會計(jì)師事務(wù)所是指依法獨(dú)立承擔(dān)注冊會計(jì)師業(yè)務(wù)的中介服務(wù)機(jī)構(gòu)。是由有一定會計(jì)專業(yè)水平、經(jīng)考核取得證書的會計(jì)師（如中國注冊會計(jì)師、美國執(zhí)業(yè)會計(jì)師、英國特許會計(jì)師、日本公認(rèn)會計(jì)士等）組成的、受當(dāng)事人委托承辦有關(guān)審計(jì)、會計(jì)、咨詢、稅務(wù)等方面業(yè)務(wù)的組織。會計(jì)師事務(wù)所信用指的是注冊會計(jì)師能夠站在獨(dú)立、客觀、公正的立場上，按照會計(jì)準(zhǔn)則和審計(jì)準(zhǔn)則對被服務(wù)單位的會計(jì)資料審核，提出公允意見，而會計(jì)師事務(wù)所能夠嚴(yán)格按照質(zhì)量控制要求進(jìn)行復(fù)核，使社會公眾足夠信任被審計(jì)單位經(jīng)營狀況。信用評級又稱資信評級，是社會中介服務(wù)為社會提供資信信息，或?yàn)閱挝蛔陨硖峁Q策參考。對會計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行信用評級就是從審計(jì)質(zhì)量、規(guī)模、管理水平、歷史表現(xiàn)等多方面進(jìn)行客觀公正的評價(jià)，并給出相應(yīng)的級別。
二、會計(jì)師事務(wù)所信用評級的意義及理論依據(jù)
?。ㄒ唬?jì)師事務(wù)所信用評級的意義 社會主義經(jīng)濟(jì)既是競爭經(jīng)濟(jì)、法制經(jīng)濟(jì)，更是信用經(jīng)濟(jì)。良好的社會信用體系是建立和規(guī)范市場經(jīng)濟(jì)秩序的重要保證，也是促進(jìn)經(jīng)濟(jì)健康、持續(xù)發(fā)展的先決條件。黨的十七大報(bào)告中提出要規(guī)范發(fā)展行業(yè)協(xié)會和市場中介組織，健全社會信用體系。黨中央對行業(yè)協(xié)會的發(fā)展和社會信用體系的建設(shè)給予了極大的關(guān)注。會計(jì)師事務(wù)所作為市場中介組織，扮演著“經(jīng)濟(jì)警察”的角色，在服務(wù)過程中必須保持誠信，否則會影響市場經(jīng)濟(jì)秩序，最終被市場所淘汰。然而，眾多造假事件的出現(xiàn)，使得我國上市公司會計(jì)信息的真實(shí)性受到了一次又一次質(zhì)疑，也使得會計(jì)師事務(wù)所乃至整個(gè)注冊會計(jì)師行業(yè)的社會公信力受到嚴(yán)重?fù)p害。因而，建立會計(jì)師事務(wù)所及注冊會計(jì)師信用體系是行業(yè)發(fā)展的必然要求。對會計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行信用評級是信用體系的一個(gè)重要組成部分。通過對會計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行信用評級并定期公布，使社會公眾及時(shí)了解會計(jì)師事務(wù)所的信用等級，從而形成社會監(jiān)督機(jī)制，促使會計(jì)師事務(wù)所依法依規(guī)按程序執(zhí)業(yè)，提高審計(jì)質(zhì)量。因此對會計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行信用評級，是促進(jìn)行業(yè)健康規(guī)范發(fā)展的必然要求。
?。ǘ?jì)師事務(wù)所信用評級的理論依據(jù) 信息不對稱理論是會計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行信用評級的理論依據(jù)。信息不對稱理論是指在市場經(jīng)濟(jì)活動中，各類人員對有關(guān)信息的了解是有差異的；掌握信息比較充分的人員，往往處于比較有利的地位，而信息貧乏的人員，則處于比較不利的地位。信息不對稱會造成市場交易雙方利益的失衡，影響社會的公平、公正，影響市場資源配置的效率。在審計(jì)市場上，對公司的審計(jì)是由會計(jì)師事務(wù)所完成的，而廣大投資者不直接參與。由于投資者無法完全掌握會計(jì)師事務(wù)所的行為，只能得到審計(jì)結(jié)果，因此造成了信息不對稱。在此情況下，投資者無法對企業(yè)做出正確的評價(jià)，從而影響投資。投資者、信貸者將會通過更高的資本報(bào)酬來補(bǔ)償由信息不對稱造成的風(fēng)險(xiǎn)，致使企業(yè)融資困難以及資本成本的上升。通過對會計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行信用評級，可將事務(wù)所區(qū)分為不同的等級。根據(jù)事務(wù)所的信用等級，投資者可以掌握會計(jì)報(bào)表的可信度，進(jìn)而依據(jù)財(cái)務(wù)報(bào)告提供的信息對企業(yè)做出正確的評價(jià)，避免因虛假信息造成決策上的失誤，蒙受經(jīng)濟(jì)損失。
