醫(yī)院會計制度是我國醫(yī)院財務(wù)管理工作必須遵循的基本規(guī)范，也是醫(yī)院主動適應(yīng)社會主義市場經(jīng)濟體制，規(guī)范醫(yī)療服務(wù)市場的經(jīng)營行為，促進醫(yī)院努力實現(xiàn)集約型經(jīng)營管理的重要制度?，F(xiàn)行的《醫(yī)院會計制度》正式頒布于1998年11月，從1999年1月在我國開始實施。這部適應(yīng)于我國醫(yī)療衛(wèi)生單位財務(wù)工作運行的根本制度，是我國衛(wèi)生改革與發(fā)展的需要，是各種醫(yī)療體制財務(wù)工作操作實施的標(biāo)準(zhǔn)。相對于舊版本，現(xiàn)行《醫(yī)院會計制度》根據(jù)新形勢的要求，借鑒了企業(yè)財務(wù)會計改革的經(jīng)驗和國際慣例，是醫(yī)院財務(wù)管理、會計核算的重大改革依據(jù)。為醫(yī)院適應(yīng)市場經(jīng)濟，參與市場競爭注入了新的活力，是醫(yī)院會計同國際慣例接軌，邁向醫(yī)院會計現(xiàn)代化的又一次重大發(fā)展?，F(xiàn)行的《醫(yī)院會計制度》作為對原有制度的完善和補充，在它頒布實施以來，對于規(guī)范醫(yī)院的財務(wù)管理，提高醫(yī)院的會計核算質(zhì)量，均起到了很好的作用。但隨著社會經(jīng)濟的飛速發(fā)展，改革步伐的日益加快及中國加入WTO，現(xiàn)行的《醫(yī)院會計制度》在運行過程中也愈來愈顯現(xiàn)出不足及局限性。
一、現(xiàn)行醫(yī)院會計制度的特點
1.現(xiàn)行的《醫(yī)院會計制度》將會計要素分為5類，即資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入和支出，改變了過去將會計科目分為資金占用和資金來源兩大類的劃分方法。
2.重新劃分醫(yī)院的收支，加強了收入和支出的管理：將醫(yī)院收入劃分為財政補助收入、上級補助收入、醫(yī)療收入、藥品收入和其他收入；與收入分類相對應(yīng)，將醫(yī)院支出劃分為醫(yī)療支出、藥品支出、財政專項支出和其他支出；取消了過去的制劑收支，將制劑的增加值列入藥品進銷差價，避免了醫(yī)院制劑造成的虛收虛支。
3.醫(yī)藥分開并實行成本核算：由于醫(yī)院的經(jīng)濟活動不同于一般的事業(yè)單位，醫(yī)院的支出應(yīng)主要通過醫(yī)療服務(wù)收入來彌補，而不能依賴出售藥品來彌補，將醫(yī)療及藥品收支分別管理、分開核算，對醫(yī)療服務(wù)和藥品消耗分別實行成本核算。
4.藥品收入實行超收上繳：為了控制醫(yī)療費用的盲目增長，減輕人民群眾醫(yī)療費用負(fù)擔(dān)，克服醫(yī)療衛(wèi)生資源的浪費，對醫(yī)院藥品收入實行“核定收入，超收上繳”的管理辦法，超出財政部門和主管部門核定的藥品收入總額，按規(guī)定上繳衛(wèi)生主管部門，使醫(yī)院逐步回到因病施治、合理用藥的正常軌道上來。
二、現(xiàn)行醫(yī)院會計制度存在的問題及對策
1.新制度適用范圍較小，
現(xiàn)行的《醫(yī)院會計制度》明確規(guī)定“適用于中華人民共和國境內(nèi)各級各類獨立核算的公立醫(yī)療機構(gòu)。”隨著經(jīng)濟的發(fā)展，一大批非公有制醫(yī)院應(yīng)運而生，特別是民辦的或慈善機構(gòu)舉辦的醫(yī)院。然而非公立醫(yī)院的會計核算如何進行，特別是非公立的非營利醫(yī)院應(yīng)該執(zhí)行什么會計制度，目前并無明確的規(guī)定。國家在《關(guān)于城鎮(zhèn)醫(yī)藥衛(wèi)生體制改革的指導(dǎo)意見》中指出，將醫(yī)療機構(gòu)分為非營利性和營利性兩類進行管理。