內(nèi)部控制是合理保證企業(yè)經(jīng)營管理合法合規(guī)、資產(chǎn)安全、財務(wù)報告及相關(guān)信息真實完整，提高經(jīng)營效率和效果，并由企業(yè)董事會、監(jiān)事會、管理層和全體員工實施的、旨在實現(xiàn)控制目標(biāo)的過程。內(nèi)部審計作為連接企業(yè)“董、監(jiān)、高、員”關(guān)系和“游戲”規(guī)則檢查的自我約束機(jī)制，是企業(yè)集團(tuán)建立實施內(nèi)部控制規(guī)范的關(guān)鍵因素。在貫穿于企業(yè)集團(tuán)全過程的內(nèi)部控制體系中，應(yīng)該充分發(fā)揮內(nèi)部審計職能，合理評價企業(yè)內(nèi)部環(huán)境、風(fēng)險、控制措施、信息與溝通、組織實施效果，保證企業(yè)集團(tuán)各個層面、各個環(huán)節(jié)經(jīng)濟(jì)活動的有效運營，使企業(yè)集團(tuán)實現(xiàn)其戰(zhàn)略目標(biāo)。
一、內(nèi)部審計是實現(xiàn)控制活動成因的關(guān)鍵
(一)內(nèi)部審計是內(nèi)部控制的重要組成部分 1986年，最高審計機(jī)關(guān)國際組織(簡稱INTOSAI)在第十二屆大會上對內(nèi)部控制作了權(quán)威性解釋：“內(nèi)部控制作為完整的財務(wù)和其他控制體系，包括組織結(jié)構(gòu)、方法程序和內(nèi)部審計”。該解釋將內(nèi)部審計作為內(nèi)部控制的一個重要組成部分。1992年COSO委員會《內(nèi)部控制――整體框架》一書認(rèn)為內(nèi)部控制中的“監(jiān)督”因素也包括內(nèi)部審計。《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》亦把內(nèi)部審計作為控制環(huán)境、控制方法和監(jiān)督檢查等方面的主要內(nèi)容。王光遠(yuǎn)教授指出“內(nèi)部控制與內(nèi)部審計與生俱來”?？梢?，內(nèi)部審計是內(nèi)部控制的重要組成部分。
(二)內(nèi)部審計是完善內(nèi)部控制的重要機(jī)制 財務(wù)丑聞和欺詐行為的不斷出現(xiàn)，使人們將關(guān)注的焦點從企業(yè)的外部環(huán)境轉(zhuǎn)向企業(yè)內(nèi)部控制機(jī)制上。由于內(nèi)部審計在企業(yè)經(jīng)營管理中處于極其重要的地位，既是企業(yè)內(nèi)部控制機(jī)制的重要組成部分，又是監(jiān)督與評價內(nèi)部控制的主要手段，因此，人們把內(nèi)部審計當(dāng)作“企業(yè)良心”，當(dāng)作維護(hù)企業(yè)道德文化的最后一道防線?！端_班斯－奧克斯利法案》使內(nèi)部審計“再次介入”內(nèi)部控制。根據(jù)風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計的發(fā)展趨勢，內(nèi)部審計同時也是以內(nèi)部控制作為生存與發(fā)展的基礎(chǔ)。
(三)內(nèi)部審計是維系內(nèi)部控制和公司治理的重要紐帶 內(nèi)部控制和公司治理是緊密相聯(lián)的，內(nèi)部審計能夠更好地將兩者結(jié)合起來。斯坦福大學(xué)錢穎一教授(1995)曾提出：公司治理結(jié)構(gòu)是用以處理不同利益相關(guān)者即股東、貸款人、管理人員和職工之間關(guān)系以實現(xiàn)經(jīng)濟(jì)目標(biāo)的一整套制度安排。王光遠(yuǎn)教授指出：內(nèi)部審計是“透視公司的窗口”，是公司治理的“守門員”，是組織極具價值的資源。美國的《薩班斯一奧克斯利法案》，明確規(guī)定了內(nèi)部審計在公司治理中的重要作用。內(nèi)部審計和董事會、高級管理層、外部審計一起共同構(gòu)成公司治理的“四大基石”，內(nèi)部審計成為公司治理結(jié)構(gòu)的重要組成部分。
