我國高等教育毛入學(xué)率從1998年的9.8%提高到2010年的24.2%。高等教育從精英教育發(fā)展到大眾化教育的過程中，也產(chǎn)生了高校巨額債務(wù)。巨額債務(wù)背后彰顯著高校內(nèi)部控制缺失并隱藏著財(cái)務(wù)安全隱患。針對(duì)這一問題，從2009年開始，中央財(cái)政安排專項(xiàng)資金用于化解部分部屬高校債務(wù)，全國教育科學(xué)“十二五”規(guī)劃2011年度課題指南把學(xué)校財(cái)務(wù)安全問題作為一項(xiàng)重要的研究?jī)?nèi)容。財(cái)務(wù)安全與內(nèi)部控制一直以來都是理論界和實(shí)務(wù)界所關(guān)注的重點(diǎn)課題之一，財(cái)務(wù)安全與內(nèi)部控制是博弈互動(dòng)的辯證關(guān)系，財(cái)務(wù)安全體系的牢固完善，能促進(jìn)內(nèi)部控制供需趨向高效均衡；反之，內(nèi)部控制的不斷完善及其有效性，能約束經(jīng)營者自律，規(guī)范財(cái)務(wù)行為，優(yōu)化資本結(jié)構(gòu)和資源配置，利益博弈趨于協(xié)調(diào)，使經(jīng)營者內(nèi)部的激勵(lì)約束機(jī)制更有成效，從而確保財(cái)務(wù)安全穩(wěn)健和經(jīng)營可持續(xù)發(fā)展。一旦內(nèi)部控制缺失或失效，容易引發(fā)投資風(fēng)險(xiǎn)、經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)、金融風(fēng)險(xiǎn)、財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，而這些風(fēng)險(xiǎn)背后就是財(cái)務(wù)危機(jī)和財(cái)務(wù)安全隱患。
二、高校內(nèi)部控制缺失下財(cái)務(wù)安全隱患成因
高校巨額債務(wù)和財(cái)務(wù)危機(jī)，并非一朝一日堆積起來的。1999年高等教育擴(kuò)招政策以來，高等教育迅猛發(fā)展與教育投入不足的矛盾、“貸款辦學(xué)”政策支持與豪華校園林立的矛盾、教育資源配置失衡與辦學(xué)經(jīng)費(fèi)鋪張浪費(fèi)的矛盾、辦學(xué)經(jīng)費(fèi)嚴(yán)重不足與高校外延擴(kuò)張的矛盾，以及高校盲目定位、高校內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)和社會(huì)對(duì)高校監(jiān)控的缺位等，導(dǎo)致高校在發(fā)展中內(nèi)部控制失控、會(huì)計(jì)行為失范和財(cái)務(wù)危機(jī)四伏?；诟咝?nèi)部控制視角，高校財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)和安全隱患的原因包括：
（一）內(nèi)部控制目標(biāo)模糊 “內(nèi)部控制是由主體的各層次實(shí)施旨在為實(shí)現(xiàn)其主要目標(biāo)提供合理保證的過程”，其目的是經(jīng)營者為保護(hù)其資產(chǎn)安全和完整，保證其經(jīng)營管理政策得以有效實(shí)施，控制經(jīng)營管理風(fēng)險(xiǎn)，防范舞弊行為，消除財(cái)務(wù)安全隱患。高校因產(chǎn)權(quán)不清、責(zé)任不明、軟預(yù)算約束、投融資自主決策、“子債父還”貸款發(fā)展外延擴(kuò)張的財(cái)務(wù)理念，尤其是近年來政府債務(wù)補(bǔ)償（化債）政策，進(jìn)一步催化了高校外延擴(kuò)張“不吃虧”的財(cái)務(wù)理念和外部監(jiān)控不力，高校風(fēng)險(xiǎn)管理與內(nèi)部控制處于無自律、無監(jiān)控狀態(tài)，內(nèi)部控制目標(biāo)處于邊緣化。
