新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與之前的準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度相比，制定理念發(fā)生了根本性的變化，如從收入費(fèi)用觀到資產(chǎn)負(fù)債表觀的理念轉(zhuǎn)變、從受托責(zé)任觀為主到?jīng)Q策有用觀為主的理念轉(zhuǎn)變等等。其中，由收入費(fèi)用觀到資產(chǎn)負(fù)債表觀的轉(zhuǎn)變是其他幾個(gè)理念變化的重要基礎(chǔ)，也是貫穿整個(gè)準(zhǔn)則體系的核心理念。資產(chǎn)負(fù)債表觀是指會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制訂者在制定規(guī)范某類交易或事項(xiàng)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則時(shí)，應(yīng)首先定義并規(guī)范由此類交易產(chǎn)生的資產(chǎn)或負(fù)債的計(jì)量；然后,再根據(jù)所定義的資產(chǎn)和負(fù)債的變化來確認(rèn)收益。因此資產(chǎn)負(fù)債表觀認(rèn)為收入和費(fèi)用僅是資產(chǎn)和負(fù)債變化的結(jié)果，收益的定性與定量都要服從資產(chǎn)負(fù)債表中對(duì)資產(chǎn)、負(fù)債的要求。
根據(jù)資產(chǎn)負(fù)債表觀，成本費(fèi)用是資產(chǎn)的減少。對(duì)生產(chǎn)企業(yè)而言，我們要確定銷售成本，應(yīng)該以庫存商品的價(jià)值確認(rèn)為基礎(chǔ)，即銷售成本=期初庫存產(chǎn)品成本+本期入庫產(chǎn)品成本-本期期末庫存產(chǎn)品成本。根據(jù)歷史成本核算原則，本期入庫產(chǎn)品成本為實(shí)際發(fā)生金額，計(jì)量方法簡(jiǎn)單，而期末的庫存產(chǎn)品成本如何確定需要按照規(guī)定的成本計(jì)算方法，企業(yè)常用的存貨計(jì)算方法有加權(quán)平均法、先進(jìn)先出法，加權(quán)平均法又分全月一次加權(quán)平均法和移動(dòng)加權(quán)平均法。兩種核算方法各有利弊。
根據(jù)資產(chǎn)負(fù)債表觀，無論采用什么方法，應(yīng)盡量使期末存貨成本最接近市場(chǎng)平均成本。對(duì)于一個(gè)季節(jié)性生產(chǎn)企業(yè)、以及其他一些特殊性的企業(yè)，平均單位成本波動(dòng)較大，上述兩種方法均不能使期末存貨成本具有客觀性，如新疆北方的原油開采企業(yè)。
一、北方原油開采企業(yè)的生產(chǎn)特點(diǎn)
（1）北方冬季時(shí)間長(zhǎng)，溫度低，措施作業(yè)難度大，導(dǎo)致原油冬季產(chǎn)量少，夏季產(chǎn)量多，產(chǎn)量季節(jié)不均衡。
（2）油井地下不確定因素很多，無法準(zhǔn)確做出措施作業(yè)計(jì)劃、作業(yè)成本預(yù)算以及作業(yè)周期，因此無法準(zhǔn)確按照完工工作量定期預(yù)計(jì)負(fù)債和成本。同時(shí)作業(yè)效果滯后，一些附帶增效條款的技術(shù)合同無法按時(shí)結(jié)算。另外同很多企業(yè)一樣，年末結(jié)算工作量很大，導(dǎo)致年末成本很高，因而成本季節(jié)不均衡。
二、存貨計(jì)價(jià)方法存在的問題
采用加權(quán)平均法計(jì)算的期末存貨成本情況如圖1。
由于采用加權(quán)平均法，因此，單位庫存成本和單位銷售成本一致，對(duì)銷售成本數(shù)據(jù)情況圖示結(jié)果與庫存成本一致。上圖中2011年12月末的單位庫存成本為3400元/噸，基本上接近售價(jià)3500元，全年平均單位生產(chǎn)成本僅為1270元/噸，年末庫存商品單位成本超過全年平均生產(chǎn)成本的1.7倍，庫存金額明顯不合理，同樣是1月份，2010年的庫存成本是2011年的7倍多。
