摘要：網(wǎng)絡(luò)團(tuán)購是我國的一項(xiàng)新興業(yè)務(wù)，興起不過短短兩年時(shí)間，作為互聯(lián)網(wǎng)絡(luò)電子商務(wù)業(yè)務(wù)的特殊形式，網(wǎng)絡(luò)團(tuán)購業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)確認(rèn)計(jì)量還存在很多不成熟的地方，可能導(dǎo)致一些大型團(tuán)購網(wǎng)因會(huì)計(jì)問題而發(fā)展受阻，本文基于網(wǎng)絡(luò)團(tuán)購業(yè)務(wù)的特殊性，分析了網(wǎng)絡(luò)團(tuán)購業(yè)務(wù)的收益及其確認(rèn)計(jì)量，并舉例說明了其具體的會(huì)計(jì)處理方法，以期為網(wǎng)絡(luò)團(tuán)購的會(huì)計(jì)處理提供借鑒與思考。
關(guān)鍵詞：確認(rèn)計(jì)量 會(huì)計(jì)處理 團(tuán) 購網(wǎng)站 團(tuán)購商戶
2008年10月，團(tuán)購網(wǎng)站（Groupon）在美國芝加哥誕生，而中國最早的團(tuán)購網(wǎng)站——“美團(tuán)網(wǎng)”在2010年3月才正式上線，短短兩年時(shí)間內(nèi)，各類團(tuán)購網(wǎng)站以迅雷不及掩耳之勢(shì)從“百團(tuán)大戰(zhàn)”演變?yōu)椤扒F(tuán)大戰(zhàn)”。從近兩年團(tuán)購網(wǎng)站的發(fā)展趨勢(shì)來看，基于互聯(lián)網(wǎng)的團(tuán)購改變了傳統(tǒng)的企業(yè)組織管理形式，實(shí)現(xiàn)了應(yīng)用平臺(tái)的網(wǎng)絡(luò)化和數(shù)據(jù)環(huán)境的無紙化，這必然會(huì)對(duì)傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)環(huán)境產(chǎn)生影響，頻繁的團(tuán)購業(yè)務(wù)也必然要求企業(yè)對(duì)會(huì)計(jì)收入進(jìn)行準(zhǔn)確的確認(rèn)、計(jì)量與報(bào)告。然而相比于傳統(tǒng)商業(yè)企業(yè)來說，網(wǎng)絡(luò)團(tuán)購企業(yè)所涉及的業(yè)務(wù)具有很多特殊性，從而導(dǎo)致這些企業(yè)初期的財(cái)務(wù)核算與管理十分混亂，最直接的例子就是我國發(fā)展較為成功的團(tuán)購網(wǎng)站——“拉手網(wǎng)”，原定于2011年11月14日在美國納斯達(dá)克掛牌交易，最終卻因?yàn)椤皶?huì)計(jì)造假”問題以失敗告終。那么對(duì)于網(wǎng)絡(luò)團(tuán)購業(yè)務(wù)中的特殊核算問題該如何進(jìn)行處理呢？本文基于這個(gè)問題進(jìn)行深入的探討分析。
一、網(wǎng)絡(luò)團(tuán)購涉及的會(huì)計(jì)主體
網(wǎng)絡(luò)團(tuán)購業(yè)務(wù)的興起，改變了傳統(tǒng)意義上的消費(fèi)規(guī)則，也改變了商品及服務(wù)購銷的會(huì)計(jì)核算方式。在完整的網(wǎng)絡(luò)團(tuán)購業(yè)務(wù)中，通常會(huì)涉及三類會(huì)計(jì)主體，分別是商戶、團(tuán)購網(wǎng)站及消費(fèi)者，這三者的款項(xiàng)結(jié)算基本上通過網(wǎng)絡(luò)銀行來進(jìn)行。需要特別指出的是，網(wǎng)絡(luò)團(tuán)購的消費(fèi)者通常包括進(jìn)行會(huì)計(jì)核算的經(jīng)濟(jì)實(shí)體以及無需進(jìn)行核算的自然人，本文所指的會(huì)計(jì)主體是指涉及會(huì)計(jì)核算的經(jīng)濟(jì)實(shí)體，而不包括自然人。另外，由于終端消費(fèi)者是商品及服務(wù)的最終接受者，所涉及的會(huì)計(jì)核算業(yè)務(wù)與一般商業(yè)企業(yè)并沒有很大的區(qū)別，因此本文在探討網(wǎng)絡(luò)團(tuán)購業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理時(shí)將不涉及消費(fèi)者這一主體，而僅就團(tuán)購商戶和團(tuán)購網(wǎng)站這兩類主體的特殊業(yè)務(wù)進(jìn)行分析。
