摘要：2011年10月，財政部正式頒布了《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》，自2013年1月1日起在小企業(yè)范圍內(nèi)實施。雖然《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》制定的初衷是與稅法協(xié)調(diào)一致，但是二者之間仍然存在某些差異。本文主要針對《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》與企業(yè)所得稅法的差異進(jìn)行探討。
關(guān)鍵詞：小企業(yè)會計準(zhǔn)則 企業(yè)所得稅法 差異
財政部頒布的《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》，雖然減少了與企業(yè)所得稅法的差異，但由于會計準(zhǔn)則與稅法畢竟是兩個不同領(lǐng)域的規(guī)范，因此不可避免地存在一些差異。為了幫助小企業(yè)正確納稅，本文對《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》與企業(yè)所得稅法的主要差異進(jìn)行論述。
一、小企業(yè)會計準(zhǔn)則與企業(yè)所得稅法形成差異的原因
（一）小企業(yè)會計準(zhǔn)則與企業(yè)所得稅法的服務(wù)目的差異
《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》的目的是為了規(guī)范小企業(yè)會計確認(rèn)、計量和報告行為，促進(jìn)小企業(yè)可持續(xù)發(fā)展，發(fā)揮小企業(yè)在國民經(jīng)濟(jì)和社會發(fā)展中的重要作用。為小企業(yè)會計報表使用者提供小企業(yè)的經(jīng)營成果、財務(wù)狀況等有用的會計信息。而企業(yè)所得稅法的最終服務(wù)目的是為政府稅務(wù)部門對企業(yè)所得進(jìn)行界定，并征收企業(yè)所得稅提供規(guī)范。
（二）小企業(yè)會計準(zhǔn)則與企業(yè)所得稅法的制定原則差異
《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》的制定考慮了我國小企業(yè)規(guī)模較小、業(yè)務(wù)較簡單、會計基礎(chǔ)工作較為薄弱、會計信息使用者的信息需求相對單一等實際情況，對小企業(yè)的會計確認(rèn)、計量和報告進(jìn)行了簡化處理，減少了小企業(yè)會計人員職業(yè)判斷的內(nèi)容與空間。稅法對所得稅前扣除費(fèi)用的基本原則是“據(jù)實扣除”，即：任何費(fèi)用損失除非確屬真實發(fā)生，否則申報扣除就有可能被認(rèn)定為偷稅行為。其制定的原則應(yīng)合乎權(quán)責(zé)發(fā)生制、相關(guān)性、合理性等原則。
二、《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》與企業(yè)所得稅法的差異表現(xiàn)
《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》與企業(yè)所得稅法不可能完全消除差異，對于執(zhí)行《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》的小企業(yè)，要在其會計利潤的基礎(chǔ)上，按照稅法的要求進(jìn)行納稅調(diào)整，計征企業(yè)所得稅。本文分別從永久性差異和時間性差異兩個方面進(jìn)行探討。
（一）永久性差異
永久性差異是指在某一會計期間，稅前會計利潤與納稅所得之間由于計算口徑不同而形成的差異。這種差異在本期產(chǎn)生，不能在以后各期轉(zhuǎn)回，即永久存在，故被稱為“永久性差異”。
1.免稅收入。有些項目的收入，會計上列為收入，但稅法則不作為應(yīng)納稅所得額。例如，小企業(yè)購買國債的利息收入，按照《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》作為“投資收益”納入利潤總額。但企業(yè)所得稅法規(guī)定，國債利息收入屬于免稅收入，不計繳企業(yè)所得稅。又如，小企業(yè)取得的權(quán)益性投資收益（不包括連續(xù)持有居民企業(yè)公開發(fā)行并上市流通的股票短于12個月取得的投資收益），依照企業(yè)所得稅法也屬于免稅收入。
2.不可稅前扣除的費(fèi)用或損失。有些支出在會計上應(yīng)列為費(fèi)用或損失，但稅法上不予認(rèn)定，因此在計算應(yīng)稅所得時，應(yīng)調(diào)整增加應(yīng)納稅所得額。不可稅前扣除的費(fèi)用或損失主要包括以下兩種情況：
一是范圍不同：即會計上作為費(fèi)用或損失的項目，在計算應(yīng)納稅所得額時可將其扣除，但在稅法上不作為扣除項目。例如：（1）違法經(jīng)營的罰款和被沒收財物的損失；（2）各項稅收的滯納金和罰金；（3）各種非救濟(jì)公益性贊助支出。以上項目在《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》中都列為營業(yè)外支出，但稅法規(guī)定不可稅前扣除。
