剛剛過(guò)去的2009年，中國(guó)會(huì)計(jì)界發(fā)生了許多值得深思的事情?；谖冶救说难芯款I(lǐng)域，比較關(guān)注公允價(jià)值、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同、企業(yè)社會(huì)責(zé)任和高管薪酬等四個(gè)問(wèn)題。
由于2009年的全球“金融海嘯”，公允價(jià)值成為人們爭(zhēng)論的焦點(diǎn)，甚至成為這場(chǎng)“金融海嘯”的“罪魁禍?zhǔn)住?。這使得原本屬于“雕蟲小技”的會(huì)計(jì)再次成為世人關(guān)注的焦點(diǎn)。一個(gè)油然而生的問(wèn)題就是：公允價(jià)值不就是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的一種計(jì)量屬性，真有這么“偉大”嗎?
公允價(jià)值要求使用活躍市場(chǎng)的報(bào)價(jià)來(lái)計(jì)量金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值，計(jì)量的準(zhǔn)確性和科學(xué)性取決于活躍市場(chǎng)是否存在，市場(chǎng)形成的價(jià)格是否公允，是否能夠反映資產(chǎn)的真實(shí)價(jià)值。在正常的市場(chǎng)條件下，這是不言而喻的，可是當(dāng)市場(chǎng)處于泡沫或危機(jī)時(shí)，一切都打上了問(wèn)號(hào)。
在金融市場(chǎng)處于泡沫時(shí)期，資產(chǎn)價(jià)格往往脫離賬面歷史成本而大幅上漲，公允價(jià)值一方面使金融機(jī)構(gòu)獲得了巨額賬面利潤(rùn)，另一方面金融機(jī)構(gòu)可以此為基礎(chǔ)繼續(xù)進(jìn)行借貸和投資，從而進(jìn)一步推高杠桿比率和催生泡沫。一旦資產(chǎn)價(jià)格泡沫破裂，市場(chǎng)趨勢(shì)逆轉(zhuǎn)，金融機(jī)構(gòu)就必須將市場(chǎng)的變化反映到財(cái)務(wù)報(bào)告中，必須按照新的市場(chǎng)價(jià)格確定資產(chǎn)的價(jià)值。如果市場(chǎng)形勢(shì)急劇惡化，金融資產(chǎn)遭遇流動(dòng)性危機(jī)，資產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格可能遠(yuǎn)低于實(shí)際價(jià)值，金融機(jī)構(gòu)的損失繼續(xù)擴(kuò)大，市場(chǎng)恐慌進(jìn)一步加劇。在泡沫時(shí)助漲，在危機(jī)時(shí)助跌的順周期性是公允價(jià)值最為人詬病之處。
其實(shí)，公允價(jià)值就像體溫計(jì)，身體發(fā)燒還得從身體本身找原因。“金融海嘯”席卷全球，不應(yīng)該找會(huì)計(jì)當(dāng)“替罪羊”，而應(yīng)該從世界經(jīng)濟(jì)體系本身和人性方面去找原因。從財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的計(jì)量屬性看，歷史成本曾經(jīng)是公允價(jià)值，而公允價(jià)值一旦入賬就轉(zhuǎn)化為歷史成本。當(dāng)然，從歷史成本轉(zhuǎn)向公允價(jià)值，財(cái)務(wù)報(bào)表增加了“公允價(jià)值變動(dòng)損益”。而“公允價(jià)值變動(dòng)損益”作為一個(gè)項(xiàng)目單獨(dú)列示于企業(yè)的利潤(rùn)表。因此，除非只根據(jù)利潤(rùn)(結(jié)果)做出決策，否則，采用公允價(jià)值還是歷史成本作為計(jì)量屬性未必誤導(dǎo)信息使用者。