二、網(wǎng)絡(luò)團(tuán)購的收益類別及確認(rèn)計(jì)量
一般來說，網(wǎng)絡(luò)團(tuán)購業(yè)務(wù)中涉及的團(tuán)購網(wǎng)站和團(tuán)購商戶之間是一種收取手續(xù)費(fèi)方式的特殊的委托代銷關(guān)系，團(tuán)購網(wǎng)站與商戶簽訂代銷協(xié)議，在團(tuán)購成功后雙方依據(jù)合同的約定進(jìn)行款項(xiàng)結(jié)算。
?。ㄒ唬┦找骖悇e及其傳遞過程。對(duì)于團(tuán)購網(wǎng)站來說，它的收益主要來源于手續(xù)費(fèi)收入，也就是團(tuán)購網(wǎng)站通過互聯(lián)網(wǎng)組織有共同需求的消費(fèi)者向約定的商家集體購買某一商品或服務(wù)，交易成功后獲取相應(yīng)的回扣作為其勞務(wù)收入。除了手續(xù)費(fèi)收入外，團(tuán)購網(wǎng)站還可能取得其他的收入，如廣告收入、自有商品銷售收入、資金流收益等，這些收入都不屬于團(tuán)購網(wǎng)站的主營業(yè)務(wù)收入，可以記入“其他業(yè)務(wù)收入”或“營業(yè)外收入”科目，本文只對(duì)主營業(yè)務(wù)收入進(jìn)行討論。而對(duì)于團(tuán)購商戶來說，它的收益主要來源于商品或服務(wù)的銷售收入，但是在網(wǎng)絡(luò)團(tuán)購業(yè)務(wù)中，商戶獲得的銷售收入并不是從消費(fèi)者處直接取得的，而需要經(jīng)過團(tuán)購網(wǎng)站這一媒介進(jìn)行傳遞，一般是由團(tuán)購商戶委托團(tuán)購網(wǎng)站來推廣自己的產(chǎn)品和服務(wù)，消費(fèi)者通過互聯(lián)網(wǎng)了解產(chǎn)品信息，并在網(wǎng)絡(luò)點(diǎn)擊購買，通過網(wǎng)絡(luò)銀行將款項(xiàng)支付給團(tuán)購網(wǎng)站，團(tuán)購網(wǎng)站團(tuán)購成功后與商戶進(jìn)行款項(xiàng)結(jié)算。
?。ǘ﹫F(tuán)購業(yè)務(wù)的確認(rèn)計(jì)量。在分析了二者的主營業(yè)務(wù)收入來源及其傳遞過程后，我們還需要探討團(tuán)購網(wǎng)站和團(tuán)購商戶主營業(yè)務(wù)收入的確認(rèn)和計(jì)量問題。在電子商務(wù)環(huán)境下，往往會(huì)存在收付實(shí)現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制并存的現(xiàn)象，并且會(huì)計(jì)分期會(huì)被細(xì)化，與交易期發(fā)生聯(lián)系，這些問題會(huì)使得電子商務(wù)環(huán)境下的網(wǎng)絡(luò)團(tuán)購收入確認(rèn)的難度增加，因此我們有必要結(jié)合網(wǎng)絡(luò)團(tuán)購業(yè)務(wù)的特殊性分析其收入的確認(rèn)及計(jì)量。由于目前我國尚未單獨(dú)形成針對(duì)電子商務(wù)經(jīng)營模式下收入的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，對(duì)于網(wǎng)絡(luò)團(tuán)購業(yè)務(wù)的收入確認(rèn)基本上還是遵照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》的相關(guān)規(guī)定。