二是標(biāo)準(zhǔn)不同：即在會計上作為費(fèi)用或損失的項目，稅法上可作為扣除項目，但規(guī)定了計稅開支的標(biāo)準(zhǔn)限額，超限額部分不允許扣除。例如：（1）利息支出，《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》規(guī)定可在費(fèi)用中據(jù)實列支，但稅法規(guī)定向非金融機(jī)構(gòu)借款的利息支出，超過按照金融機(jī)構(gòu)同類同期貸款利率計算的數(shù)額的部分，不準(zhǔn)扣減應(yīng)稅利潤；（2）工資性支出，《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》將工資、獎金全部列為成本費(fèi)用，但稅法規(guī)定不合理的工資性支出應(yīng)繳納所得稅，不得稅前扣除；（3）職工工會經(jīng)費(fèi)和職工福利費(fèi)，《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》根據(jù)實發(fā)工資總額計提職工工會經(jīng)費(fèi)、職工福利費(fèi)，而稅法上分別按照工資總額的2%、14%計算扣除，超額部分不得稅前扣除；（4）公益、救濟(jì)性捐贈支出，《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》列為營業(yè)外支出，但稅法規(guī)定在會計利潤總額12%以內(nèi)的部分準(zhǔn)予扣除，超額部分不得稅前扣除；（5）業(yè)務(wù)招待費(fèi)，《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》列為管理費(fèi)用，但稅法規(guī)定按照發(fā)生額的60%扣除，但最高不得超過當(dāng)年銷售（營業(yè)）收入的5‰。
3.非會計收入而稅法規(guī)定作為收入征稅。在某些情況下，按照《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》的規(guī)定不確認(rèn)收入或沖減收入，但稅法則作為收入征稅。例如，企業(yè)銷售時，因誤開發(fā)票作廢，但由于沖轉(zhuǎn)發(fā)票存根未予保留，稅法上仍視為銷售收入征稅；銷售退回與折讓，未取得合法憑證，稅法上也不予認(rèn)定，仍按銷售收入征稅。
（二）時間性差異
時間性差異是指企業(yè)的稅前會計利潤和納稅所得雖然計算的口徑一致，但由于二者的確認(rèn)時間不同而產(chǎn)生的差異。這種差異會在以后期間轉(zhuǎn)回，使兩者趨于一致。因為《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》制定的初衷是和稅法協(xié)調(diào)一致，盡可能地消除二者之間的差異，從時間性差異這方面來說，《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》基本消除了小企業(yè)會計與所得稅的時間性差異，但仍然存在少許不可消除的情況。例如，小企業(yè)在收到與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助、收到用于補(bǔ)償小企業(yè)以后期間相關(guān)費(fèi)用或虧損的其他政府補(bǔ)助時，《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》要求確認(rèn)為遞延收益，并在相關(guān)資產(chǎn)的使用壽命內(nèi)平均分配，計入營業(yè)外收入。而企業(yè)所得稅法要求在收到政府補(bǔ)助時一次性計入當(dāng)期收入或者在符合條件的情況下作為不征稅收入，導(dǎo)致小企業(yè)會計與稅法存在時間性差異。又如，所得稅法規(guī)定，未使用、不需要的固定資產(chǎn)不允許計提折舊，而《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》要求計提折舊，從而產(chǎn)生時間性差異。
由于《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》基本消除了小企業(yè)會計與稅法的差異，需要小企業(yè)進(jìn)行納稅調(diào)整的交易或事項較少，因此《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》要求小企業(yè)在財務(wù)報表附注中增加納稅調(diào)整的說明，披露“對已在資產(chǎn)負(fù)債表和利潤表中列示項目與企業(yè)所得稅法規(guī)定存在差異的納稅調(diào)整過程”。
三、小結(jié)
《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》主要是為小企業(yè)會計信息使用者提供真實有效的會計信息，從而使它們及時有效的做出正確的財務(wù)決策。而稅法規(guī)則是為了保證國家的財政收入，協(xié)調(diào)國家的宏觀調(diào)控。二者目的的差異、制定原則的差異導(dǎo)致它們在實務(wù)處理上產(chǎn)生了某些差異。筆者認(rèn)為，應(yīng)不斷完善我國《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》與稅收法規(guī)，盡最大可能協(xié)調(diào)并減少二者之間的差異。Z
參考文獻(xiàn)：
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