摘 要：會(huì)計(jì)政策是指企業(yè)會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)的具體方法、原創(chuàng)和程序。不同會(huì)計(jì)政策會(huì)產(chǎn)生不同會(huì)計(jì)信息。本文分析了會(huì)計(jì)政策選擇的內(nèi)外動(dòng)因和濫用會(huì)計(jì)政策選擇操縱盈余的具體分類，最后提出規(guī)范企業(yè)會(huì)計(jì)政策選擇的措施。
關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)政策選擇；濫用會(huì)計(jì)政策選擇；資本結(jié)構(gòu)
一、現(xiàn)代企業(yè)會(huì)計(jì)政策選擇的本質(zhì)意義
會(huì)計(jì)政策（AccountingPolicies），是指企業(yè)進(jìn)行財(cái)務(wù)核算和編制財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)所采用的具體方法、原則和程序，屬于企業(yè)會(huì)計(jì)制度的一個(gè)方面。企業(yè)會(huì)計(jì)政策的不同選擇，會(huì)產(chǎn)生不同的會(huì)計(jì)信息，會(huì)對(duì)股東、債權(quán)人、管理層、政府利益相關(guān)者、社會(huì)資源的配置效率造成不同的經(jīng)濟(jì)影響。企業(yè)會(huì)計(jì)政策選擇，表面上是會(huì)計(jì)技術(shù)規(guī)范，本質(zhì)上是經(jīng)濟(jì)和政治利益博弈中制定的規(guī)則和相對(duì)節(jié)省監(jiān)管成本的契約安排。
二、會(huì)計(jì)政策選擇的內(nèi)外動(dòng)因分析
1.以股東為代表的投資者
上市公司的股東在選擇會(huì)計(jì)政策時(shí)，從理論上講，有把公司盈利狀況調(diào)高的傾向。因?yàn)楣居麪顩r的提高一方面有利于股價(jià)的提升，市值的增加代表者股東財(cái)富的增長(zhǎng)；另一方面，我國(guó)證券法規(guī)定，上市公司連續(xù)3年凈資產(chǎn)收益率在10%以下的，將失去配股資格，另外連年虧損也會(huì)面臨摘牌和特別處理的問題。所以股東傾向于通過會(huì)計(jì)政策選擇將公司每年的凈資產(chǎn)收益率調(diào)整到至少10%以上，以維持配股資格。
但是股東也并不追求絕對(duì)地提高公司利潤(rùn)，有時(shí)為了防止股價(jià)產(chǎn)生大幅波動(dòng)，股東會(huì)選擇有助于平衡各期間會(huì)計(jì)利潤(rùn)的會(huì)計(jì)政策，使企業(yè)利潤(rùn)處于比較穩(wěn)定的增長(zhǎng)態(tài)勢(shì)，這樣會(huì)使市場(chǎng)對(duì)股價(jià)抱以信心，有利于股價(jià)的平穩(wěn)增長(zhǎng)。另外，股東為了進(jìn)行納稅籌劃，也會(huì)采取一定的會(huì)計(jì)政策選擇方面的處理措施。
2.以職業(yè)經(jīng)理人為代表的管理層
職業(yè)經(jīng)理人作為企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的直接行為主體，在企業(yè)會(huì)計(jì)政策選擇時(shí)會(huì)參考自身的利益。比如企業(yè)對(duì)職業(yè)經(jīng)理人的考核通常以利潤(rùn)為代表經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)?yōu)橹饕笜?biāo)，但是這種激勵(lì)機(jī)制方式比較單一，另外也過于注重短期經(jīng)濟(jì)效益，忽視長(zhǎng)遠(yuǎn)效益。而且在約束機(jī)制層面上，債權(quán)人參與約束機(jī)制深度上比較欠缺，監(jiān)事會(huì)和獨(dú)立董事的監(jiān)督機(jī)制不到位，導(dǎo)致在這種激勵(lì)和約束機(jī)制下職業(yè)經(jīng)理人，有進(jìn)行會(huì)計(jì)政策選擇來操縱利潤(rùn)來提高自己經(jīng)濟(jì)利益的動(dòng)機(jī)和機(jī)會(huì)。
3.以政府為代表的監(jiān)管方和注冊(cè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所為代表的中介機(jī)構(gòu)
地方政府為了本地區(qū)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展和政治利益，往往對(duì)上市公司通過會(huì)計(jì)政策選擇操縱利潤(rùn)，進(jìn)行尋租的行為采取默許甚至縱容的態(tài)度，這樣地方的上市公司的濫用會(huì)計(jì)政策行為就會(huì)失去監(jiān)管，誤導(dǎo)投資者和債權(quán)人，損害他們的利益。很多注冊(cè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所為了保持客戶關(guān)系或者為了得到更多經(jīng)濟(jì)利益，經(jīng)常與被審計(jì)單位串通對(duì)被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)報(bào)表違法失真的地方出具虛假審計(jì)報(bào)告，縱容了企業(yè)通過會(huì)計(jì)政策選擇的尋租行為，而且也使注冊(cè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所違反了職業(yè)道德甚至財(cái)經(jīng)法律。
三、濫用會(huì)計(jì)政策選擇操縱盈余的具體分類
1.固定資產(chǎn)會(huì)計(jì)政策選擇的濫用