?。ǘ﹥?nèi)部控制文化缺陷 內(nèi)部控制是一項(xiàng)需要全體員工共同努力才能實(shí)現(xiàn)的管理機(jī)制，內(nèi)部控制的成敗取決于單位領(lǐng)導(dǎo)與員工的控制意識(shí)和行為。因此，內(nèi)部控制文化對(duì)行為規(guī)范和權(quán)力制衡以及對(duì)舞弊的否定和對(duì)損失的遏制起到重要作用。長期以來，我國高校存在等、靠、要思想，認(rèn)為：辦學(xué)是政府的職責(zé)，辦學(xué)經(jīng)費(fèi)是政府必須解決的事情，發(fā)展貸款也應(yīng)由政府買單。受這些思想以及高校行政化下的官僚主義影響，勤儉辦學(xué)的傳統(tǒng)觀念日趨淡薄。基于政府投入不足和盲目擴(kuò)張的“公辦高校負(fù)債運(yùn)作”則成為理所當(dāng)然。這種盲目擴(kuò)張式的非理性發(fā)展和巨額投融資的反哲學(xué)“發(fā)展觀”背后，不僅隱藏著巨大的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，嚴(yán)重威脅到高校財(cái)務(wù)安全，而且正是富有“傳承文化”職能的高校內(nèi)部控制文化缺陷的象征。
?。ㄈ﹥?nèi)部控制制度缺失 面對(duì)高校擴(kuò)招帶來巨大的經(jīng)濟(jì)利益和教育主管部門建立高等學(xué)校教學(xué)評(píng)估制度，許多高校進(jìn)行了擴(kuò)建或遷址重建，外延擴(kuò)張和舉債興教蔚然成風(fēng)，貸款、圈地、基建已成為很多高校的頭等大事。這種不計(jì)成本、不顧自身經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)和還貸能力的超前發(fā)展與過度投融資決策，引發(fā)的不僅僅是經(jīng)濟(jì)學(xué)悖論下的投融資決策失誤，而且更是財(cái)務(wù)預(yù)算、財(cái)務(wù)控制和財(cái)務(wù)監(jiān)督的相互脫節(jié)。在這種缺乏嚴(yán)密的內(nèi)控制度和成本核算制度的情況下，高校債務(wù)風(fēng)險(xiǎn)和財(cái)務(wù)危機(jī)及財(cái)務(wù)安全隱患在所難免。
?。ㄋ模﹥?nèi)部控制活動(dòng)乏力 高校在發(fā)展規(guī)劃、投資規(guī)模、項(xiàng)目建設(shè)、對(duì)外擔(dān)保、融資額度、融資結(jié)構(gòu)、預(yù)算資金使用及信息披露、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、對(duì)外投資如聯(lián)營企業(yè)和投資三產(chǎn)以及舉辦中外合資等校辦企業(yè)投資等，這些內(nèi)部控制活動(dòng)的關(guān)鍵控制點(diǎn)上偏離了規(guī)范的內(nèi)部控制目標(biāo)，行為失范和盲目發(fā)展背后就是內(nèi)部控制失效下的資本擴(kuò)張、透支未來和過度負(fù)債，其后果就是財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)和財(cái)務(wù)安全隱患。
?。ㄎ澹﹥?nèi)部控制報(bào)告欠缺 內(nèi)部控制報(bào)告是財(cái)務(wù)報(bào)告制度的重要組成部分，它通過披露財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警指標(biāo)等各項(xiàng)財(cái)務(wù)指標(biāo)以及風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、監(jiān)管狀況等相關(guān)信息，分析控制績(jī)效，為決策者提供科學(xué)合理的內(nèi)部控制決策信息與依據(jù)。內(nèi)部控制報(bào)告欠缺容易使管理層和投資者對(duì)某些風(fēng)險(xiǎn)失去警覺，使政府監(jiān)管部門因缺少某些重要的財(cái)經(jīng)信息而疏于管理和防控。長期以來，由于認(rèn)識(shí)上的偏差和監(jiān)管上的松懈以及社會(huì)公眾需求偏向，我國高校會(huì)計(jì)信息披露尤其是內(nèi)部控制報(bào)告相比企業(yè)差距較大。據(jù)了解，全國超過83%的高校沒有實(shí)施內(nèi)部控制報(bào)告。而目前仍沒有確切的全國高校債務(wù)總額，也是高校內(nèi)部控制報(bào)告欠缺的有力佐證。