1.對(duì)于團(tuán)購網(wǎng)站來說。團(tuán)購網(wǎng)站的收入來源主要是勞務(wù)收入，對(duì)于勞務(wù)收入的確認(rèn)，如果一項(xiàng)業(yè)務(wù)在統(tǒng)一會(huì)計(jì)年度內(nèi)開始并完成，則應(yīng)在勞務(wù)完成時(shí)確認(rèn)收入，若不是，則需要在提供勞務(wù)能夠可靠估計(jì)的情況下，在資產(chǎn)負(fù)債表日按完工百分比法確認(rèn)相關(guān)的收入。對(duì)于團(tuán)購網(wǎng)站來說，需要分兩種情況來討論。
?。?）代銷協(xié)議中按固定額收取手續(xù)費(fèi)。對(duì)于這種情況，團(tuán)購網(wǎng)站的手續(xù)費(fèi)收入與團(tuán)購者數(shù)量及消費(fèi)期限無直接關(guān)系，并且由于一項(xiàng)團(tuán)購活動(dòng)從開始至截止日一般都很短，通常在一個(gè)月以內(nèi)，基本不會(huì)涉及資產(chǎn)負(fù)債表日不能完成的情況，所以團(tuán)購網(wǎng)站應(yīng)當(dāng)在勞務(wù)完成時(shí)一次性確認(rèn)收入，即團(tuán)購活動(dòng)在截止日前達(dá)到約定的最低團(tuán)購數(shù)量，并且消費(fèi)者均已通過網(wǎng)絡(luò)銀行向團(tuán)購網(wǎng)站預(yù)付商品或服務(wù)款項(xiàng)，此時(shí)，團(tuán)購網(wǎng)站就可以依據(jù)與商戶簽訂的代銷協(xié)議收取約定金額手續(xù)費(fèi)并確認(rèn)收入。需要注意的是，在團(tuán)購活動(dòng)中團(tuán)購網(wǎng)站向消費(fèi)者收取的各種形式的押金、商品預(yù)付款等，不屬于網(wǎng)站本身的收入，而是代商戶收取的款項(xiàng)，符合負(fù)債的定義和確認(rèn)條件，應(yīng)當(dāng)在收取時(shí)確認(rèn)為團(tuán)購網(wǎng)站的一項(xiàng)負(fù)債。
（2）代銷協(xié)議中按團(tuán)購金額的一定比例收取回扣。對(duì)于這種情況，團(tuán)購網(wǎng)站的收入則依賴于團(tuán)購數(shù)量及消費(fèi)期限，由于團(tuán)購活動(dòng)的消費(fèi)期限短則一個(gè)月，長(zhǎng)則六個(gè)月以上，可能會(huì)出現(xiàn)跨年度的情況，并且目前大部分團(tuán)購活動(dòng)都附有“支持7天退款”和“支持過期退款”的服務(wù)條款，因此在團(tuán)購活動(dòng)結(jié)束后網(wǎng)站還無法一次性確認(rèn)勞務(wù)收入。根據(jù)目前團(tuán)購網(wǎng)站的主流做法，在活動(dòng)截止訂單生成而服務(wù)未提供時(shí)，網(wǎng)站會(huì)根據(jù)以往消費(fèi)經(jīng)驗(yàn)劃撥一部分款項(xiàng)給商家，通常為50%，一半消費(fèi)者實(shí)現(xiàn)消費(fèi)時(shí)，網(wǎng)站劃撥第二部分款項(xiàng)，通常為20%，待消費(fèi)期限截止后，網(wǎng)站會(huì)根據(jù)最終的消費(fèi)數(shù)量劃撥剩下的款項(xiàng)。由于在每個(gè)資金劃撥期內(nèi)，團(tuán)購網(wǎng)站已為商戶提供了勞務(wù)（網(wǎng)絡(luò)宣傳、款項(xiàng)代收等），并且金額能夠可靠的計(jì)量（即每次劃撥額的一定比例），符合收入確認(rèn)的條件，此時(shí)團(tuán)購網(wǎng)站可以按這種方式分段確認(rèn)勞務(wù)收入，這與傳統(tǒng)商業(yè)企業(yè)的收入確認(rèn)和計(jì)量存在一些區(qū)別，主要是由網(wǎng)絡(luò)團(tuán)購業(yè)務(wù)在交易時(shí)的特殊性決定的，雖然從短期看可能會(huì)出現(xiàn)收入與費(fèi)用不配比的情況，但是由于團(tuán)購業(yè)務(wù)涉及的交易期通常很短，在每個(gè)會(huì)計(jì)期間內(nèi)基本還是能夠?qū)崿F(xiàn)配比的。
