企業(yè)研發(fā)費用指企業(yè)在產(chǎn)品、技術(shù)、材料、工藝、標(biāo)準(zhǔn)的研究、開發(fā)過程中發(fā)生的各項費用，是企業(yè)為開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費。在當(dāng)前知識經(jīng)濟逐漸成為主導(dǎo)的環(huán)境里，企業(yè)之間的競爭主要是創(chuàng)新的競爭。企業(yè)研究開發(fā)費在財務(wù)和稅務(wù)等方面的處理是否恰當(dāng)直接關(guān)系到企業(yè)的生存和發(fā)展。
隨著知識經(jīng)濟的到來，研發(fā)活動在現(xiàn)代企業(yè)中逐漸成為競爭的核心。對研發(fā)費用合理處理，會使企業(yè)在不同的階段獲得不同的補助；同時為鼓勵廣大企業(yè)加大研發(fā)投入，促進產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)型升級，我國政府相繼出臺了研發(fā)費加計扣除、高新技術(shù)企業(yè)所得稅減按15%計征及政府撥款資助企業(yè)等扶持政策。有效地促進了企業(yè)技術(shù)升級和產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整，大大改善了企業(yè)的資本結(jié)構(gòu)和資信狀況，為企業(yè)的又快又好地發(fā)展創(chuàng)造了良好的政策環(huán)境。筆者擬從企業(yè)研發(fā)費用的會計處理和所得稅影響角度探討其對企業(yè)經(jīng)濟效益的影響。
一、規(guī)范研發(fā)費用的會計核算是企業(yè)發(fā)展的基礎(chǔ)
（一）企業(yè)規(guī)范研發(fā)費用會計核算的前提條件
筆者認(rèn)為企業(yè)規(guī)范企業(yè)研發(fā)費用會計核算應(yīng)具備如下條件：（1）企業(yè)新產(chǎn)品研發(fā)項目立項程序規(guī)范，規(guī)范的立項程序能夠給多元化信息使用者提供明確的信息。（2）制定適合企業(yè)會計核算明細科目和核算制度。筆者建議以研發(fā)項目為“研發(fā)支出”的二級科目，同時下設(shè)每個項目所需要的“料、工、費”等。對于已完工研發(fā)項目，將“研發(fā)支出—XX項目”歸集的金額轉(zhuǎn)入“無形資產(chǎn)—XX項目”；對于尚未完工的研發(fā)項目，按所屬年度進行匯總。這樣既可以很清晰的查看到每年研發(fā)支出的發(fā)生額，同時能夠查詢到每年研發(fā)成功的項目的金額和名稱。（3）準(zhǔn)確把握研發(fā)費用會計核算范圍。目前，研發(fā)支出的主要內(nèi)容包括：從事研發(fā)活動直接消耗的材料、燃料和動力費用；從事研發(fā)活動人員的工資、薪金、獎金、津貼、補貼；專門從事研發(fā)的儀器、設(shè)備的折舊或者租賃費及其軟件、專利權(quán)、非專利技術(shù)等無形資產(chǎn)的攤銷費用；中間試驗和產(chǎn)品試制的模具、工藝裝備開發(fā)及制造費；勘探開發(fā)技術(shù)的現(xiàn)場試驗費；研發(fā)成果的論證、評審、驗收費用；新產(chǎn)品設(shè)計費、新工藝規(guī)程指定費及研發(fā)活動直接相關(guān)的技術(shù)圖書資料費、翻譯費等。
（二）合理判定研發(fā)支出資本化或費用化
筆者認(rèn)為研發(fā)費用完全費用化或者資本化都是不可取的，能否合理界定企業(yè)研究開發(fā)項目支出資本化或者費用化，直接影響到開發(fā)項目結(jié)題后研發(fā)經(jīng)費支出結(jié)賬去向，直接影響當(dāng)期企業(yè)經(jīng)營成果。
研發(fā)支出費用化符合會計的謹(jǐn)慎性原則，由于研發(fā)活動最終能否成功是很難預(yù)測的，同時市場上新產(chǎn)品技術(shù)更新速度加快，研發(fā)費用逐漸成為一項經(jīng)常性支出，這個特性比資本化更有利于費用均衡配比。研發(fā)支出費用化的處理有利于企業(yè)將大量的研發(fā)支出抵減稅前利潤，減少企業(yè)稅收成本。