根據(jù)醫(yī)療機構(gòu)的性質(zhì)、社會功能及其承擔(dān)的任務(wù)制定并實施不同的財稅、價格政策，非營利性醫(yī)療機構(gòu)的醫(yī)療服務(wù)體系中占主導(dǎo)，享受相應(yīng)的稅收優(yōu)惠政策，“衛(wèi)生、財政等部門要加強對非營利性醫(yī)療機構(gòu)的財務(wù)監(jiān)督管理，營利性醫(yī)療機構(gòu)服務(wù)價格放開，依法自主經(jīng)營，照章納稅?！痹谖覈蟛糠轴t(yī)院是國有醫(yī)院，屬于非營利性醫(yī)院，不具有營利性，但并不等于非營利性就不能盈利。隨著社會主義市場經(jīng)濟體制的建立，醫(yī)院要生存和發(fā)展，必須實行經(jīng)濟核算，僅靠少量的財政撥款是不行的，主要是要以自身的醫(yī)療服務(wù)來獲取收入，因而必須要有盈余，以維持自身的生存和發(fā)展。因此，非營利性醫(yī)院會計可以借鑒企業(yè)會計，運用企業(yè)會計的分析方法，對醫(yī)院的經(jīng)濟活動進行核算、監(jiān)督，營利性醫(yī)院則可以完全和企業(yè)會計一樣，經(jīng)衛(wèi)生主管部門登記注冊，采用企業(yè)會計的核算方法。 2.增設(shè)“財務(wù)費用”科目?，F(xiàn)行的《醫(yī)院會計制度》規(guī)定：醫(yī)院發(fā)生的借款利息費用在“管理費用”科目中核算，存款利息收入在“其他收入”科目中核算，為適應(yīng)醫(yī)院新形勢下成本核算和醫(yī)院的負(fù)債經(jīng)營的現(xiàn)狀，規(guī)范核算借款（負(fù)債）的費用支出，合理反映借入資金的利息負(fù)擔(dān)情況和合理評價資金（負(fù)債）的利用效益，故建議把原在“管理費用”中列支的借款利息支出和在“其他收入”中核算的存款利息收入統(tǒng)一規(guī)劃到設(shè)立“財務(wù)費用”一級科目中核算，期末直接轉(zhuǎn)入“收支結(jié)余”和“其他結(jié)余”。
3.在當(dāng)前的醫(yī)療糾紛的處理中，醫(yī)院現(xiàn)行的財務(wù)會計制度在抗風(fēng)險方面欠缺。如現(xiàn)行的《醫(yī)院會計制度》缺乏抗風(fēng)險的內(nèi)容，只有在經(jīng)濟賠償發(fā)生時列入“其他支出”科目，未涉及抗風(fēng)險的財務(wù)保障問題，未充分貫徹《會計準(zhǔn)則》的“穩(wěn)健性原則”，未考慮醫(yī)療事故可能導(dǎo)致經(jīng)濟賠償?shù)呢攧?wù)風(fēng)險，必然導(dǎo)致財務(wù)支出和凈收入違背“穩(wěn)健性原則”的會計反映。由于缺乏財務(wù)風(fēng)險保險，一旦發(fā)生嚴(yán)重的醫(yī)療事故，導(dǎo)致巨大的經(jīng)濟賠償必然會嚴(yán)重影響到醫(yī)院工作的正常進行。按醫(yī)療風(fēng)險保障的原理，筆者認(rèn)為一是增補建立醫(yī)療風(fēng)險基金的科目；二是確定計提醫(yī)療風(fēng)險基金的計提依據(jù)及計提比率，各醫(yī)院可視其實際情況在彈性度內(nèi)自選選擇，但應(yīng)遵守一貫性原則，在一個會計年度內(nèi)不得任意變動；三是規(guī)定“醫(yī)療風(fēng)險基金”?？顚Ｓ茫凰氖窃试S醫(yī)院使用“醫(yī)療風(fēng)險基金”向保險公司購置相應(yīng)的險種。
4.根據(jù)謹(jǐn)慎性原則計提各種減值準(zhǔn)備（藥品、庫存材料、固定資產(chǎn)），由于競爭加劇以及未來市場的價格波動，各種資產(chǎn)存放在醫(yī)院的減值風(fēng)險加大，但是因為醫(yī)療服務(wù)行業(yè)的特殊性，完全實行“零庫存”是不現(xiàn)實的，根據(jù)核算為管理服務(wù)的原則，必須計提各項減值準(zhǔn)備。
