■ 賈華芳
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《財會通訊》 2006年第11期
2006年1月1日開始實施的《擔保企業(yè)會計核算辦法》(以下簡稱《辦法》)充分考慮了擔保企業(yè)低收益、高風險的特點,強調了穩(wěn)健性和風險防范原則,從會計核算的角度降低擔保企業(yè)風險、合理反映其收益情況,對擔保機構的會計核算進行了規(guī)范。不過,在某些問題上《辦法》仍有待進…步完善,如沒有涉及再擔保業(yè)務核算以及沒有明確規(guī)定一般風險準備金是否可以用來支付代償損失等。本文針對《辦法》在應用中的一些問題進行具體解讀。
一是擔保賠償準備、應收代償款和風險準備金的核算。與其他行業(yè)相比,除了常見的貨幣資金核算、固定資產(chǎn)核算、長短期負債核算、收入費用的核算等業(yè)務以外,擔保企業(yè)還涉及擔保準備金的核算、擔保代償及其迫償?shù)暮怂恪L險準備金的提取及擔保保證金等具有明顯行業(yè)特征的經(jīng)濟業(yè)務。根據(jù)這些業(yè)務特點,《擔保企業(yè)會計核算辦法》(以下簡稱《辦法》)設置了“應收代償款”、“擔保賠償準備”、“未到期責任準備”、“一般風險準備”等科目以滿足企業(yè)的會計核算要求。值得注意的是,“擔保賠償準備”、“未到期責任準備”不屬于資產(chǎn)減值準備,其性質為負債類而不是資產(chǎn)的備抵賬戶;而“一般風險準備”是為擔保企業(yè)專設的一項權益賬戶,用以核算為發(fā)生周期較長、后果難以控制的大額代償而提留的準備資金。
(1)擔保賠償準備的提取與轉銷?！掇k法》規(guī)定,擔保業(yè)務發(fā)生后,企業(yè)應按規(guī)定估計代償可能性,提取擔保賠償準備金,將代償風險分散至各經(jīng)營期。提取擔保賠償準備時,借記“營業(yè)費用”,貸記“擔保賠償準備”;代償發(fā)生時,借記“擔保賠償準備”、“應收代償款”(核算可能收回的代償款),貸記“銀行存款”;收回代償款時,通常借記“銀行存款”,貸記“應收代償款”,差額借記“擔保賠償支出”(收回款項小于代償款時)或貸記“追償收入”(收回款項大于代償款時)。
(2)擔保責任準備的計提與轉銷。為反映企業(yè)因提供擔保而承擔的責任,企業(yè)應設“未到期責任準備”科目,核算一年以內的短期責任準備及一年以上的長期責任準備。提取時,借記“營業(yè)費用”,貸記“未到期責任準備”;期末根據(jù)重新計算的責任準備金額,通過“營業(yè)費用”調整“未到期責任準備”的余額。
(3)風險準備基金的提取與使用。因擔保業(yè)務是低收益、高風險行業(yè),為確保企業(yè)的償付能力,擔保企業(yè)應從每年凈利潤中提取風險準備資金作為留存收益,用以彌補由于發(fā)生周期較長、后果難以控制的大額代償而導致的重大虧損。提取時,借記“利潤分配——一般風險準備”,貸記“一般風險準備”;用風險準備金彌補虧損時,借記“一般風險準備”,貸記“利潤分配——一般風險準備”。
(4)擔保扶持基金的使用。為核算擔保企業(yè)執(zhí)行國家政策性擔保收到的不需償還的擔保扶持基金,《辦法》設置“擔保扶持基金”賬戶進行核算,該賬戶性質為所有者權益,企業(yè)收到后,可按規(guī)定將其轉增資本或用于彌補虧損。收到國家撥款時,借記“銀行存款”,貸記“擔保扶持基金”。
二是增設表外科目“代管擔?；稹薄Ｆ髽I(yè)收到受托代為管理的擔?；饡r,應專戶存儲,并通過“代管擔保基金”賬戶單獨進行核算和管理。由于其受托性質,該項基金不在資產(chǎn)負債表內反映,但如果企業(yè)代管的擔?；痫L險及報酬由企業(yè)承擔的,則不需單獨設賬核算,仍在資產(chǎn)負債表內反映。
三是會計報表披露應具體詳細。為加強監(jiān)管和提高會計信息的相關性,擔保企業(yè)在會計報表的種類、項目設置等方面需充分考慮其行業(yè)特點?！掇k法》規(guī)定,擔保企業(yè)除在中期報告和年報中披露資產(chǎn)負債表、利潤表、現(xiàn)金流量表、資產(chǎn)減值準備明細表和利潤分配表以外,還需對外報送擔保余額變動表及代管擔?；鹱儎颖?以便信息使用者能充分了解企業(yè)擔保業(yè)務規(guī)模,衡量其所承擔的業(yè)務風險。
四是預計負債。預計負債是擔保公司重要內容,其確認和計量是擔保公司核算的重點。企業(yè)確認預計負債時,借記“營業(yè)費用”、“擔保賠償支出”、“營業(yè)外支出”等科目,貸記本科目;實際償付負債時,借記本科目等,貸記“銀行存款”等科目。如果企業(yè)前期已合理預計了預計負債,當期發(fā)生的實際損失金額與已計提的相關預計負債之間存在差額,借記“營業(yè)外支出”、“營業(yè)費用”、“擔保賠償支出”科目或貸記“營業(yè)外收入”科目,貸記或借記本科目。當已確認但實際未發(fā)生的預計負債轉回時,借記本科目、貸記“營業(yè)外收入”等科目。
五是資產(chǎn)減值準備的確認與計量?！掇k法》規(guī)定擔保公司應當定期或者至少每年年度終了,對其所持有的資產(chǎn)是否發(fā)生減值進行檢查。如果這些資產(chǎn)發(fā)生了減值,則應計提減值準備,確認減值損失,并計入當期費用。這些資產(chǎn)包括短期投資、應收賬款、存貨、長期投資、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、在建工程、委托貸款和抵債資產(chǎn)等。如果已計提減值準備的資產(chǎn)在以后期間得以恢復,則應當在已計提減值準備的范圍內部分或全部轉回已確認的減值損失,沖減當期費用。
六是風險的識別與揭示。擔保業(yè)務的風險很大程度上來自債務人信用方面的風險。擔保企業(yè)在為債務人提拱擔保后,由于各種事先無法預料的因素的影響,債務人可能無法按時、如數(shù)歸還借款,這時就需要擔保人代為償還債務,即發(fā)生了擔保代償,如果擔保公司最終不能全部收回擔保代償資金,就會導致?lián)９窘?jīng)濟上的損失。為了較好地計量和把握擔保企業(yè)的財務風險狀況,需要設置和計算一系列的風險控制指標,包括擔保放大倍數(shù)、逾期擔保率、資本風險比率、收人代償率、擔保損失率、準備金充足率、代償支付保障率等。
(編輯 熊年春)