研發(fā)支出有條件資本化的處理有利于企業(yè)增強技術(shù)創(chuàng)新能力，避免管理者短期行為，從而追求企業(yè)長遠發(fā)展目標(biāo)。研發(fā)支出有條件資本化處理后，可以使公司無形資產(chǎn)的賬面價值更接近實際，同時這些資本化的支出能夠以無形資產(chǎn)的形式列示在資產(chǎn)負(fù)債表中，可以比價客觀的放映企業(yè)真實價值。
新準(zhǔn)則下，研發(fā)費用的會計處理是部分資本化，部分費用化，新準(zhǔn)則對研發(fā)費用的處理做了很大的變動，伴隨這種變化而來的既有對企業(yè)有利的一面也有對企業(yè)不利的一面。有條件的資本化的會計處理能夠更真實地反映企業(yè)價值并增強企業(yè)積極創(chuàng)新能力，同時也會給企業(yè)帶來一些負(fù)面影響。首先，新會計準(zhǔn)則明確提出研發(fā)費用的處理分為研究階段和開發(fā)階段，由于每個企業(yè)從事的行業(yè)不同，各自的研發(fā)活動內(nèi)容大都不一樣，這樣很難用統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)來界定這兩個階段。研發(fā)活動本身是一個很復(fù)雜的內(nèi)容，這樣無形加大企業(yè)的工作難度，界定不準(zhǔn)確容易給企業(yè)造成不必要的損失。其次，由于這兩個階段的劃分很大程度上取決于財會人員的專業(yè)判斷，人為控制費用化和資本化的標(biāo)準(zhǔn)，無形給企業(yè)帶來一定操作利潤的空間，不利于企業(yè)長期發(fā)展。
（三）研發(fā)費用的會計處理
我國無形資產(chǎn)準(zhǔn)則對研究和開發(fā)支出區(qū)分開來，分別作費用化和有條件資本化處理。一項研發(fā)活動能否成功是很難預(yù)測的，考慮到謹(jǐn)慎性原則，筆者建議引出“研發(fā)準(zhǔn)備金”科目作為“研發(fā)支出”科目的備抵科目，用于核算企業(yè)計提的研發(fā)失敗的準(zhǔn)備金。具體會計處理如下：
1．研究階段發(fā)生的研究開發(fā)支出時：
借：研發(fā)支出—XX項目
貸：原材料、應(yīng)付職工薪酬、銀行存款等
注：同時根據(jù)項目實際情況，按一定比例計提一定的準(zhǔn)備金（如當(dāng)年立項且當(dāng)年研制成功，則不需要計提）
借：管理費用
貸：研發(fā)準(zhǔn)備金—XX項目
2．如當(dāng)年立項當(dāng)年成功的項目：
借：無形資產(chǎn)—XX項目
貸：研發(fā)支出—XX項目
3．如果以前年度立項當(dāng)年研制成功的項目：
借：研發(fā)準(zhǔn)備金—XX項目
貸：以前年度損益調(diào)整
借：無形資產(chǎn)—XX項目
貸：研發(fā)支出—XX項目
4．如果研制失?。?br />
借：管理費用、研發(fā)支出準(zhǔn)備金—XX項目
貸：研發(fā)支出—XX項目
這種處理方法能夠全面反映企業(yè)研發(fā)活動的進程和風(fēng)險情況，更好地滿足企業(yè)所有者、經(jīng)營者、投資者及政府部門等會計信息使用者的要求，也有利于企業(yè)對各項目的研發(fā)活動和技術(shù)考核進行全面評價管理。
二、研發(fā)費用在所得稅方面給企業(yè)帶來的影響
自主創(chuàng)新是全面落實科學(xué)發(fā)展觀，推進社會主義現(xiàn)代化建設(shè)的重大舉措。為貫徹落實這一重大舉措，《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》和《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》(以下簡稱企業(yè)所得稅法及其實施條例)及《企業(yè)會計準(zhǔn)則》從著眼于推動企業(yè)自主創(chuàng)新和技術(shù)升級入手，在會計政策選擇方面，引入了研發(fā)費用資本化制度；在稅收政策方面實行加計扣除的稅收優(yōu)惠政策。兩項政策的執(zhí)行將激勵企業(yè)加大科技和研發(fā)活動的投入，促進企業(yè)技術(shù)升級、產(chǎn)品升級和產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整，大大改善高科技企業(yè)或者研發(fā)費用投入較大的企業(yè)的財務(wù)狀況和業(yè)績水平，尤其是改善企業(yè)的資本結(jié)構(gòu)和資信狀況，為企業(yè)進行融資和再融資提供便利，為企業(yè)的又快又好發(fā)展創(chuàng)造了良好的政策環(huán)境。