另外，通過對會計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行信用評級還可以對審計(jì)委托人起到有力的監(jiān)督作用。事務(wù)所信用等級定期公布，為社會公眾所知，如果審計(jì)委托人聘請信用等級低的會計(jì)師事務(wù)所，就會表明其不良動機(jī)。這樣便促使審計(jì)委托人聘請等級高的會計(jì)師事務(wù)所，為公眾提供真實(shí)的財(cái)務(wù)信息。通過對會計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行信用評級，還可以約束會計(jì)師事務(wù)所的運(yùn)作，彌補(bǔ)現(xiàn)有監(jiān)管體系的不足，促進(jìn)會計(jì)師事務(wù)所加強(qiáng)信譽(yù)管理。有學(xué)者通過研究指出，中介機(jī)構(gòu)的聲譽(yù)越高，維護(hù)自身聲譽(yù)的動機(jī)就越強(qiáng)，這將帶來更高質(zhì)量的信息認(rèn)證和價(jià)格。同理，對于會計(jì)師事務(wù)所而言，聲譽(yù)越高，越有利于其加強(qiáng)信譽(yù)管理。為了獲得或維持較高的信譽(yù)，會計(jì)師事務(wù)會不斷提高專業(yè)能力，防止審計(jì)失敗對其聲譽(yù)帶來損害。對于等級低的會計(jì)師事務(wù)所，業(yè)務(wù)量會逐漸減少，最終被市場所淘汰。對于監(jiān)管機(jī)構(gòu)而言，通過對會計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行信用評級，監(jiān)管機(jī)構(gòu)可以在評級的基礎(chǔ)上進(jìn)行分類監(jiān)管，降低監(jiān)管成本。因此，對會計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行信用評級是十分必要的。
三、會計(jì)師事務(wù)所信用評級現(xiàn)狀
（一）會計(jì)師事務(wù)所信用評級制度 會計(jì)師信用評價(jià)始于美國，是以事務(wù)所整體為評價(jià)對象，并且評價(jià)結(jié)果向公眾公開，但評價(jià)只列舉重大缺陷不進(jìn)行評分或評級。我國臺灣對注冊會計(jì)師的信用評價(jià)主要是抽查個(gè)別審計(jì)案件的工作內(nèi)容，以判定注冊會計(jì)師信用好壞，這種評價(jià)方法主要與臺灣注冊會計(jì)師多，單獨(dú)執(zhí)業(yè)且事務(wù)所規(guī)模不大有關(guān)。王善平提出對會計(jì)師事務(wù)所實(shí)行星級管理，認(rèn)為應(yīng)按會計(jì)師事務(wù)所的規(guī)模和服務(wù)兩個(gè)方面的綜合體系評價(jià)事務(wù)所，其規(guī)模包括注冊會計(jì)師、證券從業(yè)注冊會計(jì)師、從業(yè)人數(shù)、注冊資本和年平均簽證業(yè)務(wù)收入；服務(wù)包括證實(shí)與證偽能力、服務(wù)態(tài)度、服務(wù)的及時(shí)性、對社會的責(zé)任感，并建議規(guī)定不同星級的事務(wù)所執(zhí)行不同的業(yè)務(wù)范圍。中國注冊會計(jì)師協(xié)會關(guān)于規(guī)范和發(fā)展中小會計(jì)師事務(wù)所的意見中提出，要研究探索中小事務(wù)所信用評級制度。通過對中小事務(wù)所人才狀況、內(nèi)部治理、行業(yè)貢獻(xiàn)、誠信水平和品牌形象等進(jìn)行客觀考察，評定信用等級。對業(yè)務(wù)精專、質(zhì)量過硬、市場信譽(yù)度高的中小事務(wù)所，給予宣傳推介，重點(diǎn)扶持。上海市財(cái)政局和上海市注冊會計(jì)師協(xié)會率先推出注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)信用管理和注冊會計(jì)師誠信管理等舉措，由上海注冊會計(jì)師協(xié)會和上海資信有限公司合作，建立注冊會計(jì)師和會計(jì)師事務(wù)所信用檔案，逐步收集、記錄注冊會計(jì)師與會計(jì)師事務(wù)所的基本信息和被政府部門處罰的情況，并通過適當(dāng)?shù)那肋M(jìn)行披露，這是培育事務(wù)所聲譽(yù)的很好的嘗試。