由此，我覺(jué)得可以得出這樣的啟示：會(huì)計(jì)信息只是一種結(jié)果導(dǎo)向的財(cái)務(wù)結(jié)果。單獨(dú)的結(jié)果只能“知其然，不知其所以然”。會(huì)計(jì)信息的背后隱含著經(jīng)濟(jì)利益或政治利益，甚至兩者兼而有之。公允價(jià)值本身沒(méi)有問(wèn)題，問(wèn)題出在采用公允價(jià)值的人那里。因此，研究公允價(jià)值問(wèn)題首先必須明確“因”(為何采用公允價(jià)值)與“果”(采用公允價(jià)值的結(jié)果是什么)之間的關(guān)系，不能因果關(guān)系倒置，把“因”當(dāng)作“果”，把“果”當(dāng)作“因”。這樣，從理論上說(shuō)，可能帶來(lái)許多研究課題如公允價(jià)值究竟是真實(shí)計(jì)量的手段還是盈余管理的手段、資本市場(chǎng)能否看穿企業(yè)是卓越管理還是盈余管理、誰(shuí)需要公允價(jià)值信息以及公允價(jià)值信息是否更為相關(guān)等課題。
會(huì)計(jì)原本就是一種商業(yè)語(yǔ)言。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是會(huì)計(jì)信息生成過(guò)程的規(guī)則。日益增強(qiáng)的國(guó)際經(jīng)濟(jì)一體化趨勢(shì)要求“商業(yè)語(yǔ)言”從“地方方言”轉(zhuǎn)化為“國(guó)際語(yǔ)言”，從而要求會(huì)計(jì)準(zhǔn)則盡量“求同存異”，實(shí)現(xiàn)國(guó)際趨同?；谶@個(gè)大背景，中國(guó)財(cái)政部已經(jīng)制定出了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同的路線圖。這就意味著中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則已經(jīng)邁向國(guó)際化，同時(shí)意味著中國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論研究在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則層面已經(jīng)告一個(gè)段落，接下來(lái)的問(wèn)題是已經(jīng)國(guó)際趨同的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在中國(guó)企業(yè)組織的運(yùn)用問(wèn)題。
由此，我覺(jué)得可以得出這樣的啟示：?jiǎn)渭兊呢?cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論研究空間已經(jīng)很狹窄，中國(guó)會(huì)計(jì)理論研究應(yīng)該從重點(diǎn)研究財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)轉(zhuǎn)向重點(diǎn)研究管理會(huì)計(jì)。我國(guó)對(duì)管理會(huì)計(jì)的研究和應(yīng)用起步較晚，約開(kāi)始于20世紀(jì)70年代末80年代初。20年時(shí)間中，我國(guó)管理會(huì)計(jì)已逐步從數(shù)量、定額管理過(guò)渡到成本、價(jià)值的管理，從項(xiàng)目、部門管理演變?yōu)槿婀芾?、?zhàn)略管理。隨著理論研究的拓展和實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)的積累，現(xiàn)代財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、財(cái)務(wù)管理、管理會(huì)計(jì)呈現(xiàn)出日趨融合之態(tài)勢(shì)，人們的目光已從過(guò)去轉(zhuǎn)向現(xiàn)在和未來(lái)，開(kāi)始用全局的觀點(diǎn)、戰(zhàn)略的眼光進(jìn)行財(cái)務(wù)活動(dòng)管理。但管理會(huì)計(jì)在中國(guó)形成和發(fā)展的時(shí)間畢竟不長(zhǎng)。立足于我國(guó)國(guó)情和社會(huì)主義建設(shè)目標(biāo)，我國(guó)管理會(huì)計(jì)尚存在許多缺陷和不足。管理會(huì)計(jì)的理論結(jié)構(gòu)、研究范圍、實(shí)踐應(yīng)用等方面更待完善和充實(shí)，還存在較大的發(fā)展余地。