二、建立與內(nèi)部控制規(guī)范相適應(yīng)的內(nèi)部審計體系
(一)加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)建設(shè)按照精干、高效，既要切合實際，又要有利于審計工作的開展，通常在集團(tuán)公司董事會下設(shè)審計委員會，在行政系統(tǒng)――經(jīng)營管理系統(tǒng)設(shè)置審計部門，集團(tuán)各分、子公司分別設(shè)立內(nèi)審機(jī)構(gòu)或配備專、兼職內(nèi)審人員。各單位內(nèi)審人員或機(jī)構(gòu)在行政上接受所在單位負(fù)責(zé)人或分管內(nèi)部審計負(fù)責(zé)人的領(lǐng)導(dǎo)；在業(yè)務(wù)上接受集團(tuán)審計部門的指導(dǎo)并開展工作。
(二)建立、完善企業(yè)內(nèi)部審計制度完善的內(nèi)部審計制度不僅有利于內(nèi)部審計工作的開展，而且有利于內(nèi)部審計工作的規(guī)范化、制度化，從而提高內(nèi)部審計工作的效率和質(zhì)量。如科學(xué)進(jìn)行審計崗位設(shè)置與考核、制定規(guī)范的內(nèi)部審計工作手冊、進(jìn)一步完善內(nèi)部審計流程、審計項目實施和審計質(zhì)量控制制度等，形成有企業(yè)特色的較為完備的審計規(guī)章制度體系。
(三)建立一支具有現(xiàn)代知識素養(yǎng)和職業(yè)道德水準(zhǔn)的內(nèi)部審計隊伍創(chuàng)建學(xué)習(xí)型團(tuán)隊，培養(yǎng)一批對本系統(tǒng)、本行業(yè)、本企業(yè)的法規(guī)政策了解，對企業(yè)的生產(chǎn)流程、經(jīng)營業(yè)務(wù)熟悉的復(fù)合型人才。內(nèi)部審計人員的素質(zhì)要求至少應(yīng)包括以下幾個方面：很高的道德修養(yǎng)；豐富的知識；很強(qiáng)的相關(guān)技能；不斷學(xué)習(xí)，勇于創(chuàng)新的精神；熟悉法律、法規(guī)制度。
三、以內(nèi)部審計為關(guān)鍵因素，全面推動內(nèi)部控制實施
(一)內(nèi)部審計與“控制環(huán)境”一是推動公司治理機(jī)構(gòu)的健全有效。在宏觀上政府要為企業(yè)創(chuàng)造一個良好的治理環(huán)境；在微觀上，企業(yè)必須完善公司治理結(jié)構(gòu)，建立起現(xiàn)代企業(yè)制度。從決策、執(zhí)行、監(jiān)督三權(quán)分立的公司治理結(jié)構(gòu)來看，內(nèi)部審計的作用越來越引人注目。內(nèi)部審計是公司治理結(jié)構(gòu)中必不可少的一環(huán)，其職能的充分發(fā)揮又依賴于公司治理環(huán)境的完善。公司治理不能局限于權(quán)力制衡，不僅要建立完備有效的公司治理結(jié)構(gòu)，更需要建立行之有效的公司治理機(jī)制。內(nèi)部審計要通過對企業(yè)現(xiàn)代企業(yè)制度是否建立、治理結(jié)構(gòu)是否健全完善、治理機(jī)制是否科學(xué)合理、信息溝通是否暢通及時等方面的監(jiān)督評價來推動公司治理機(jī)構(gòu)的健全有效。二是倡導(dǎo)良好的企業(yè)文化。公司治理實務(wù)是一個公司獨特文化的反映，因此，治理過程的有效性在很大程度上取決于企業(yè)文化。公司的行為模式、目標(biāo)和戰(zhàn)略的制定，業(yè)績的衡量和報告，對履行社會責(zé)任的態(tài)度，都受“企業(yè)文化”的影響。內(nèi)部審計人員應(yīng)以身作則，倡導(dǎo)良好的企業(yè)文化，并使之與企業(yè)的流程對接，從而不斷優(yōu)化企業(yè)的內(nèi)部控制環(huán)境。國際內(nèi)部審計師協(xié)會(簡稱IIA)要求內(nèi)部審計在加強(qiáng)企業(yè)道德文化方面的作用是：在支持道德文化方面發(fā)揮積極作用；內(nèi)部審計師應(yīng)具備高水準(zhǔn)的誠信度；具有倡導(dǎo)良好道德行為的技巧；有能力呼吁領(lǐng)導(dǎo)者、管理者和員工遵守法律、道德和社會責(zé)任。同時，內(nèi)部審計要幫助企業(yè)建立遵守法律的合規(guī)性文化；出現(xiàn)問題時，要進(jìn)行警告。