2.對(duì)于團(tuán)購商戶來說。團(tuán)購商戶的收入來源主要是商品或服務(wù)的銷售收入，也需要分兩種情況來討論：（1）對(duì)于實(shí)物銷售方式，團(tuán)購活動(dòng)截止及訂單生成后，商戶發(fā)出商品，如果不附帶任何退貨條款，則商戶在發(fā)出商品后就滿足了收入確認(rèn)條件，按商品發(fā)出數(shù)量及團(tuán)購單價(jià)確認(rèn)銷售收入。如果活動(dòng)中附有相關(guān)退貨條款，雖然商品已發(fā)出，但是商品所有權(quán)上的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬還未發(fā)生轉(zhuǎn)移，這種情況與傳統(tǒng)的附有退貨條件的商品銷售類似，可以參照傳統(tǒng)方式確認(rèn)收入并進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。商戶一般是在發(fā)出商品并過退貨期之后即可確認(rèn)為收入。（2）對(duì)于非實(shí)物消費(fèi)方式，目前常見的就是電子券方式，主要集中在餐飲、娛樂等服務(wù)業(yè)，不涉及所有權(quán)轉(zhuǎn)移的問題，可以根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中提供勞務(wù)收入的確認(rèn)條件進(jìn)行確認(rèn)和計(jì)量。針對(duì)上述團(tuán)購網(wǎng)站分段劃撥款項(xiàng)的做法，由于商戶收到劃撥款項(xiàng)時(shí)還未真正提供服務(wù)，不符合收入確認(rèn)條件，這部分預(yù)收的款項(xiàng)應(yīng)該作為一項(xiàng)負(fù)債來處理。只有在一定期限內(nèi)消費(fèi)者到商戶進(jìn)行消費(fèi)，真正的勞務(wù)才開始提供，此時(shí)才符合收入確認(rèn)的條件，因此在這種情況下商戶應(yīng)按照實(shí)際消費(fèi)量進(jìn)行收入的確認(rèn)，而不能根據(jù)款項(xiàng)的收到情況。
三、網(wǎng)絡(luò)團(tuán)購業(yè)務(wù)的具體會(huì)計(jì)處理
對(duì)于網(wǎng)絡(luò)團(tuán)購業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理問題，與一般的商業(yè)企業(yè)并沒有本質(zhì)的區(qū)別，只需注意收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)及確認(rèn)金額問題即可，結(jié)合上文對(duì)團(tuán)購業(yè)務(wù)確認(rèn)計(jì)量的分析，本文通過舉例說明團(tuán)購業(yè)務(wù)中網(wǎng)站和商戶這兩方的會(huì)計(jì)核算問題。
2012年5月25日，A電影院委托B團(tuán)購網(wǎng)站推出一單電影票團(tuán)購業(yè)務(wù)，市場(chǎng)價(jià)為90元，團(tuán)購價(jià)為25元，截至網(wǎng)絡(luò)團(tuán)購結(jié)束日（5月31日），累計(jì)有50 000名消費(fèi)者生成訂單，在規(guī)定消費(fèi)期限（6月1日至6月30日）共有49 000名消費(fèi)者到影院進(jìn)行消費(fèi)。假定該團(tuán)購業(yè)務(wù)“支持過期退款”，網(wǎng)站按團(tuán)購量的2%分三階段收取手續(xù)費(fèi)。則團(tuán)購網(wǎng)站和商戶的會(huì)計(jì)處理如下：
（一）B團(tuán)購網(wǎng)站的會(huì)計(jì)處理。
1.B網(wǎng)站收到在線支付的電影票訂單支付款后，根據(jù)已付款成功的訂單匯總記錄，作如下會(huì)計(jì)處理：
借：銀行存款 1 250 000
貸：預(yù)收賬款 （50 000×25）1 250 000
