是向會計信息使用者提供與決策相關(guān)的會計信息，包括企業(yè)的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。會計信息的使用者包括政府、投資人、債權(quán)人和其他與企業(yè)有利害關(guān)系的人；稅務(wù)會計的目標是向稅務(wù)會計信息的使用者提供有助于稅收決策或經(jīng)濟決策的會計信息。稅務(wù)會計信息的使用者主要是各級稅務(wù)機關(guān)。因此，在設(shè)計應(yīng)繳稅金有關(guān)賬戶的時候，既要方便會計人員記賬，又要考慮到國家稅務(wù)機關(guān)的需要。做到兩者兼顧。表1、2是應(yīng)交稅費――應(yīng)繳增值稅的兩個明細賬戶簡單格式。
其中，應(yīng)交稅費――未交增值稅由于不涉及有關(guān)賬務(wù)處理，所以使用了簡化的T型賬戶格式。從應(yīng)交稅費――應(yīng)交增值稅的賬戶結(jié)構(gòu)看，如果遇到因某種原因購貨方退貨，在退還因退貨涉及的增值稅時，只能以紅字沖銷，而不能作反向處理；銷貨方在處理因銷貨退回需要退換增值稅時，也需要在貸方紅字沖銷，亦不能做反向賬務(wù)處理。如果非要進行進項稅額或銷項稅額的反向處理，那只有增加三級賬戶了。這樣，勢必增加設(shè)賬的成本和麻煩，對于經(jīng)濟業(yè)務(wù)不多的中小企業(yè)，是不適用的。
三、增值稅銷售退回的兩種情況
一是銷貨退回的購貨方賬務(wù)處理。購貨全部退回，在未付款并未作賬務(wù)處理的情況下，購貨方只需將增值稅專用發(fā)票的“發(fā)票聯(lián)”和“抵扣聯(lián)”退還給銷貨方即可；如果已付款或者貨款未付但已做賬務(wù)處理，而發(fā)票聯(lián)和抵扣聯(lián)無法退還的情況下，購貨方必須取得當?shù)刂鞴芏悇?wù)機關(guān)開具的“進貨退出及索取折讓證明單”送交銷貨方，作為銷貨方開具紅字增值稅專用發(fā)票的合法依據(jù)。銷貨方在未收到證明單以前，不得開具紅字增值稅專用發(fā)票。銷貨方收到證明單以后，根據(jù)退回貨物的數(shù)量、價款、稅款、或折讓金額，向購買方開具紅字增值稅專用發(fā)票。
?。劾?］天華工廠8月2日收到光明工廠轉(zhuǎn)來的托收承付結(jié)算憑證（驗單付款）及發(fā)票，所列甲材料價款5000元，稅額850元，委托銀行付款。會計分錄如下：
借：材料采購――甲材料 5000
應(yīng)交稅費――應(yīng)交增值稅（進項稅額） 850
貸：銀行存款 5850
9月10日材料運到，驗收后因質(zhì)量不符而全部退貨并取得當?shù)刂鞴芏悇?wù)機關(guān)開具的“證明單”送交銷貨方，代墊退貨運雜費800元。9月20日收到光明工廠開具的增值稅專用發(fā)票紅字發(fā)票聯(lián)和抵扣聯(lián)，會計分錄如下：
9月10日將證明單轉(zhuǎn)交銷貨方時，因沒有取得銷貨方的紅字專用發(fā)票，所以，增值稅額不能做賬務(wù)處理，只能暫時沖銷材料采購帳。會計分錄為：
借：應(yīng)收賬款――光明廠 5800
貸：材料采購――甲材料 5000
銀行存款 800
9月20日收到銷貨方開來的紅字增值稅專用發(fā)票及款項時，除了借記銀行存款6650元（5800元的應(yīng)收賬款，800元的代墊運費）外，還需沖銷應(yīng)收賬款和應(yīng)交稅費――應(yīng)繳增值稅（進項稅額），但由于應(yīng)交稅費――應(yīng)繳增值稅賬戶的特殊性，我們無法在貸方予以沖銷，只能以紅字在借方登記。會計分錄如下：