(二)內(nèi)部審計與“風(fēng)險評估”首先，進(jìn)行風(fēng)險評估，提供風(fēng)險報告。根據(jù)COSO內(nèi)部控制整體框架，內(nèi)部控制活動的開始是要進(jìn)行風(fēng)險評估。風(fēng)險評估過程包括確立企業(yè)的目標(biāo)，識別上述目標(biāo)相關(guān)的風(fēng)險，評估識別出風(fēng)險的后果和可能性，針對風(fēng)險評估的結(jié)果，考慮適當(dāng)?shù)目刂苹顒?。外部審計人員盡管具有專業(yè)的“審計”能力和豐富的企業(yè)流程設(shè)計經(jīng)驗，但其對評估未來風(fēng)險方面的經(jīng)驗不如內(nèi)部審計人員；內(nèi)部審計人員通過檢查、評價、報告企業(yè)內(nèi)部控制和風(fēng)險管理的充分性、有效性，提出風(fēng)險管理方法，幫助管理層加強(qiáng)風(fēng)險管理，以進(jìn)一步加強(qiáng)和完善企業(yè)的內(nèi)部控制，達(dá)到有效控制風(fēng)險、提高企業(yè)整體效率和效果的目標(biāo)。其次，參與內(nèi)部控制設(shè)計。內(nèi)部審計身處企業(yè)，對企業(yè)的各個方面都比較熟悉，又直接面對各種缺陷與舞弊，且內(nèi)審人員具有突出的專業(yè)技能和豐富的工作經(jīng)驗，是企業(yè)“重要的資源”。因此企業(yè)在設(shè)計內(nèi)部控制時，內(nèi)部審計人員作為主要參與人員，可以起到事半功倍的效果。2001年，IIA將內(nèi)部審計定義為一種獨立、客觀的保證和咨詢活動，正是希望發(fā)揮內(nèi)部審計人員在“咨詢”方面的特長，以提高企業(yè)的效率，增加企業(yè)的價值。
(三)內(nèi)部審計與“控制活動”一方面，內(nèi)部審計作為一種控制活動直接對經(jīng)營活動進(jìn)行監(jiān)督。內(nèi)部審計的本質(zhì)是確保受托責(zé)任履行的管理控制機(jī)制。從產(chǎn)生來看，內(nèi)部審計是兩權(quán)分離和企業(yè)管理層次增多基于企業(yè)單位內(nèi)部經(jīng)濟(jì)監(jiān)督之需而產(chǎn)生的，可以通過自己的監(jiān)督工作，發(fā)現(xiàn)并糾正存在的問題，督促企業(yè)各級管理人員及各
位員工遵紀(jì)守法，嚴(yán)格執(zhí)行制度規(guī)定。隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，內(nèi)部審計逐步向管理方面延伸，即審核和評價各種經(jīng)營與控制系統(tǒng)，用以確定企業(yè)的政策是否得到貫徹，建立的標(biāo)準(zhǔn)是否得到遵循，資源的利用是否節(jié)約而有效，單位的目標(biāo)是否實現(xiàn)，并對企業(yè)管理工作提出建議等。因此內(nèi)部審計本身就是一種行之有效的內(nèi)部監(jiān)控系統(tǒng)。另一方面，內(nèi)部審計通過對“控制活動”的再控制進(jìn)行監(jiān)督管理?！镀髽I(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》指出，企業(yè)應(yīng)當(dāng)結(jié)合風(fēng)險評估結(jié)果，運用相應(yīng)的控制措施，將風(fēng)險控制在可承受范圍之內(nèi)。這些控制措施的執(zhí)行效果需要內(nèi)部審計來監(jiān)督和評價，作為一種管控工具，內(nèi)部審計不僅可以通過直接對經(jīng)濟(jì)活動進(jìn)行監(jiān)督和評價，而且可以通過對其他管控工具的再管理、再控制而對企業(yè)的經(jīng)濟(jì)運行發(fā)生間接的保障作用。因此，內(nèi)部審計是對企業(yè)管理的再管理，是對企業(yè)控制的再控制，通過內(nèi)部審計可以有效地反映企業(yè)控制活動的效率和效果。