早在1999年，著名管理會(huì)計(jì)學(xué)家、美國(guó)圣地亞哥州立大學(xué)的Chee Chow(周其武)教授，在上海召開(kāi)的中國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)博士生聯(lián)誼會(huì)上指出“中國(guó)目前最需要的是管理會(huì)計(jì)而非財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)”。實(shí)證會(huì)計(jì)研究的鼻祖、羅徹斯特大學(xué)的Ray Ball教授也在會(huì)上明確指出“中國(guó)國(guó)內(nèi)會(huì)計(jì)急需解決的是管理會(huì)計(jì)問(wèn)題”。然而，由于當(dāng)時(shí)中國(guó)急需建立適合市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，Chee Chow和Ray Ball兩位教授的觀點(diǎn)沒(méi)有引起人們的重視。現(xiàn)在中國(guó)財(cái)政部已經(jīng)基本完成會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的建設(shè)和國(guó)際趨同路線圖，中國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)界的研究重點(diǎn)就應(yīng)該轉(zhuǎn)向管理會(huì)計(jì)研究。這樣，從理論上說(shuō)，可能帶來(lái)許多研究課題如已經(jīng)國(guó)際趨同的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在中國(guó)運(yùn)用成效如何、基于中國(guó)企業(yè)制度背景的中國(guó)企業(yè)管理會(huì)計(jì)理論與方法研究。2010年中國(guó)國(guó)家自然科學(xué)基金管理科學(xué)部重點(diǎn)項(xiàng)目指南就有“中國(guó)企業(yè)管理會(huì)計(jì)理論與方法研究”這個(gè)題目。
亞當(dāng)・斯密有兩本著名的書《道德情操論》(1759年)和《國(guó)民財(cái)富的性質(zhì)和原因的研究》即《國(guó)富論》(1776年)。然而，因發(fā)展市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的需要，中國(guó)首先翻譯出版了《國(guó)富論》，中國(guó)許多人也只研讀過(guò)《國(guó)富論》，只是后來(lái)中國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展到一定程度，才又翻譯出版了《道德情操論》。我國(guó)在相當(dāng)長(zhǎng)的時(shí)間里勞動(dòng)力嚴(yán)重地供大于求，支撐我國(guó)工業(yè)主體的勞動(dòng)密集型企業(yè)對(duì)勞動(dòng)力資源素質(zhì)要求不高，這就形成了我國(guó)在經(jīng)濟(jì)發(fā)展中的“強(qiáng)資本”和“弱勞動(dòng)”現(xiàn)象。中國(guó)許多企業(yè)“以損害人民生命健康來(lái)?yè)Q取企業(yè)發(fā)展和經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)”，出現(xiàn)了“帶血”的GDP。