比如企業(yè)違反企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)固定資產(chǎn)的相關(guān)規(guī)定，不將自建的固定資產(chǎn)入賬核算，不提折舊，來達(dá)到虛增利潤(rùn)的目的；或變更固定資產(chǎn)折舊方法，或者在固定資產(chǎn)提供的經(jīng)濟(jì)利益預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式有重大改變時(shí)，不改變固定資產(chǎn)折舊方法，提供了虛假的折舊信息操縱利潤(rùn)。
2.借款費(fèi)用會(huì)計(jì)政策選擇的濫用
企業(yè)為了調(diào)增利潤(rùn)，把應(yīng)費(fèi)用化的借款費(fèi)用也予以資本化，降低成本，提高利潤(rùn)。
3.收入確認(rèn)會(huì)計(jì)政策選擇的濫用
企業(yè)違背企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則關(guān)于收入確認(rèn)的規(guī)定，推遲或提前確認(rèn)收入時(shí)點(diǎn)，或故意提高收入金額或縮減金額等等。這些都是違背權(quán)責(zé)發(fā)生制而進(jìn)行的會(huì)計(jì)選擇濫用，來認(rèn)為地調(diào)節(jié)利潤(rùn)，到達(dá)不正當(dāng)盈余管理的目的。
4.資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)政策選擇的濫用
企業(yè)違背企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則關(guān)于資產(chǎn)減值的規(guī)定，以計(jì)提減值準(zhǔn)備的方式?jīng)_回以前年度虛增的利潤(rùn)；或者編造理由，對(duì)資產(chǎn)進(jìn)行全額計(jì)提減值準(zhǔn)備來進(jìn)行不正當(dāng)盈余管理。
5.財(cái)務(wù)報(bào)表合并會(huì)計(jì)政策選擇的濫用
企業(yè)在合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，違背企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則關(guān)于財(cái)務(wù)報(bào)表合并的規(guī)定，不合并虧損的子公司，或不抵消與子公司間的關(guān)聯(lián)交易，虛增集團(tuán)資產(chǎn)和利潤(rùn)。
四、規(guī)范企業(yè)會(huì)計(jì)政策選擇的措施
對(duì)濫用企業(yè)會(huì)計(jì)政策選擇的行為應(yīng)當(dāng)采取措施加以監(jiān)管和糾正：
1. 完善對(duì)管理層的激勵(lì)和約束機(jī)制
對(duì)管理層應(yīng)當(dāng)建立于公司業(yè)績(jī)相關(guān)聯(lián)的長(zhǎng)期激勵(lì)機(jī)制，著眼于制定長(zhǎng)期的業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)；另外不能單純地以會(huì)計(jì)報(bào)表數(shù)據(jù)作為衡量管理層的業(yè)績(jī)標(biāo)準(zhǔn)，應(yīng)當(dāng)對(duì)激勵(lì)措施實(shí)施多元化增強(qiáng)，比如股票期權(quán)與股票價(jià)格等方式，是管理層與所有者目標(biāo)趨于一致，從而保證會(huì)計(jì)政策選擇不被濫用。另外，應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)上市公司董事和監(jiān)事的獨(dú)立性，提高他們的對(duì)公司運(yùn)營(yíng)的監(jiān)管權(quán)力，對(duì)管理層實(shí)施切實(shí)而有效的監(jiān)管，保證會(huì)計(jì)政策選擇不被濫用以維護(hù)公司整體利益。
2. 分散上市公司的股權(quán)結(jié)構(gòu)，提高機(jī)構(gòu)投資者的比例和監(jiān)管
研究發(fā)現(xiàn)，我國(guó)上市公司存在股權(quán)過于集中的現(xiàn)象，導(dǎo)致公司董事會(huì)“內(nèi)部人控制”的現(xiàn)象，缺乏內(nèi)部制衡，公司成了少數(shù)大股東或?qū)嶋H控制人的獨(dú)裁機(jī)構(gòu)，在行政性力量占主導(dǎo)地位的國(guó)有企業(yè)，這種現(xiàn)象尤為嚴(yán)重。不同身份股東的經(jīng)濟(jì)利益和在監(jiān)管中發(fā)揮作用是不一致的，股權(quán)結(jié)構(gòu)會(huì)影響會(huì)計(jì)政策選擇。董事會(huì)追求資本利得，管理層入股也會(huì)追求市值的最大化，而機(jī)構(gòu)投資者入股，則會(huì)關(guān)注公司治理層的經(jīng)營(yíng)行為有無損害機(jī)構(gòu)投資者的行為，所以分散上市公司的股權(quán)結(jié)構(gòu)，提高機(jī)構(gòu)投資者的比例，會(huì)加強(qiáng)上市公司的內(nèi)部制衡，使各方經(jīng)濟(jì)利益和目標(biāo)趨于一致，有利于會(huì)計(jì)政策選擇的公允和財(cái)務(wù)報(bào)告的真實(shí)。
3.加強(qiáng)外部監(jiān)管部門的監(jiān)管力度
監(jiān)管部門應(yīng)當(dāng)提高對(duì)企業(yè)的監(jiān)督和懲罰力度，建立證監(jiān)會(huì)、銀監(jiān)會(huì)、稅務(wù)部門和審計(jì)署等監(jiān)管部門的聯(lián)動(dòng)機(jī)制、建立會(huì)計(jì)師事務(wù)所的多家共同參與審計(jì)的制度，規(guī)范企業(yè)會(huì)計(jì)政策選擇的披露機(jī)制，敦促上市公司在年報(bào)附注中對(duì)會(huì)計(jì)政策進(jìn)行詳細(xì)充分的披露，對(duì)不規(guī)范、不詳細(xì)、不充分的披露企業(yè)要予以懲罰，以提高會(huì)計(jì)政策選擇的公允性和會(huì)計(jì)報(bào)表的真實(shí)性。