目前，會計(jì)師事務(wù)所及注冊會計(jì)師的信用體系還在完善之中，注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)中還存在不少問題，主要有以下幾個(gè)方面：（1）目前的誠信檔案存在局限性，僅僅只對每年一度的執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查中不良記錄的情況記入檔案，涉及注冊、執(zhí)業(yè)、培訓(xùn)、會費(fèi)繳納等方面的情況并沒有記錄其誠信檔案，導(dǎo)致部分注冊會計(jì)師以虛假信息掛靠會計(jì)師事務(wù)所，任由他人以自己的名義出具報(bào)告。（2）部分注冊會計(jì)師的誠信和風(fēng)險(xiǎn)意識較差，只要有錢，什么報(bào)告都敢出。（3）建立注冊會計(jì)師個(gè)人誠信檔案的宣傳工作尚不到位，部分人直到受到懲戒才知道不良記錄會記入其個(gè)人誠信檔案。（4）極少數(shù)人以手中的資源，利用部分人急于掙錢的心理，網(wǎng)絡(luò)一部分注冊會計(jì)師成立會計(jì)師事務(wù)所為其“服務(wù)”。由于這些人完全是以經(jīng)濟(jì)利益為目的，利用注冊會計(jì)師的資格違規(guī)出具報(bào)告，賺了錢是自己的，出了事由注冊會計(jì)師承擔(dān)，而少數(shù)注冊會計(jì)師由于法制觀念淡薄，為了一點(diǎn)點(diǎn)小利，心甘情愿地受他人控制。（5）由于目前相關(guān)制度的不完善，誠信檔案尚沒有完全向社會公開，其作用尚不能完全體現(xiàn)出來。（6）成立會計(jì)師事務(wù)所的門坎太低，導(dǎo)致會計(jì)師事務(wù)所越辦越小、越辦越多。（7）重檢查輕處罰使注冊會計(jì)師有恃無恐，過去對會計(jì)師事務(wù)所的執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查，都是本著治病救人的想法，對會計(jì)師事務(wù)所出現(xiàn)的問題主要以風(fēng)險(xiǎn)提示為主，同時(shí)考慮不擴(kuò)大社會輿論對行業(yè)造成的不良影響，輕易不懲戒事務(wù)所和注冊會計(jì)師，這種良苦用心卻被一些人當(dāng)作擋箭牌，導(dǎo)致起不到任何警示作用。 ?。ǘ?jì)師事務(wù)所信用評級方法 劉愛東提出了會計(jì)師事務(wù)所信用的多層次灰色模糊評價(jià)方法，構(gòu)建了以會計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部管理水平、從業(yè)人員專業(yè)勝任能力、執(zhí)業(yè)狀況、組織結(jié)構(gòu)、承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)能力和信用狀況等6個(gè)方面為主要指標(biāo)的會計(jì)師事務(wù)所信用評價(jià)指標(biāo)體系，在評價(jià)指標(biāo)權(quán)重確定時(shí)運(yùn)用了帶有專家可信度的非線性優(yōu)化層次分析法。張俊民等以會計(jì)師事務(wù)所誠信監(jiān)管狀況評價(jià)會計(jì)師事務(wù)所誠信狀況，構(gòu)建了評價(jià)模型，提出了會計(jì)師事務(wù)所誠信評價(jià)指標(biāo)體系及權(quán)重。陳明等從經(jīng)濟(jì)學(xué)角度對會計(jì)師事務(wù)進(jìn)行信用評級進(jìn)行了解釋，并構(gòu)建了信用評價(jià)指標(biāo)體系，指出信用是一個(gè)綜合的概念，準(zhǔn)確評價(jià)會計(jì)師事務(wù)所的信用，單一指標(biāo)是不夠的，需要一個(gè)合理的綜合指標(biāo)體系來實(shí)現(xiàn)。對于會計(jì)師事務(wù)所而言，有信用意味著其在執(zhí)業(yè)過程中能提供高質(zhì)量的審計(jì)服務(wù)，因此構(gòu)建信用評價(jià)標(biāo)準(zhǔn)時(shí)多考慮影響審計(jì)質(zhì)量的因素，建議從事務(wù)所規(guī)模、承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)能力等六個(gè)方面進(jìn)行信用評分。徐劍峰提出了基于“五C”系統(tǒng)的會計(jì)師事務(wù)所信用評級制度，從品質(zhì)、能力、資本、抵押和條件五個(gè)方面來評價(jià)會計(jì)師事務(wù)所的信用狀況。雖然劉愛東、張俊民等提出了一些評級方法，但對會計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行信用評級是復(fù)雜的系統(tǒng)工程，還需進(jìn)一步研究。
五、KNN信用評級方法運(yùn)用