200多年的企業(yè)管理史告訴我們，隨著對(duì)“人”的認(rèn)識(shí)，從“經(jīng)濟(jì)人”、“社會(huì)人”、“復(fù)合人”到“自我價(jià)值實(shí)現(xiàn)人”的不斷深化，企業(yè)管理經(jīng)歷了經(jīng)驗(yàn)管理、科學(xué)管理、行為管理，已發(fā)展到文化管理階段，要求“以人為本”管理成為潮流。企業(yè)社會(huì)責(zé)任正是這一潮流的體現(xiàn)。樹立以人為本的管理理念和制度無(wú)疑是我國(guó)企業(yè)健康發(fā)展的方向。中國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)界開(kāi)始重視并呼喚企業(yè)社會(huì)責(zé)任意識(shí)。堅(jiān)持科學(xué)發(fā)展觀，首先需要社會(huì)和諧發(fā)展，企業(yè)社會(huì)責(zé)任便成為公眾關(guān)注的焦點(diǎn)。
由此，我覺(jué)得可以得出這樣的啟示：利潤(rùn)最大化或股東財(cái)富最大化觀念日益受到質(zhì)疑?；谑袌?chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境，企業(yè)不僅提供各種“產(chǎn)品”(Gooda)，而且提供各種“善心”(Good)，企業(yè)不僅追求利潤(rùn)，而且要追求其使命，中國(guó)企業(yè)經(jīng)理人不僅要“善經(jīng)營(yíng)，懂管理”，而且還要富有社會(huì)責(zé)任感，以社會(huì)公眾的利益為重。從理論上說(shuō)，可能帶來(lái)一個(gè)值得研究的重要課題：以企業(yè)可持續(xù)發(fā)展為基礎(chǔ)，立足中國(guó)資本市場(chǎng)和企業(yè)制度背景，從企業(yè)社會(huì)責(zé)任信息價(jià)值的視角，研究企業(yè)社會(huì)責(zé)任與企業(yè)價(jià)值、可持續(xù)發(fā)展的關(guān)系，構(gòu)建基于可持續(xù)發(fā)展的企業(yè)社會(huì)責(zé)任報(bào)告模式，從而揭示“企業(yè)是賺錢行善，還是行善賺錢”這個(gè)命題。
自從中國(guó)平安保險(xiǎn)公司的董事長(zhǎng)兼CEO馬明哲的“巨額薪酬”
案之后，高管薪酬尤其是壟斷性行業(yè)的高管薪酬成為中國(guó)2009年的一件大事。在中國(guó)，壟斷性行業(yè)高管薪酬不僅一個(gè)經(jīng)濟(jì)問(wèn)題，同時(shí)也是一個(gè)政治問(wèn)題。因?yàn)閴艛嘈孕袠I(yè)高管薪酬畸高，擴(kuò)大了貧富差距，可能造成了新的分配不公，從而引發(fā)各種社會(huì)矛盾，破壞企業(yè)和社會(huì)的“和諧”關(guān)系。這與堅(jiān)持科學(xué)發(fā)展觀，構(gòu)建和諧社會(huì)背道而馳。尤其是面對(duì)全球“金融海嘯”，許多企業(yè)紛紛倒閉，許多人失去工作，而某些壟斷性行業(yè)的高管卻暴出天價(jià)薪酬，引起社會(huì)各界的強(qiáng)烈不滿。于是，2009年中國(guó)政府相關(guān)部門不得不對(duì)某些行業(yè)的高管薪酬做出明確限定。
由此。我覺(jué)得可以得出這樣的啟示：高管薪酬不是企業(yè)問(wèn)題，而是社會(huì)問(wèn)題。中國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)界應(yīng)該關(guān)注的是高管薪酬能否達(dá)到其預(yù)期功效，而不是高管薪酬的絕對(duì)額。這樣，從理論上說(shuō)，可能帶來(lái)許多研究課題如高管薪酬是解決代理問(wèn)題還是本身就是代理問(wèn)題、中國(guó)企業(yè)高管是否存在“自定薪酬”的現(xiàn)象、壟斷l(xiāng)生行業(yè)的高管是“據(jù)績(jī)受薪”還是“無(wú)功受祿”等課題。
2010年，開(kāi)始了21世紀(jì)的第二個(gè)十年，我國(guó)改革開(kāi)放從而立之年邁向不惑之年。在未來(lái)一段時(shí)間，對(duì)于推動(dòng)中國(guó)會(huì)計(jì)改革與發(fā)展，理論研究者需要從哪些方面著手，在哪些關(guān)鍵點(diǎn)發(fā)力?