5.將無形資產(chǎn)更加具體化。醫(yī)療服務(wù)行業(yè)是高技術(shù)、高風(fēng)險行業(yè)，其無形資產(chǎn)主要表現(xiàn)為醫(yī)療技術(shù)專利權(quán)、非專利技術(shù)以及醫(yī)院的信譽。醫(yī)院為了適應(yīng)自身發(fā)展的需要，必須開展一些能給自身帶來較大經(jīng)濟價值的科研項目，其費用較大，如果不將其資本化，直接反映在當(dāng)期支出中，其收支結(jié)余就會不真實，不利于考核當(dāng)期財務(wù)成果。隨著醫(yī)療市場的逐步開放，會出現(xiàn)合作、合資醫(yī)院，醫(yī)院除用設(shè)備、技術(shù)進行合作外，還可以用良好的信譽作為合作資本。但目前醫(yī)院會計制度未能對無形資產(chǎn)具體化，醫(yī)院進行核算就沒有法律法規(guī)方面的依據(jù)，具體操作無法進行。
6.設(shè)置科學(xué)的費用支出科目。目前，醫(yī)院費用支出項目，分為人員支出、公務(wù)支出和對個人與家庭支出，計劃體制下，醫(yī)院經(jīng)費由國家預(yù)算撥款，費用支出科目設(shè)置還比較合適，當(dāng)前，醫(yī)療單位大部分都要發(fā)生經(jīng)營性支出，并且占支出的比例逐漸上升，經(jīng)營活動通常以營利為目的，其分類應(yīng)遵從成本效益原則，目前這種分類既無必要，也不科學(xué)。
7.現(xiàn)行的《醫(yī)院會計制度》規(guī)定固定資產(chǎn)的更新修繕資金由按期提取的修購基金來補充，這就使醫(yī)院在固定資產(chǎn)核算上存在一些弊端。由于固定資產(chǎn)從購置到報廢需要很長一段時間，在此期間，固定資產(chǎn)由于使用、耗損、價值遞減，而固定資產(chǎn)與固定基金一直以原值反映在資產(chǎn)負(fù)債中，虛增了資產(chǎn)與凈資產(chǎn)的總量，同時，由以提取修購基金的形式，直接增加專用基金，使得凈資產(chǎn)既包括固定資產(chǎn)原值，又包括提取的修購基金，造成凈資產(chǎn)會計信息失真，不利于報表使用者正確理解會計報表。如果能在資產(chǎn)負(fù)債表中“固定資產(chǎn)”和“固定基金”科目下，同時設(shè)置備抵科目“累計折舊”，就可以從原值和凈值兩方面反映固定資產(chǎn)的使用狀況和增減變動情況。
8.根據(jù)《醫(yī)院會計制度》的規(guī)定，醫(yī)院支出項下的購置費可直接列支小型設(shè)備購置費。一般的小型設(shè)備都達(dá)到了固定資產(chǎn)的規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)，這使得小型設(shè)備一方面按固定資產(chǎn)的管理要求增加固定資產(chǎn)，增加固定基金，同時按月計提購置費；另一方面按制度規(guī)定要增加購置費。兩方面造成此項購置費重復(fù)進費用，也不符合會計的劃分收益性支出與資本性支出原則。
總之，任何一項制度都有其優(yōu)越性和先進性。但隨著社會經(jīng)濟的發(fā)展和實踐工作的不斷運用和檢驗，就會逐步顯現(xiàn)其不足，需要我們不斷改進和完善，現(xiàn)行《醫(yī)院會計制度》也是如此。當(dāng)然，上述觀點僅是筆者在實際工作中的一些粗淺看法，尚待今后更進一步驗證和完善，從而使《醫(yī)院會計制度》能夠更加正確的計算醫(yī)院的實際經(jīng)營成果，更好地為醫(yī)院的發(fā)展壯大服務(wù)。
參考文獻(xiàn)：
１．《新編醫(yī)院會計》．湖南科學(xué)技術(shù)出版社
２．《注冊會計師》輔導(dǎo)材料．中國財政經(jīng)濟出版社
作者：彭斌 黃榮 文章來源：湘南學(xué)院附屬醫(yī)院 湖南 郴州