?。﹥?nèi)部控制評(píng)價(jià)缺位 長期以來，受單位性質(zhì)和傳統(tǒng)理財(cái)觀念的影響，高校內(nèi)部控制不受重視，意識(shí)淡薄、制度不完善、措施不到位，內(nèi)部控制評(píng)價(jià)更缺少理念和實(shí)踐，尤其是缺乏對(duì)高校定位、發(fā)展規(guī)劃、企業(yè)文化及重大決策的分析和評(píng)價(jià)手段與方法，對(duì)于內(nèi)部控制總體設(shè)計(jì)、政策制度、業(yè)務(wù)流程和運(yùn)行及其績(jī)效等缺乏有效的整體評(píng)價(jià)。內(nèi)審的缺位和外審的偏離，更加劇了高校內(nèi)部控制評(píng)價(jià)缺位的程度，由此波及高校內(nèi)部控制信度和效度的下降，導(dǎo)致高校巨額債務(wù)下風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警機(jī)制的缺失，風(fēng)險(xiǎn)管理和財(cái)務(wù)安全面臨嚴(yán)峻挑戰(zhàn)。
三、高?？沙掷m(xù)發(fā)展財(cái)務(wù)安全體系構(gòu)建
國家的擴(kuò)招政策和高校的投融資決策，以及銀行對(duì)高?！白觽高€”的認(rèn)同，導(dǎo)致貸款隨意性，造成了一些高校“內(nèi)控缺失→盲目發(fā)展→盲目貸款→巨額債務(wù)→財(cái)務(wù)危機(jī)→財(cái)務(wù)安全隱患”的惡性循環(huán)。從目前全國高校財(cái)務(wù)狀況看，在今后相當(dāng)長的一段時(shí)間內(nèi)，如果高校的投融資渠道不能發(fā)生重大變化，銀行貸款仍將是我國高校發(fā)展建設(shè)的重要經(jīng)費(fèi)來源。即如果無法解決高校發(fā)展中的合理辦學(xué)經(jīng)費(fèi)和盲目發(fā)展觀以及內(nèi)部控制有效性問題，高校財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)、財(cái)務(wù)危機(jī)和財(cái)務(wù)安全問題將更為嚴(yán)峻。由此可見，面對(duì)當(dāng)前高校嚴(yán)峻的債務(wù)風(fēng)險(xiǎn)和未來發(fā)展趨勢(shì)，利用內(nèi)部控制與財(cái)務(wù)安全的博弈互動(dòng)辯證關(guān)系，加強(qiáng)內(nèi)部控制，構(gòu)建促進(jìn)高校可持續(xù)發(fā)展的財(cái)務(wù)安全體系已迫在眉睫。 ?。ㄒ唬┟鞔_高校內(nèi)部控制目標(biāo) 完善治理結(jié)構(gòu)，運(yùn)用“利益相關(guān)者產(chǎn)權(quán)論”原理，增強(qiáng)高校管理者的責(zé)任意識(shí)、義務(wù)承擔(dān)意識(shí)、風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)和財(cái)務(wù)安全意識(shí)，修正追求外延擴(kuò)張的財(cái)務(wù)理念，走內(nèi)涵發(fā)展之路，提高融資和投資項(xiàng)目決策的科學(xué)性，理性發(fā)展，穩(wěn)健理財(cái)，保證高校經(jīng)營管理合法合規(guī)、資產(chǎn)安全、財(cái)務(wù)報(bào)告及其相關(guān)信息真實(shí)完整，降低辦學(xué)成本，提高高校社會(huì)效益和責(zé)任感，確保財(cái)務(wù)安全，促進(jìn)高校可持續(xù)發(fā)展。高校內(nèi)部控制終極目標(biāo)就是對(duì)上述目標(biāo)提供合理保證。
（二）提升高校內(nèi)部控制文化內(nèi)涵 內(nèi)部控制文化作為內(nèi)部控制要素之一，是一種重要的內(nèi)部控制方式，它直接影響內(nèi)部控制制度的設(shè)計(jì)與內(nèi)部控制活動(dòng)實(shí)施。高等教育是一項(xiàng)公益事業(yè)，內(nèi)部控制設(shè)計(jì)要關(guān)注高校社會(huì)責(zé)任和利益相關(guān)者的權(quán)益等這些內(nèi)部控制文化內(nèi)涵建設(shè)要素，倡導(dǎo)并踐行企業(yè)核心價(jià)值觀，重視企業(yè)文化整合，把科學(xué)發(fā)展觀、資源觀和績(jī)效管理以及社會(huì)責(zé)任融入高校內(nèi)部控制文化內(nèi)涵建設(shè)中，除了積極履行“人才培養(yǎng)、科學(xué)研究、社會(huì)服務(wù)、傳承文化”高校職能外，還必須認(rèn)真履行依法依規(guī)收費(fèi)、提高教學(xué)質(zhì)量、提高科研成果轉(zhuǎn)化率、“陽光”招生、按期還本付息、保護(hù)生態(tài)環(huán)境、依法保護(hù)職工的合法權(quán)益等法定的社會(huì)責(zé)任，以及勤儉辦學(xué)、促進(jìn)就業(yè)、參與慈善事業(yè)等非法定的社會(huì)責(zé)任，在有所為與有所不為中理智選擇，規(guī)范經(jīng)營尤其是投融資和信用行為，維護(hù)利益相關(guān)者利益。