借：銀行存款 6650
應(yīng)交稅費――應(yīng)交增值稅（進項稅額） 850 （紅字）
貸：應(yīng)收賬款――光明廠 5800
按照賬戶的對應(yīng)關(guān)系，分析以上會計分錄，可以發(fā)現(xiàn)，應(yīng)交稅費――應(yīng)交增值稅（進項稅額）的對應(yīng)賬戶，不是應(yīng)收賬款，而是銀行存款。這樣一來，兩個對應(yīng)賬戶都在借方，無法遵循“有借必有貸，借貸必相等”的記賬規(guī)則，但它完全符合資金平衡公式，記錄的結(jié)果并不破壞資金平衡關(guān)系。
購貨部分退出，購進的材料如果發(fā)生部分退貨，在貨款已付，發(fā)票無法退還的情況下，應(yīng)向當?shù)囟悇?wù)機關(guān)索取證明單轉(zhuǎn)交銷貨方，并根據(jù)銷貨方轉(zhuǎn)來的紅字發(fā)票聯(lián)和抵扣聯(lián)，借記“應(yīng)收賬款”或“銀行存款”，貸記“應(yīng)交稅費――應(yīng)交增值稅（進項稅額）”（記賬時，用紅字記入借方）、“材料采購”。仍以上例：
?。劾?］天華工廠8月2日收到光明工廠轉(zhuǎn)來的托收承付結(jié)算憑證（驗單付款）及發(fā)票，所列甲材料價款5000元，稅額850元，委托銀行付款。9月10日，材料運到，發(fā)現(xiàn)2000元的材料不合格，天華工廠在征得光明工廠同意后，從稅務(wù)局開出證明單交與光明廠。并代墊運費500元。9月20日，光明工廠開出紅字增值稅專用發(fā)票交與天華工廠。
9月10號退貨并代墊運費的會計分錄為：
借：應(yīng)收賬款 2500
材料采購――光明工廠 2000紅字
貸：銀行存款 500
9月20日收到紅字專用發(fā)票時：
借：銀行存款 2840
應(yīng)交稅費――應(yīng)繳增值稅（進項稅額） 340（紅字）
貸：應(yīng)收賬款 2500
分析以上會計分錄，應(yīng)交稅費――應(yīng)繳增值稅（進項稅額）的對應(yīng)科目仍然是銀行存款，而不是應(yīng)收賬款。這樣，兩個對應(yīng)科目都在借方，而不是一借一貸。
?。劾?］以前采用托收承付結(jié)算方式（驗單付款）購進的材料2000千克，5元/千克，增值稅進項稅額1700元，材料驗收入庫時發(fā)現(xiàn)質(zhì)量不符，經(jīng)與銷貨方協(xié)商后同意折讓10%。會計分錄如下：
材料驗收入庫，按折讓后的金額入賬，并將證明單轉(zhuǎn)交銷貨方時：
借：原材料 9000
應(yīng)收賬款 1000
貸：材料采購 10000
收到銷貨方轉(zhuǎn)來的折讓金額紅字增值稅專用發(fā)票及款項時：
借：銀行存款 1170
應(yīng)交稅費――應(yīng)交增值稅（進項稅額） 170（紅字）
貸：應(yīng)收賬款 1000
二是銷貨退回的銷售方處理。銷貨全部退回，如果售出的貨物被全部退回，購貨方在未入賬的情況下，只需將“發(fā)票聯(lián)”和“抵扣聯(lián)”退還給銷售方即可。如果已付款或者貨款未付但已做賬務(wù)處理，而發(fā)票聯(lián)和抵扣聯(lián)無法退還的情況下，購貨方必須取得當?shù)囟悇?wù)機關(guān)開具的“進貨退出及索取折讓證明單”送交銷售方。銷售方在收到證明單以后，根據(jù)退回貨物的數(shù)量、價款、稅款或折讓金額，向購買方開具紅字增值稅專用發(fā)票。所售貨物全部退回，并收到購貨方退回的增值稅專用發(fā)票的發(fā)票聯(lián)和抵扣聯(lián)，因采用托收承付結(jié)算方式，對方尚未付款。應(yīng)該將上述入賬科目作反向會計分錄。其中，對方代墊的運雜費扣除增值稅，余額列作營業(yè)費用。并沖減應(yīng)收賬款。