?。ㄒ唬?shù)據(jù)來源 收集中國注冊會計(jì)師協(xié)會發(fā)布的2008年、2009年、2010年會計(jì)師事務(wù)所綜合評價(jià)前百家信息。同一個(gè)會計(jì)師事務(wù)所在這三年中的信息不一樣，將其作為三條獨(dú)立的數(shù)據(jù)。將每年的前百家會計(jì)師事務(wù)所分為甲、乙、丙、丁4個(gè)等級，每個(gè)等級共有75條數(shù)據(jù)。在4個(gè)等級中各隨機(jī)抽取9條作為測試數(shù)據(jù)，即作為待評級的會計(jì)師事務(wù)所，如表1所示。4個(gè)等級中余下的數(shù)據(jù)中各隨機(jī)抽取30條作為訓(xùn)練樣本，如表2所示。
（二）特征項(xiàng)選取與量化 為了簡化過程，只取“年度總收入”、“注冊會計(jì)師人數(shù)”、“領(lǐng)軍人才數(shù)量”、“分所數(shù)量”、“從業(yè)人員人數(shù)”作為特征項(xiàng)。
?。ㄈ┫蛄勘硎?先進(jìn)行特征項(xiàng)量化，量化方法如下：已知訓(xùn)練樣本xi的年度總收入為ai，則xi的“年度總收入”這一特征項(xiàng)的分值為ai/max（ai），其中max（ai）指的是ai（i=1，…，m）中的最大值。其它特征項(xiàng)的量化使用類似的方法。雖然這種量化方法與上文講到的量化方法不一樣，但也能反映出這些特征項(xiàng)與事務(wù)所信用高低的關(guān)系，不影響對這種評級方法的測試。量化結(jié)果如表3、表4所示。然后根據(jù)表3、表4將測試數(shù)據(jù)、訓(xùn)練樣本表示成向量。例如，測試數(shù)據(jù)1對應(yīng)的向量為（0.91926，0.582248，0.214286，0.222222，0.957209），訓(xùn)練樣本1對應(yīng)的向量為（1，0.46，0.3，0.409091，0.723315）。
（四）相似度計(jì)算與信用評級 利用夾角余弦公式分別計(jì)算36條測試數(shù)據(jù)與120個(gè)訓(xùn)練樣本的相似程度。為每一條測試數(shù)據(jù)選出10個(gè)最相似的樣本，如表5所示。然后利用上文中的方法給每一個(gè)等級打分，選出分值最高的等級作為信用評級結(jié)果，如表6所示。
?。ㄎ澹┰u級結(jié)果 利用基于KNN算法的會計(jì)師事務(wù)所信用評級方法得到的結(jié)果與之前設(shè)定的等級一致，說明該方法在進(jìn)行信用評級時(shí)能達(dá)到預(yù)期效果。在利用KNN算法進(jìn)行會計(jì)師事務(wù)所信用評級時(shí)，是將評價(jià)指標(biāo)作為特征項(xiàng)，然后對特征項(xiàng)量化，把會計(jì)師事務(wù)所表示成向量。為了簡化實(shí)驗(yàn)過程只使用了“年度總收入”、“注冊會計(jì)師人數(shù)”等五個(gè)特征項(xiàng)，不能全面地對會計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行信用評級，在實(shí)際應(yīng)用中需要考慮各個(gè)方面的特征項(xiàng)，同時(shí)還要考慮各特征項(xiàng)的權(quán)重。
六、結(jié)論
建立一套科學(xué)、可行的會計(jì)師事務(wù)所信用評級體系是一項(xiàng)系統(tǒng)工程，在理論上不僅要有科學(xué)的理論基礎(chǔ)，在實(shí)踐中更要與會計(jì)工作實(shí)際相結(jié)合，要有較強(qiáng)的可操作性。解決好會計(jì)師事務(wù)所信用評級方法問題，并為監(jiān)管部門提供一個(gè)信用評級的工具，有利于監(jiān)管部門對會計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行分類管理。監(jiān)管部門可將評級結(jié)果對外公布，并強(qiáng)制上市公司在經(jīng)審計(jì)的定期報(bào)告中披露所聘事務(wù)所的評級情況，給市場一個(gè)有關(guān)執(zhí)業(yè)質(zhì)量的信號，這樣會促使事務(wù)所加強(qiáng)自身服務(wù)質(zhì)量，改善注冊會計(jì)師行業(yè)服務(wù)的需求者（社會公眾）與供給者（會計(jì)師事務(wù)所）之間信息失衡的狀態(tài)，更有效地維護(hù)廣大中小投資者的合法權(quán)益，這對凈化我國市場經(jīng)濟(jì)的運(yùn)行環(huán)境，促進(jìn)我國市場經(jīng)濟(jì)朝著健康、規(guī)范、有序的方向發(fā)展具有重要意義。
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