物流是提高客戶服務(wù)水平、構(gòu)筑企業(yè)供應(yīng)鏈、增強(qiáng)企業(yè)核心競(jìng)爭(zhēng)力的重要途徑。其實(shí)質(zhì)和作用體現(xiàn)在：保證商品的質(zhì)量和數(shù)量，使其在到達(dá)客戶前使用價(jià)值不變；節(jié)省自然資源、人力資源、能源。物流成本會(huì)計(jì)是一個(gè)以物流成本為中心，通過對(duì)物流成本的分析，對(duì)物流活動(dòng)進(jìn)行預(yù)測(cè)、決策、規(guī)劃和控制的會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)。本文介紹了制造業(yè)企業(yè)物流成本及其分類，論述了制造業(yè)企業(yè)物流成本核算的必要性，分析了物流成本會(huì)計(jì)核算存在的問題，提出了制造業(yè)企業(yè)物流成本核算的構(gòu)建方法，最后指出了物流成本會(huì)計(jì)核算的賬務(wù)處理程序。
一、制造業(yè)企業(yè)物流成本及其分類
物流成本是指物品發(fā)生空間移位或處于儲(chǔ)存狀態(tài)所耗費(fèi)的物化勞動(dòng)和活勞動(dòng)的貨幣表現(xiàn)。制造業(yè)企業(yè)物流成本是指制造業(yè)企業(yè)發(fā)生在產(chǎn)品或?qū)嵨锪鲃?dòng)過程中所支付或負(fù)擔(dān)的總流通費(fèi)用，包括物流設(shè)備投資及其折舊、人力資源支出、維持費(fèi)用、管理費(fèi)用、追加投資、其他支出等。降低物流費(fèi)用已成為企業(yè)的第三利潤源。如何全面地反映物流成本，對(duì)物流成本進(jìn)行合理的核算與控制是重點(diǎn)。
按照物流成本的功能可以劃分為運(yùn)輸費(fèi)、保管費(fèi)、包裝費(fèi)、流通加工費(fèi)、信息處理費(fèi)、物流管理費(fèi)。按照成本支付的會(huì)計(jì)形態(tài)可以劃分為對(duì)內(nèi)支付的物流成本和對(duì)外支付的物流成本。按照物流成本的性質(zhì)可以分為物流固定成本與物流變動(dòng)成本。按照物流成本的發(fā)生特性可以劃分為隱性物流成本和顯性物流成本。
二、物流成本會(huì)計(jì)核算存在的問題
我國物流成本一直以來都高于發(fā)達(dá)國家，除了公認(rèn)的物流基礎(chǔ)設(shè)施老化、信息技術(shù)落后、管理水平不高、物流體制落后限制等原因外，很突出的一個(gè)原因在于物流成本核算不清，導(dǎo)致對(duì)企業(yè)物流成本不能準(zhǔn)確地反映和核算，管理者在不知道企業(yè)各環(huán)節(jié)具體物流耗費(fèi)的情況下，也就談不上對(duì)物流活動(dòng)進(jìn)行合理控制和調(diào)節(jié)以降低物流成本。因此，物流成本控制得以實(shí)施的一個(gè)重要前提就是對(duì)物流成本進(jìn)行準(zhǔn)確的核算。為此，對(duì)制造業(yè)企業(yè)物流成本核算進(jìn)行研究非常必要。目前存在的主要問題在于：
（一）現(xiàn)行的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)制度沒有對(duì)企業(yè)物流成本做出明確的規(guī)定。從物流成本會(huì)計(jì)核算的角度看，由于物流成本的核算中只涉及了部分物流費(fèi)用，使得物流成本的核算范圍和內(nèi)容不全面，結(jié)果使物流企業(yè)的大量成本處于隱性狀態(tài)，給企業(yè)的決策帶來了困難。物流成本的隱蔽性、模糊性使得企業(yè)的決策者無從知曉物流成本的真實(shí)狀況。同時(shí)，由于物流成本核算時(shí)把物流成本和其他的生產(chǎn)成本費(fèi)用混雜在一起，使得物流成本會(huì)計(jì)信息的披露與其他生產(chǎn)成本費(fèi)用信息的披露混雜在一起，如果企業(yè)需要有關(guān)的物流成本信息，就必須從有關(guān)的會(huì)計(jì)信息中尋找，致使物流成本的信息難以完整，并且在尋找過程中業(yè)務(wù)處理變得費(fèi)時(shí)而繁瑣，這樣不利于物流企業(yè)進(jìn)行業(yè)務(wù)的管理和績效的評(píng)價(jià)。
（二）物流企業(yè)成本核算不規(guī)范。對(duì)于經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理，現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度不允許企業(yè)有更多的選擇余地，但物流企業(yè)又有自身的特點(diǎn)，物流企業(yè)中對(duì)成本核算的內(nèi)容尚不清晰，制約了物流成本核算的發(fā)展，同時(shí)核算方法也不夠得當(dāng)。