企業(yè)所得稅法第三十條及其實施條例第九十五條規(guī)定，企業(yè)為開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費用，未形成無形資產(chǎn)計入當(dāng)期損益的，在按照規(guī)定據(jù)實扣除的基礎(chǔ)上，按照研究開發(fā)費用的50%加計扣除；形成無形資產(chǎn)的，按照無形資產(chǎn)成本的150%攤銷?？紤]到稅前扣除項目的相關(guān)性、財務(wù)會計的處理以及稅法的其他規(guī)定，《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第十二條第二款同時規(guī)定，下列無形資產(chǎn)不得計算攤銷費用扣除：(1)自行開發(fā)的支出已在計算應(yīng)納稅所得額時扣除的無形資產(chǎn)；(2)自創(chuàng)商譽；(3)與經(jīng)營活動無關(guān)的無形資產(chǎn)；(4)其他不得計算攤銷費用的無形資產(chǎn)。因此，對于企業(yè)自行研發(fā)形成的無形資產(chǎn)應(yīng)按規(guī)定的年限進行攤銷，但所提取的攤銷額，不允許在稅前扣除，需要在企業(yè)計算繳稅時作納稅調(diào)增處理，避免造成雙重扣除。
上述無形資產(chǎn)的加計扣除和納稅調(diào)增均不需要進行賬務(wù)處理，其納稅影響是通過企業(yè)所得稅年度匯算清繳時對應(yīng)納稅所得額的計算調(diào)整和填報《企業(yè)所得稅年度納稅申報表》(A類)及相關(guān)附表來體現(xiàn)。
我國稅法規(guī)定國家需要重點扶持的高新技術(shù)企業(yè)減按15%的稅率征收企業(yè)所得稅。國家對這類企業(yè)享受優(yōu)惠政策規(guī)定研發(fā)費用占銷售收入的比例不低于規(guī)定比例，且近3個會計年度研發(fā)費用總額占銷售收入總額的比例要符合如下要求：（1）最近一年銷售收入小于5000萬元的企業(yè)，比例不低于6%；（2）最近一年銷售收入在5000萬元至20000萬元的企業(yè)，比例不低于4%；（3）最近一年銷售收入在20000萬元以上的企業(yè)，比例不低于3%。其中，企業(yè)在中國境內(nèi)發(fā)生的研發(fā)費用總額占全部研發(fā)費用總額的比例不低于60%。企業(yè)注冊成立時間不足3年的，按實際經(jīng)營年度計算。
由此可見，研究開發(fā)費用的合理投入和列支是企業(yè)的一項重要經(jīng)營管理決策，它關(guān)系到企業(yè)的長期競爭能力和可持續(xù)發(fā)展。對高新技術(shù)企業(yè)而言，研究開發(fā)費用的處理更為重要。合理的利用研發(fā)費用對所得稅的影響使企業(yè)在財務(wù)上更有優(yōu)勢，同時筆者認(rèn)為企業(yè)應(yīng)注意的事項有：（1）企業(yè)應(yīng)設(shè)立專門的研發(fā)機構(gòu)，由公司管理層或董事會以決議形式確定組成人員；（2）在研發(fā)活動中嚴(yán)格區(qū)分研發(fā)支出與正常生產(chǎn)經(jīng)營支出，避免隨意夸大或者虛列現(xiàn)象出現(xiàn)；（3）提高財務(wù)人員專業(yè)技能，加強對相關(guān)政策的學(xué)習(xí)和知識更新。
三、結(jié)束語
經(jīng)上述分析，合理利用研發(fā)費用，不僅可以改善企業(yè)財務(wù)狀況，提高企業(yè)技術(shù)水平，使企業(yè)價值最大化，而且對國家經(jīng)濟發(fā)展有不可估量的作用。作為專業(yè)會計人員，我們應(yīng)該以事實為基礎(chǔ)，以法律為準(zhǔn)繩，嚴(yán)格遵守會計職業(yè)道德，我們不要偷稅漏稅，做假賬來虛增費用。一個政策可以發(fā)展一些企業(yè)，一個政策也可以調(diào)節(jié)一個國家的經(jīng)濟，讓這個政策持續(xù)健康的為企業(yè)和國家服務(wù)，最終實現(xiàn)民族的繁榮昌盛。