?。ㄈ┩晟聘咝?nèi)部控制制度 內(nèi)部控制設(shè)計(jì)應(yīng)以利益相關(guān)者為導(dǎo)向，關(guān)注內(nèi)部控制利益需求，通過自上而下縱向管理的規(guī)章制度和單位內(nèi)部各職能部門相互制約的橫向網(wǎng)絡(luò)管理來實(shí)現(xiàn)其堵塞漏洞、避免或降低各種風(fēng)險(xiǎn)、確保資產(chǎn)安全完整的目的。高校內(nèi)部控制制度也是在這些理論基礎(chǔ)上設(shè)計(jì)的。完善高校法人治理結(jié)構(gòu)和內(nèi)部控制環(huán)境，研究制定以堅(jiān)持權(quán)力機(jī)構(gòu)、決策機(jī)構(gòu)、經(jīng)營機(jī)構(gòu)、管理機(jī)構(gòu)和監(jiān)督機(jī)構(gòu)相互分離、相互制衡原則，實(shí)現(xiàn)決策程序化和民主化，業(yè)務(wù)運(yùn)作法制化、制度化和規(guī)范化的高校內(nèi)部控制制度；從組織結(jié)構(gòu)、流程結(jié)構(gòu)、績(jī)效結(jié)構(gòu)和風(fēng)險(xiǎn)結(jié)構(gòu)四維度，建立健全以全面風(fēng)險(xiǎn)管理為導(dǎo)向的高校內(nèi)部控制制度體系，尤其是在研究制訂高校融資機(jī)制時(shí)，應(yīng)更多關(guān)注資本結(jié)構(gòu)、總量、存量、增量、質(zhì)量與高校的市場(chǎng)、資源、布局、規(guī)劃、資金及管理等因素對(duì)項(xiàng)目建設(shè)和財(cái)務(wù)狀況的影響，以及融資績(jī)效評(píng)價(jià)對(duì)內(nèi)部控制有效性的影響。此外，從完善法規(guī)、組織規(guī)范、業(yè)務(wù)標(biāo)準(zhǔn)、行為準(zhǔn)則等方面，建議財(cái)政部參照《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》，研究制定包括高校在內(nèi)的《非盈利組織內(nèi)部控制基本規(guī)范》，以指導(dǎo)和規(guī)范高校內(nèi)部控制工作，防范和控制財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，提高財(cái)務(wù)安全度。
?。ㄋ模┨岣吒咝?nèi)部控制活動(dòng)執(zhí)行力 現(xiàn)代內(nèi)部控制本質(zhì)就是對(duì)人財(cái)物的全面控制。高校要建立健全“管人、管事、管資產(chǎn)”相結(jié)合的管理體制，在發(fā)展過程中，不應(yīng)把目光集中在建設(shè)“大學(xué)城”和豪華校園以及圈地基建與融資舉債上，而是更關(guān)注理性發(fā)展、科學(xué)理財(cái)和財(cái)務(wù)安全體系對(duì)高?？沙掷m(xù)發(fā)展的影響，關(guān)注涉及財(cái)務(wù)安全體系相關(guān)的財(cái)務(wù)管理、預(yù)算管理、內(nèi)部控制、風(fēng)險(xiǎn)管理、績(jī)效評(píng)價(jià)等問題?；趦?nèi)部控制角度，高校適度融資，穩(wěn)健理財(cái)，合理控制貸款規(guī)模，建立健全財(cái)政資金安全、規(guī)范和高效運(yùn)行機(jī)制，發(fā)揮財(cái)務(wù)杠桿作用，在高校發(fā)展規(guī)劃和融資決策時(shí)，應(yīng)更多關(guān)注資本結(jié)構(gòu)與高校發(fā)展需求、資金與管理等因素，嚴(yán)控新增貸款規(guī)模，限制高校巨額負(fù)債經(jīng)營，注重財(cái)務(wù)安全的內(nèi)涵和方式方法，把高校融資的需求、渠道、方式、額度、結(jié)構(gòu)、期限、風(fēng)險(xiǎn)與穩(wěn)健理財(cái)和科學(xué)發(fā)展結(jié)合起來，優(yōu)化籌資結(jié)構(gòu)，降低舉債風(fēng)險(xiǎn)，分散并化解財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，努力提高財(cái)務(wù)安全保障度，提高高校財(cái)務(wù)安全度對(duì)促進(jìn)高?？沙掷m(xù)發(fā)展的實(shí)效性和保障性。