［例6］天華工廠上月26日銷售給天方公司的丁產(chǎn)品發(fā)生全部退貨，已收到對方轉(zhuǎn)來的發(fā)票聯(lián)和抵扣聯(lián)，上列價款80000元，增值稅額13600元，并轉(zhuǎn)來代墊運費500元（應(yīng)計進項稅額35元），和退貨費用600元（應(yīng)計進項稅額42元）的單據(jù)。開具增值稅專用發(fā)票（第二、三聯(lián)與退回兩聯(lián)訂在一起保存）會計分錄如下：
借：應(yīng)收賬款――天方公司 94100 （紅字）
應(yīng)交稅費――應(yīng)交增值稅（進項稅額） 35
營業(yè)費用 465
貸：主營業(yè)務(wù)收入 80000 （ 紅字）
應(yīng)交稅費――應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 13600 （紅字）
借：營業(yè)費用 558
應(yīng)交稅費――應(yīng)交增值稅（進項稅額） 42
貸：其他應(yīng)付款――天方公司 600
分析第一筆會計分錄，應(yīng)收賬款的對應(yīng)科目是應(yīng)交稅費――應(yīng)繳增值稅（進項稅額）和營業(yè)費用。而這些對應(yīng)科目均在借方。所以，借借相對的會計分錄，同樣違背了“有借必有貸，借貸必相等”的記賬規(guī)則。
銷貨部分退回，銷貨部分退回并收到購貨方退回的增值稅專用發(fā)票的發(fā)票聯(lián)和抵扣聯(lián)，一般情況是對方尚未付款。如果銷售方尚未登帳，應(yīng)將退回的該發(fā)票聯(lián)和抵扣聯(lián)、存根聯(lián)和記賬聯(lián)以及所填的記賬憑證予以作廢，然后再按購貨方實收數(shù)量、價款和增值稅額重新開具增值稅專用發(fā)票，并進行相應(yīng)的賬務(wù)處理。如果屬以前月份銷售，應(yīng)將退回的發(fā)票聯(lián)和抵扣聯(lián)注明“作廢”字樣，然后根據(jù)購貨方實收數(shù)量、價款和增值稅額重開增值稅專用發(fā)票，根據(jù)作廢的發(fā)票聯(lián)、抵扣聯(lián)與專用發(fā)票的“記賬聯(lián)”作為沖銷退回當月產(chǎn)品銷售收入和相應(yīng)銷項稅額的憑據(jù)。
?。劾?］天化工廠上月銷售給長城公司的甲產(chǎn)品50000元，退貨10 000元，已收到原開具的增值稅專用發(fā)票的發(fā)票聯(lián)和抵扣聯(lián)以及退貨運雜費480元的單據(jù)，其中運費金額400元。應(yīng)在退回的發(fā)票聯(lián)和抵扣聯(lián)上注明“作廢”字樣，按購貨方實收金額和稅額開具增值稅專用發(fā)票，應(yīng)沖銷產(chǎn)品銷售收入為10000元，沖銷銷項稅額1700元，增加產(chǎn)品銷售費用452元，應(yīng)記進項稅額28元。
處理這筆經(jīng)濟業(yè)務(wù)，有兩種方法可以選擇。一是根據(jù)銷售、退回增值稅專用發(fā)票作廢、重開增值稅專用發(fā)票、處理退貨費用的順序，登記入賬；二是按原發(fā)票和新開專用發(fā)票價款的差額和增值稅差額，沖銷“主營業(yè)務(wù)收入”、“應(yīng)交稅費――應(yīng)交增值稅（銷項稅額）”和應(yīng)收賬款；發(fā)生的退貨費用也沖銷“應(yīng)收賬款”，其借貸差額，作為“應(yīng)交稅費――應(yīng)交增值稅（進項稅額）和“營業(yè)費用”處理。