改革開(kāi)放之初，我國(guó)會(huì)計(jì)理論研究首先表現(xiàn)出來(lái)的是開(kāi)放性，把國(guó)外先進(jìn)的會(huì)計(jì)理論成就引進(jìn)到中國(guó)來(lái)。這期間最重要的是管理會(huì)計(jì)的引入，以及大批有關(guān)會(huì)計(jì)理論和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則論著的翻譯出版。中國(guó)會(huì)計(jì)理論研究的方向開(kāi)始從原來(lái)閉門式的研究而轉(zhuǎn)向引進(jìn)、吸收、再創(chuàng)新的研究路徑上。由于國(guó)外先進(jìn)會(huì)計(jì)理論的引入大大加快了我國(guó)會(huì)計(jì)理論研究和國(guó)際先進(jìn)水平的對(duì)接速度，使我國(guó)理論界能夠在今后幾年內(nèi)以較短時(shí)間了解到國(guó)外會(huì)計(jì)理論研究的最新成果，為我國(guó)會(huì)計(jì)理論研究的創(chuàng)新提供了借鑒，開(kāi)闊了思路。
從另一個(gè)角度，縱觀中國(guó)改革與開(kāi)放三十年的歷史經(jīng)驗(yàn)，配合中國(guó)會(huì)計(jì)改革與發(fā)展的需要，中國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)界一直處于“取經(jīng)階段”，“亦步亦趨”地將市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)國(guó)家的會(huì)計(jì)理論與方法引入中國(guó)。中國(guó)改革與開(kāi)放三十年，中國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)界還沒(méi)有真正樹立“獨(dú)立之學(xué)術(shù)精神，自由之學(xué)術(shù)思想”，許多研究都是配合或基于政府行為驅(qū)動(dòng)的“角色”。
隨著中國(guó)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，將來(lái)中國(guó)企業(yè)的會(huì)計(jì)問(wèn)題就是世界性的會(huì)計(jì)問(wèn)題。有鑒于此，我認(rèn)為，在未來(lái)一段時(shí)間，中國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)界應(yīng)該終結(jié)“取經(jīng)時(shí)代”，進(jìn)人“造經(jīng)時(shí)代”，立足中國(guó)企業(yè)豐富多彩的實(shí)踐(關(guān)鍵發(fā)力點(diǎn))，從技術(shù)(Technical)、組織(OrganizationaI)、行為(Behavioral)和情境(contextual)四個(gè)維度(著手方面)研究基于中國(guó)企業(yè)的會(huì)計(jì)理論與實(shí)踐課題，為國(guó)際會(huì)計(jì)學(xué)界提供具有中國(guó)“地方風(fēng)味”的高水平研究成果，從而使中國(guó)會(huì)計(jì)改革與發(fā)展的成就融入國(guó)際社會(huì)。這就是未來(lái)一段時(shí)間，中國(guó)會(huì)計(jì)理論研究者的神圣使命。
由此聯(lián)系到我國(guó)會(huì)計(jì)改革和發(fā)展進(jìn)程中的一項(xiàng)討論熱點(diǎn)：“做大、做強(qiáng)、國(guó)際化”。作為理論研究者，在這一時(shí)代大背景下有哪些路要走? 首先我要聲明，“做大做強(qiáng)”的提法有待商榷。應(yīng)該“做強(qiáng)做大”，沒(méi)有“強(qiáng)”，就像一個(gè)人“虛胖”一樣，談不上健康。這樣的“大”沒(méi)有什么意義。只有“強(qiáng)”，“大”才有意義。世界500強(qiáng)。并不是因?yàn)槠洹按蟆辈拧皬?qiáng)”，而是因?yàn)槠洹皬?qiáng)”才“大”。千萬(wàn)不要把“因”(“強(qiáng)”)與“果”(“大”)之間的關(guān)系倒置!其實(shí)，中文的“強(qiáng)大”一詞已經(jīng)說(shuō)明了這一點(diǎn)。在中國(guó)，基于政府行為力量，要“做大”很容易，企業(yè)一合并，不就“做大”了嗎?比如將中國(guó)所有會(huì)計(jì)師事務(wù)所合并成立一個(gè)“中國(guó)會(huì)計(jì)公司”，世界500強(qiáng)第一名恐怕都未必有問(wèn)題。但是，這有意義嗎?