（五）完善高校內(nèi)部控制報(bào)告 高校通過建立健全內(nèi)審報(bào)告和外審報(bào)告以及財(cái)務(wù)報(bào)告，及時(shí)真實(shí)完整地披露各項(xiàng)財(cái)務(wù)指標(biāo)和影響內(nèi)部控制有效性的非財(cái)務(wù)指標(biāo)，尤其是償債能力、經(jīng)營能力和發(fā)展?jié)摿ΑL(fēng)險(xiǎn)預(yù)警指標(biāo)與財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)價(jià)指標(biāo)，以及風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、監(jiān)管狀況等相關(guān)信息，分析內(nèi)部控制設(shè)計(jì)、財(cái)務(wù)狀況和企業(yè)文化等因素對(duì)內(nèi)部控制有效性的影響。通過報(bào)告和反饋，及早診斷財(cái)務(wù)危機(jī)信號(hào)， 及時(shí)揭示各種隱性風(fēng)險(xiǎn)，發(fā)出風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警信號(hào)，有效防范和化解財(cái)務(wù)危機(jī)，及時(shí)消除財(cái)務(wù)安全隱患。同時(shí)，內(nèi)部控制報(bào)告和反饋，也為管理者提供科學(xué)合理的防范和內(nèi)部控制的決策信息與依據(jù)。
?。┙⒔∪咝?nèi)部控制評(píng)價(jià)機(jī)制 高校內(nèi)部控制評(píng)價(jià)尤其是基本建設(shè)及項(xiàng)目建設(shè)的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)，要以5E（經(jīng)濟(jì)性、效率性、效果性、公平性、環(huán)保性）為評(píng)價(jià)內(nèi)容，從高校實(shí)施項(xiàng)目、功能、資金管理、項(xiàng)目效益（包括經(jīng)濟(jì)和社會(huì)效益）以及控制活動(dòng)能力（包括權(quán)力結(jié)構(gòu)、公司治理、組織構(gòu)架、人事管理、業(yè)務(wù)流程、分配制度、財(cái)務(wù)管理、會(huì)計(jì)核算、信息處理、文化建設(shè)等）的內(nèi)控績(jī)效指標(biāo)，定性分析與定量評(píng)估相結(jié)合，從項(xiàng)目投入→實(shí)施過程→產(chǎn)出→效果的內(nèi)控績(jī)效評(píng)價(jià)路徑，對(duì)項(xiàng)目的財(cái)務(wù)、經(jīng)濟(jì)、技術(shù)、環(huán)境和社會(huì)福利（高等教育公平等）各方面進(jìn)行綜合評(píng)估，尤其偏重從財(cái)務(wù)管理角度和高等教育發(fā)展需求角度進(jìn)行科學(xué)分析與論證比較，評(píng)價(jià)項(xiàng)目建設(shè)必要性和可行性、預(yù)算管理規(guī)范性、財(cái)務(wù)管理制度的健全性，以及項(xiàng)目對(duì)高校教學(xué)、科研、學(xué)科建設(shè)、人才培養(yǎng)等各方面的影響力和內(nèi)部控制的有效度及財(cái)務(wù)安全維度。通過建立健全高校內(nèi)部控制評(píng)價(jià)機(jī)制，在高校財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警指標(biāo)體系和財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估機(jī)制的基礎(chǔ)上，構(gòu)建一條堅(jiān)固科學(xué)的促進(jìn)高?？沙掷m(xù)發(fā)展的財(cái)務(wù)安全創(chuàng)新體系鏈。
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