（三）缺乏懂得物流專業(yè)知識(shí)的財(cái)務(wù)管理人員。從當(dāng)前來看，無論是本科院校還是高職院校都在盡力培養(yǎng)適合社會(huì)需要的綜合型人才，但是在教育過程中一般都是追求在財(cái)務(wù)領(lǐng)域中能夠獨(dú)立完成整個(gè)會(huì)計(jì)循環(huán)的財(cái)務(wù)人員，而對(duì)于像物流行業(yè)這些專業(yè)性比較強(qiáng)的行業(yè)而言，專業(yè)財(cái)務(wù)人員相對(duì)較少。
三、制造業(yè)企業(yè)物流成本核算的構(gòu)建方法
為了提供物流成本管理所需要的信息，必須對(duì)現(xiàn)有的會(huì)計(jì)核算方法進(jìn)行變革，本文提出以下兩個(gè)思路供參考。
（一）不改變現(xiàn)有會(huì)計(jì)一級(jí)科目，在相關(guān)成本費(fèi)用一級(jí)科目下增設(shè)物流成本二級(jí)科目和明細(xì)科目。在不打破原有財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)框架下，可以通過在各相關(guān)成本費(fèi)用賬戶下設(shè)立“供應(yīng)物流成本”、“生產(chǎn)物流成本”、“銷售物流成本”、“回收物流成本”、“廢棄物流成本”二級(jí)科目，并根據(jù)物流功能設(shè)置明細(xì)科目，期末利用二級(jí)科目和明細(xì)科目進(jìn)行歸集匯總獲得物流成本管理所需要的信息，具體規(guī)則如下。
1.賬戶設(shè)置。在原有相關(guān)成本費(fèi)用一級(jí)科目下設(shè)立相關(guān)物流成本二級(jí)科目。（1）在“營業(yè)費(fèi)用”下增設(shè)“銷售物流成本”和“回收物流成本”二級(jí)科目，歸集退貨、返修等發(fā)生的費(fèi)用。（2）在“制造費(fèi)用”和“生產(chǎn)成本”科目下增設(shè)“生產(chǎn)物流成本”二級(jí)科目，歸集生產(chǎn)過程中的物流成本。（3）在“材料采購”科目下增設(shè)“供應(yīng)物流成本”二級(jí)科目。生產(chǎn)要素的采購費(fèi)用，包括運(yùn)輸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)等一般計(jì)入材料采購成本中，因而可在“材料采購”下設(shè)“供應(yīng)物流成本”子科目。（4）在“管理費(fèi)用”科目下增設(shè)“供應(yīng)物流成本”和“廢棄物流成本”二級(jí)科目。企業(yè)內(nèi)部倉庫保管費(fèi)，如維護(hù)費(fèi)、搬運(yùn)費(fèi)，采購人員的工資、差旅費(fèi)、辦公費(fèi)等，一般歸入管理費(fèi)用，因此應(yīng)在“管理費(fèi)用”科目下增設(shè)“供應(yīng)物流成本”和“廢棄物流成本”子科目進(jìn)行歸集。（5）其他成本費(fèi)用科目，如有關(guān)設(shè)備、倉庫的折舊費(fèi)，按其不同屬性和核算內(nèi)容，如果包含物流成本內(nèi)容也要增設(shè)供應(yīng)物流成本、生產(chǎn)物流成本、銷售物流成本、回收物流成本以及廢棄物流成本二級(jí)科目。
2.為了進(jìn)一步獲取更詳細(xì)的物流成本信息，可在上述二級(jí)科目下，設(shè)置運(yùn)輸成本、包裝成本、倉儲(chǔ)成本、裝卸搬運(yùn)成本、流通加工成本、物流信息成本和物流管理成本等若干明細(xì)賬戶。
3.期末根據(jù)二級(jí)科目和明細(xì)科目匯總編制物流成本核算表，并據(jù)此對(duì)物流成本發(fā)生情況進(jìn)行分析，為物流成本的管理和控制提供決策依據(jù)。
（二）增設(shè)“物流成本”一級(jí)科目，對(duì)企業(yè)發(fā)生的物流成本進(jìn)行直接核算和登記。在“物流成本”一級(jí)科目下按物流過程設(shè)置二級(jí)科目，按物流功能設(shè)置明細(xì)科目。
1.設(shè)置“物流成本”一級(jí)科目。核算企業(yè)物流活動(dòng)所發(fā)生的所有成本費(fèi)用，借方登記本期發(fā)生的物流成本，貸方登記按用途轉(zhuǎn)出的物流成本，期末一般無余額。