第一種賬務(wù)處理方法的會計分錄為：
（1）銷售實現(xiàn)時，天華公司作如下分錄：
借：應(yīng)收賬款 58500
貸：主營業(yè)務(wù)收入 50000
應(yīng)交稅費――應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 8500
（2）收到退回的增值稅專用發(fā)票發(fā)票聯(lián)和抵扣聯(lián)及退貨費發(fā)票。A 在退回的專用發(fā)票發(fā)票聯(lián)和抵扣聯(lián)上注明“作廢”字樣，并將其與原先的存根聯(lián)和記賬聯(lián)訂在一起，紅字金額沖銷原記入
賬戶。
借：應(yīng)收賬款 58500 （紅字）
貸：主營業(yè)務(wù)收入 50000 （紅字）
應(yīng)交稅費――應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 8500 （紅字）
B 按實銷金額重開增值稅專用發(fā)票，并據(jù)以入賬。
借：應(yīng)收賬款 46800
貸：主營業(yè)務(wù)收入 40000
應(yīng)交稅費――應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 6800
C 處理退貨費用
借：營業(yè)費用 452
應(yīng)交稅費――應(yīng)交增值稅（進項稅額） 28
貸：應(yīng)付賬款――長城公司 480
D 因480元乃欠長城公司，故抵消應(yīng)收賬款
借：應(yīng)付賬款――長城公司 480
貸：應(yīng)收賬款――長城公司 480
分析第一種方法的第二步驟，應(yīng)收賬款記了三筆賬，如果我們用紅字沖銷退貨的差額，就會省去三個步驟。因此，
第二種賬務(wù)處理為：
借：應(yīng)收賬款――長城公司 12180 （紅字）
應(yīng)交稅費――應(yīng)繳增值稅（進項稅額） 28
營業(yè)費用 452
貸：主營業(yè)務(wù)收入――甲產(chǎn)品 10000 （紅字）
應(yīng)交稅費――應(yīng)繳增值稅（銷項稅額） 1700 （紅字）
這樣，記賬的最終結(jié)果相同，且減輕了記賬人員的勞動量。
分析以上會計分錄，可以發(fā)現(xiàn)：應(yīng)收賬款的對應(yīng)賬戶是主營業(yè)務(wù)收入和應(yīng)交稅費――應(yīng)交增值稅（銷項稅額），分別屬于借貸兩方，符合有借必有貸，借貸必相等的記賬規(guī)則；但是，營業(yè)費用和應(yīng)交稅費――應(yīng)交增值稅（進項稅額），其對應(yīng)賬戶是應(yīng)收賬款，且全部都在借方。這和借貸記賬法的記賬規(guī)則不一致。
綜上所述：如果絕對按照借貸記賬法的記賬規(guī)則來處理賬務(wù)，在采用“紅字沖銷法”更正錯賬時，會出現(xiàn)記賬的雙方都是貸方或都是借方的情形；但這因為一紅一藍，并不違背資金的平衡公式；在用借貸記賬法處理“應(yīng)交稅費――應(yīng)交增值稅”賬務(wù)時，也會出現(xiàn)借方相互對應(yīng)或貸方相互對應(yīng)的現(xiàn)象， 但因為其金額分別以紅字和藍字分別表示，也完全符合資金平衡關(guān)系。因此，我們在處理賬務(wù)時，并不一定絕對遵循借貸記賬法的記賬規(guī)則。只要符合資金平衡公式，只有借方或者只有貸方的會計分錄，也是允許的。