2.團(tuán)購活動(dòng)結(jié)束后，網(wǎng)站劃撥50%款項(xiàng)給A影院，并取得相應(yīng)手續(xù)費(fèi)收入：
借：預(yù)收賬款 625 000
貸：銀行存款 612 500
主營業(yè)務(wù)收入 （625 000×2%）12 500
3.一半消費(fèi)者（25 000名）實(shí)現(xiàn)消費(fèi)時(shí)，劃撥20%款項(xiàng)給A影院，并取得手續(xù)費(fèi)收入：
借：預(yù)收賬款 250 000
貸：銀行存款 245 000
主營業(yè)務(wù)收入 （250 000×2%）5 000
4.團(tuán)購結(jié)束時(shí)，由于有1 000名消費(fèi)者未及時(shí)消費(fèi)，則將剩下的28%款項(xiàng)劃撥給影院，2%款項(xiàng)退還到消費(fèi)者原支付賬戶，并確認(rèn)勞務(wù)收入：
借：預(yù)收賬款 350 000
貸：銀行存款 343 000
主營業(yè)務(wù)收入 7 000
借：預(yù)收賬款 （1 000×25）25 000
貸：銀行存款 25 000
注意：假如該團(tuán)購業(yè)務(wù)“不支持過期退款”，則未被消費(fèi)的款項(xiàng)歸團(tuán)購企業(yè)所有，會(huì)計(jì)處理為：
借：預(yù)收賬款 25 000
貸：營業(yè)外收入 25 000
?。ǘ〢電影院的會(huì)計(jì)處理。
1.團(tuán)購結(jié)束，收到網(wǎng)站50%的劃撥款項(xiàng)，確認(rèn)手續(xù)費(fèi)支出，會(huì)計(jì)處理為：
借：銀行存款 612 500
銷售費(fèi)用 12 500
貸：未實(shí)現(xiàn)收入 （50 000×25×50%）625 000
2.一半消費(fèi)者消費(fèi)時(shí)，收到20%劃撥款，確認(rèn)手續(xù)費(fèi)支出及銷售收入（實(shí)際上每日消費(fèi)者消費(fèi)后都需進(jìn)行收入確認(rèn)，為了簡(jiǎn)化處理，本文進(jìn)行合并確認(rèn)）：
?。?）收到劃撥款：
借：銀行存款 245 000
銷售費(fèi)用 5 000
貸：未實(shí)現(xiàn)收入 （50 000×25×20%）250 000
（2）確認(rèn)本階段收入：
借：未實(shí)現(xiàn)收入 625 000
貸：主營業(yè)務(wù)收入 （50 000×25×50%）625 000
3.團(tuán)購結(jié)束時(shí)，收到剩余款項(xiàng)，確認(rèn)手續(xù)費(fèi)支出及銷售收入（剩余日期的收入同上進(jìn)行合并確認(rèn)）：
借：銀行存款 343 000
銷售費(fèi)用 7 000
未實(shí)現(xiàn)收入 250 000
貸：主營業(yè)務(wù)收入 （50 000×25×48%）600 000
四、結(jié)論
網(wǎng)絡(luò)團(tuán)購業(yè)務(wù)將是未來幾年炙手可熱的新興業(yè)務(wù)類型，為了促使其能夠長(zhǎng)遠(yuǎn)健康地發(fā)展，建立完善的會(huì)計(jì)理論和核算體系就顯得尤為迫切，本文正是基于目前網(wǎng)絡(luò)團(tuán)購業(yè)務(wù)的特殊性，以團(tuán)購業(yè)務(wù)涉及的兩大會(huì)計(jì)主體為切入點(diǎn)，深入分析了其業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)確認(rèn)和計(jì)量。由于目前還較少有人涉足這方面的理論研究，本文的觀點(diǎn)還存在很多不成熟之處，關(guān)于網(wǎng)絡(luò)團(tuán)購業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理還有待繼續(xù)探討研究。S
參考文獻(xiàn)：
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