2.該一級(jí)科目下按物流過程設(shè)“供應(yīng)物流成本”、“生產(chǎn)物流成本”、“銷售物流成本”、“回收物流成本”、“廢棄物流成本”五個(gè)二級(jí)科目：在二級(jí)科目下按物流功能設(shè)置“運(yùn)輸成本”、“包裝成本”、“倉儲(chǔ)成本”、“裝卸搬運(yùn)成本”、“流通加工成本”、“物流信息成本”和“物流管理成本”三級(jí)明細(xì)科目。
3.會(huì)計(jì)期末，一方面根據(jù)“物流成本”科目歸集的數(shù)據(jù)填列物流成本核算表提供給管理者作為物流成本控制和管理的依據(jù)，另一方面將“物流成本”科目登記核算的內(nèi)容按以下規(guī)則分配計(jì)入相應(yīng)的成本費(fèi)用科目。（1）“物流成本——生產(chǎn)物流成本”科目核算的生產(chǎn)過程的物流成本應(yīng)分配計(jì)入生產(chǎn)成本。（2）“物流成本——供應(yīng)物流成本”科目核算的供應(yīng)過程的物流成本應(yīng)分配計(jì)入材料采購成本中，對(duì)難以分清對(duì)象或小額的物流費(fèi)用可結(jié)轉(zhuǎn)至管理費(fèi)用。（3）“物流成本——銷售物流成本”科目核算的銷售過程的物流成本分配計(jì)入營業(yè)費(fèi)用中。（4）“物流成本——回收物流成本”科目核算的回收發(fā)生的物流費(fèi)用分配計(jì)入營業(yè)費(fèi)用。（5）“物流成本——廢棄物流成本”科目核算的處理廢棄物所發(fā)生的物流成本分配計(jì)入管理費(fèi)用或其他費(fèi)用。
比較以上兩種思路，思路一是在不改變現(xiàn)有財(cái)務(wù)制度框架基礎(chǔ)上，在原有相關(guān)成本費(fèi)用科目下增設(shè)物流成本二級(jí)和明細(xì)科目，因而無須改變?cè)械某杀举M(fèi)用歸集分配，期末只需要根據(jù)二級(jí)科目和明細(xì)科目匯總得到物流成本管理所需要的會(huì)計(jì)信息，比較適合物流成本較少的企業(yè)，也可以在現(xiàn)有會(huì)計(jì)核算制度不變的情況下增設(shè)輔助賬戶的方式進(jìn)行。思路二要在期末對(duì)核算登記的物流成本分配計(jì)入相關(guān)的成本費(fèi)用科目中，但可以根據(jù)物流成本會(huì)計(jì)賬戶直接填列物流成本核算表，減少了期末物流成本核算的工作量，對(duì)于物流成本發(fā)生額較大和較復(fù)雜的企業(yè)比較適用，但是因?yàn)樵鲈O(shè)了一級(jí)科目，并且期末要進(jìn)行物流成本的歸集分配，所以必須要改變現(xiàn)有的會(huì)計(jì)制度。
四、制造業(yè)企業(yè)物流成本會(huì)計(jì)核算的賬務(wù)處理程序
第一步，當(dāng)企業(yè)相關(guān)物流活動(dòng)發(fā)生時(shí)，財(cái)會(huì)人員根據(jù)原始憑證直接編制相關(guān)會(huì)計(jì)分錄，登記記賬憑證， 以供應(yīng)物流成本為例：某制造企業(yè)購入一批生產(chǎn)用甲材料，運(yùn)費(fèi)為2萬元，在車站轉(zhuǎn)運(yùn)時(shí)發(fā)生倉儲(chǔ)保管費(fèi)用0.5萬元，該材料價(jià)款為30萬元，增值稅稅金為5.1萬元，全部費(fèi)用以銀行存款支付。會(huì)計(jì)分錄一級(jí)科目借方應(yīng)該是“原材料”， 二級(jí)科目分別是“甲材料成本”、“供應(yīng)物流成本運(yùn)輸費(fèi)”、“供應(yīng)物流成本保管費(fèi)”和“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”；貸方為“銀行存款”。其他物流成本的處理方法如上。
第二步，物流成本的歸集與分配企業(yè)發(fā)生的物流成本應(yīng)借記“物流成本”相關(guān)二級(jí)科目，貸記相關(guān)科目，但有些成本在供應(yīng)、生產(chǎn)及銷售各階段都有發(fā)生，應(yīng)區(qū)分情況，分別記入相應(yīng)的二級(jí)科目及科目。1.供應(yīng)物流成本歸集：管理費(fèi)用、原材料賬戶中的相應(yīng)項(xiàng)目。2.生產(chǎn)物流成本歸集：制造費(fèi)用賬戶中的相應(yīng)項(xiàng)目。3.銷售物流成本歸集：管理費(fèi)用、銷售費(fèi)用賬戶中的相應(yīng)項(xiàng)目。4.廢棄物流成本歸集：銷售費(fèi)用賬戶中的相應(yīng)項(xiàng)目。5.委托物流成本歸集：其他業(yè)務(wù)成本賬戶中的相應(yīng)項(xiàng)目。
第三步，由于制造企業(yè)物流成本的核算都是在原有賬戶的二級(jí)科目中完成的，物流成本也就隨著原賬戶最終分配到“本年利潤”賬戶中，不需要再對(duì)物流成本單獨(dú)分配。Z