(四)內(nèi)部審計與“信息與溝通”其一，內(nèi)部審計參與流程優(yōu)化，促進(jìn)企業(yè)信息化建設(shè)。信息技術(shù)是企業(yè)財務(wù)工程體系的支撐，業(yè)務(wù)流程是企業(yè)財務(wù)工程體系的基礎(chǔ)，企業(yè)內(nèi)部控制的建立與實施必須要借助信息技術(shù)，實現(xiàn)業(yè)務(wù)流程的“落地生根”。由于內(nèi)部審計置身于企業(yè)，熟悉企業(yè)的業(yè)務(wù)流程和薄弱環(huán)節(jié)，因此，內(nèi)部審計的參與有利于企業(yè)提高流程優(yōu)化的效率，并為企業(yè)信息化建設(shè)提供合理建議。企業(yè)集團(tuán)應(yīng)該借助企業(yè)資源計劃系統(tǒng)(簡稱ERP)，全面整合和規(guī)范財務(wù)、業(yè)務(wù)流程，對企業(yè)物流、資金流、信息流進(jìn)行一體化的管理和集成運作，實現(xiàn)“縱向管控、橫向集成”，從而確保內(nèi)部控制的有效實施。其二，內(nèi)部審計通過審計評價，改善“信息與溝通”。《企業(yè)內(nèi)部控制評價指引征求意見稿》指出，應(yīng)用信息系統(tǒng)加強(qiáng)內(nèi)部控制的企業(yè)，應(yīng)當(dāng)對信息系統(tǒng)的有效性進(jìn)行評價，包括信息系統(tǒng)一般控制評價和信息系統(tǒng)應(yīng)用控制評價?！秲?nèi)部審計具體準(zhǔn)則第5號一內(nèi)部控制審計》規(guī)定，評價組織獲取及處理信息的能力，其審查重點為：獲取財務(wù)信息和非財務(wù)信息的能力；信息處理的及時性和適當(dāng)性；信息傳遞渠道的便捷與暢通；管理信息系統(tǒng)的安全與可靠。內(nèi)部審計的審查和評價可以有效改善內(nèi)部控制的“信息與溝通”。
(五)內(nèi)部審計與“監(jiān)督檢查”一是監(jiān)督和評價內(nèi)部控制的有效運行?！端_班斯一奧克斯利法案》302條款要求管理層評價內(nèi)部控制在簽署報告前90日的有效性，而404條款則要求審計人員審計財務(wù)報告內(nèi)部控制或者審計管理層有關(guān)內(nèi)部控制有效性的結(jié)論。我國《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》、《企業(yè)內(nèi)部控制評價指引(征求意見稿)》均明確指出，內(nèi)部審計在內(nèi)部控制評價方面的地位和作用。因此，內(nèi)部審計通過對控制環(huán)境、風(fēng)險評估、控制活動、信息與溝通和內(nèi)部監(jiān)督等內(nèi)部控制要素全方位的監(jiān)督、評價，可以及時發(fā)現(xiàn)內(nèi)控執(zhí)行中的問題，改善企業(yè)運行的效率效果從而實現(xiàn)企業(yè)的發(fā)展目標(biāo)。二是為外部審計打下良好的基礎(chǔ)。外部審計是對企業(yè)監(jiān)督的一支重要外部力量，內(nèi)部審計不僅與外部審計共同構(gòu)成公司治理的“四大基石”，而且其良好運行可以為外部審計打下良好的基礎(chǔ)，降低外部審計的審計風(fēng)險，有利于注冊會計師出具正確的審計報告，或?qū)ζ髽I(yè)內(nèi)部控制出具專門的評價意見，使社會公眾包括政府監(jiān)管部門對企業(yè)的經(jīng)營活動和內(nèi)部控制有一個正確的認(rèn)識和評價。