盡管如此，我還是必須承認(rèn)“做大、做強(qiáng)、國(guó)際化”確實(shí)已經(jīng)成為中國(guó)會(huì)計(jì)業(yè)界討論的熱點(diǎn)和追求的目標(biāo)。從理論上說(shuō)，我認(rèn)為中國(guó)會(huì)計(jì)界距離這個(gè)目標(biāo)還比較遙遠(yuǎn)，還有許多路要走。
第一，中國(guó)會(huì)計(jì)界對(duì)“做大、做強(qiáng)、國(guó)際化”并沒(méi)有一個(gè)非常清晰的認(rèn)識(shí)和理解。例如，什么叫“做大、做強(qiáng)”?如何衡量“做大做強(qiáng)”?什么叫“國(guó)際化”?如何衡量“國(guó)際化”程度?如果對(duì)目標(biāo)尚且沒(méi)有一個(gè)非常清晰的認(rèn)識(shí)和理解，這路怎么走?
第二，缺乏“國(guó)際化”理念。盡管“國(guó)際化”這個(gè)詞的使用頻率非常之高，但是，許多人并沒(méi)有真正樹立“國(guó)際化”理念，以為走出國(guó)門(“走出去”)就是“國(guó)際化”。在美國(guó)有許多“China Town”(中國(guó)城)就從某個(gè)層面說(shuō)明即使走出國(guó)門也未必就具有“國(guó)際化”理念。每年的春運(yùn)高峰，“有錢沒(méi)有錢，都要回家過(guò)年”則是缺乏“國(guó)際化”理念的另一個(gè)例證。我始終認(rèn)為“觀念改變歷史軌跡，觀念創(chuàng)造奇跡”，缺乏“國(guó)際化”理念，如何問(wèn)鼎世界?
第三，缺乏具有“戰(zhàn)略思維、國(guó)際視野和市場(chǎng)意識(shí)”的人才。我歷來(lái)認(rèn)為中國(guó)從來(lái)不缺乏人才，但是，面對(duì)21世紀(jì)新的環(huán)境，中國(guó)真正具有“戰(zhàn)略思維、國(guó)際視野和市場(chǎng)意識(shí)”的人才還非常奇缺。
會(huì)計(jì)專業(yè)期刊是介于會(huì)計(jì)理論研究、會(huì)計(jì)管理、會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)領(lǐng)域之間的橋梁。我對(duì)會(huì)計(jì)專業(yè)期刊最大的期待是專業(yè)期刊必須具有明確的戰(zhàn)略定位。專業(yè)期刊為誰(shuí)而辦?試圖想讓所有讀者都滿意，其實(shí)，所有讀者都不滿意?；\統(tǒng)地說(shuō)，無(wú)非就是“頂天”與“立地”。為學(xué)者服務(wù)的專業(yè)期刊，應(yīng)該“頂天”，刊登具有學(xué)術(shù)水平的研究成果，為企業(yè)經(jīng)理人服務(wù)的專業(yè)期刊應(yīng)該“立地”，刊登具有鮮明“地方風(fēng)味”的總結(jié)、提煉中國(guó)企業(yè)實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)的研究成果。在這方面，《財(cái)會(huì)通訊》分為“學(xué)術(shù)版”和“綜合版”就是一個(gè)很好的嘗試。
我認(rèn)為，面對(duì)企業(yè)經(jīng)理人的會(huì)計(jì)專業(yè)期刊需要更多關(guān)注和探討企業(yè)實(shí)踐層面的課題和熱點(diǎn)問(wèn)題，推演和普及管理理念?？偨Y(jié)企業(yè)實(shí)踐的經(jīng)驗(yàn)與教訓(xùn)，使具有理論基礎(chǔ)的讀者感到有“身臨其境的感覺(jué)”即實(shí)踐的元素，使具有豐富實(shí)踐經(jīng)歷的讀者感到有“茅塞頓開(kāi)的感覺(jué)”即理論的元素，從而達(dá)到“以熱點(diǎn)問(wèn)題吸引讀者，以獨(dú)到和深度分析留住讀者”的理想境界。