另外我們觀察到2010年的單位庫存成本1-4月份從7000多元直降到1100余元，出現(xiàn)嚴(yán)重扭曲的情形。單位成本在7000多元，無疑肯定超過了2010年的售價(jià)，根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定：“在資產(chǎn)負(fù)債表日，存貨應(yīng)當(dāng)按照成本與可變現(xiàn)凈值孰低計(jì)量。存貨的成本高于其可變現(xiàn)凈值的，按其差額計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備?！边@個(gè)差額其實(shí)是由于計(jì)算方法導(dǎo)致的，并非跌價(jià)的原因，因此，如果按照準(zhǔn)則計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備，未必是財(cái)務(wù)狀況的真實(shí)反映，利潤(rùn)表中反映的資產(chǎn)減值損失也容易誤導(dǎo)報(bào)表使用人。
這類特殊企業(yè)運(yùn)用加權(quán)平均法，無助于期末存貨計(jì)量的客觀合理性，同樣也無助于成本費(fèi)用確認(rèn)的合理性。由于是生產(chǎn)成本的變動(dòng)導(dǎo)致方法的客觀合理性失效，那么運(yùn)用先進(jìn)先出法也同樣無法消除生產(chǎn)成本變動(dòng)帶來的不均衡的影響，因此我們需要對(duì)全月一次加權(quán)平均法進(jìn)行改進(jìn)，使其核算結(jié)果趨近于平均生產(chǎn)成本。
三、累計(jì)加權(quán)平均法
為了解決上述庫存不真實(shí)及由此帶來的利潤(rùn)不真實(shí)的問題，本文提出累計(jì)加權(quán)平均法的方法，這種方法是本年入庫的累計(jì)成本加年初庫存的成本，除以本年入庫累計(jì)數(shù)量加年初存貨數(shù)量，據(jù)以計(jì)算加權(quán)單價(jià)，并對(duì)庫存商品進(jìn)行計(jì)價(jià)的一種方法。再根據(jù)公式“期初庫存產(chǎn)品成本+本期入庫產(chǎn)品成本-本期期末庫存產(chǎn)品成本”計(jì)算出本期銷售成本。
加權(quán)平均單位成本=（年初結(jié)存貨成本+本年累計(jì)產(chǎn)品入庫成本）/（年初結(jié)存存貨數(shù)量+本年累計(jì)產(chǎn)品入庫數(shù)量）
本期銷售成本=期初庫存產(chǎn)品成本+本期產(chǎn)品入庫成本-期末庫存產(chǎn)品成本
本期銷售成本實(shí)際上包括兩部分：一部分是按照本期銷售量與加權(quán)平均單位成本的乘積計(jì)算的本期銷售產(chǎn)品的成本，另一部分是按照本期加權(quán)平均單位成本與上期加權(quán)平均單位成本的差對(duì)上期累計(jì)產(chǎn)量的成本修正金額。
月末庫存產(chǎn)品成本=月末庫存產(chǎn)品數(shù)量×加權(quán)平均單位成本
還是用上面某企業(yè)2011年數(shù)據(jù)來重新按累計(jì)加權(quán)平均法計(jì)算出庫存產(chǎn)品成本如表1。
從表1來看，按照累計(jì)加權(quán)平均法計(jì)算的單位庫存成本比原庫存單價(jià)波動(dòng)幅度變小，更真實(shí)合理地反映了期末結(jié)存原油的成本狀況，銷售成本的波動(dòng)幅度比原來按加權(quán)平均法計(jì)算的波動(dòng)幅度變大，是由生產(chǎn)成本的波動(dòng)幅度引起的，符合資產(chǎn)負(fù)債表觀下成本就是資產(chǎn)的變動(dòng)的結(jié)果，使銷售成本趨于合理，與生產(chǎn)成本關(guān)聯(lián)性加強(qiáng)，利潤(rùn)更加真實(shí)，完全符合資產(chǎn)負(fù)債表觀的資產(chǎn)與收益概念，如果按全月一次加權(quán)平均法，期末庫存要增加3073多萬元，是累計(jì)加權(quán)平均成本法下的2倍多，導(dǎo)致相應(yīng)的納稅義務(wù)增加，不利于企業(yè)的發(fā)展。
上述數(shù)據(jù)證明對(duì)于季節(jié)性生產(chǎn)企業(yè)、市場(chǎng)價(jià)格波動(dòng)比較大以及其他一些無法準(zhǔn)確預(yù)計(jì)債務(wù)的特殊企業(yè)，累計(jì)加權(quán)平均法更符合新準(zhǔn)則下的資產(chǎn)負(fù)債表觀的理念，其包含的長(zhǎng)期趨勢(shì)變動(dòng)比一般的加權(quán)平均法更具有現(xiàn)實(shí)意義。
