入確認(rèn)調(diào)整
企業(yè)在匯算清繳時(shí)，依據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制和實(shí)質(zhì)重于形式原則確認(rèn)收入，對(duì)稅法與會(huì)計(jì)的差異應(yīng)進(jìn)行納稅調(diào)整。同時(shí)，企業(yè)還應(yīng)該掌握哪些是不征稅收入，哪些是免稅收入，哪些是會(huì)計(jì)不確認(rèn)收入而稅收要視同銷售收入行為。不征稅收入本身不構(gòu)成應(yīng)稅收入，而免稅收入本身已構(gòu)成應(yīng)稅收入，是一種稅收優(yōu)惠。例如，某企業(yè)2011年度取得一筆市財(cái)政局撥付的科研經(jīng)費(fèi)100萬元，用于研究專項(xiàng)課題，2010年度發(fā)生專項(xiàng)課題研究費(fèi)35萬元。該企業(yè)嚴(yán)格執(zhí)行財(cái)政部門撥付文件中對(duì)此項(xiàng)資金的具體管理要求，并對(duì)該項(xiàng)資金的使用單獨(dú)核算。則該企業(yè)取得的100萬元財(cái)政撥款符合不征稅收入的規(guī)定，調(diào)減收入100萬元，同時(shí)其對(duì)應(yīng)的專項(xiàng)支出35萬元不得稅前扣除，調(diào)增金額35萬元。
成本費(fèi)用稅金扣除調(diào)整
按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則進(jìn)行扣除，即屬于當(dāng)期的成本費(fèi)用，不論款項(xiàng)是否支付，均作為當(dāng)期的成本費(fèi)用；不屬于當(dāng)期的費(fèi)用，即使款項(xiàng)已經(jīng)在當(dāng)期支付，均不作為當(dāng)期成本費(fèi)用。如管理費(fèi)用，重點(diǎn)關(guān)注開辦費(fèi)、業(yè)務(wù)招待費(fèi)、職工工資、職工福利費(fèi)、工會(huì)經(jīng)費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)等稅法有專門的稅前列支標(biāo)準(zhǔn)和范圍的費(fèi)用。銷售費(fèi)用中主要注意是廣告費(fèi)、業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)和傭金手續(xù)費(fèi)。對(duì)于稅金，企業(yè)實(shí)際發(fā)生的除增值稅和企業(yè)所得稅以外的稅金，可以在稅款所屬期年度內(nèi)稅前扣除。需要注意的是，查補(bǔ)的稅金也可以在所屬年度稅前扣除，但企業(yè)代開發(fā)票代繳的稅金不得由企業(yè)承擔(dān)。
資產(chǎn)損失扣除調(diào)整
企業(yè)發(fā)生的資產(chǎn)損失，應(yīng)按規(guī)定的程序和要求向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)扣除。未經(jīng)申報(bào)的損失，不得在稅前扣除。資產(chǎn)損失稅前扣除分為實(shí)際資產(chǎn)損失與法定資產(chǎn)損失兩類，企業(yè)實(shí)際資產(chǎn)損失，應(yīng)當(dāng)在其實(shí)際發(fā)生且會(huì)計(jì)上已作損失處理的年度申報(bào)扣除；法定資產(chǎn)損失，應(yīng)當(dāng)在企業(yè)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提供證據(jù)資料證明該項(xiàng)資產(chǎn)已符合法定資產(chǎn)損失確認(rèn)條件，且會(huì)計(jì)上已作損失處理的年度申報(bào)扣除。還要注意，企業(yè)資產(chǎn)損失申報(bào)分為清單申報(bào)和專項(xiàng)申報(bào)兩種形式，清單申報(bào)的資產(chǎn)損失，企業(yè)可按會(huì)計(jì)核算科目進(jìn)行歸類、匯總，然后再將匯總清單報(bào)送稅務(wù)機(jī)關(guān)；專項(xiàng)申報(bào)的資產(chǎn)損失，企業(yè)應(yīng)逐項(xiàng)（或逐筆）報(bào)送申請(qǐng)報(bào)告，同時(shí)附送會(huì)計(jì)核算資料及其他相關(guān)的納稅資料。
營(yíng)業(yè)外支出調(diào)整
營(yíng)業(yè)外支出主要包括非流動(dòng)資產(chǎn)處置損失、非貨幣性資產(chǎn)交換損失、債務(wù)重組損失、公益性捐贈(zèng)支出、非常損失、盤虧損失、罰款支出等。企業(yè)違反法律法規(guī)的行政性罰款支出不得稅前扣除，一般公益性捐贈(zèng)支出在企業(yè)年度會(huì)計(jì)利潤(rùn)總額的12%之內(nèi)限額扣除。
各項(xiàng)準(zhǔn)備金調(diào)整
稅法規(guī)定，除國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，企業(yè)提取的各項(xiàng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備（包括壞賬準(zhǔn)備）、風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備等準(zhǔn)備金支出，不得扣除?，F(xiàn)行稅法只對(duì)金融業(yè)、保險(xiǎn)業(yè)、證券行業(yè)的企業(yè)以及中小信用擔(dān)保機(jī)構(gòu)等允許按稅法規(guī)定稅前扣除計(jì)提的準(zhǔn)備金，其他企業(yè)計(jì)提的各項(xiàng)準(zhǔn)備，均不得在計(jì)提時(shí)稅前扣除，否則要進(jìn)行調(diào)整。例如，某金融企業(yè)2011年提取各項(xiàng)準(zhǔn)備金125億元，其中涉農(nóng)貸款損失專項(xiàng)準(zhǔn)備金100億元，其他準(zhǔn)備金25億元，且全部在稅前扣除。2011年度發(fā)生涉農(nóng)貸款關(guān)注類金額為500億元，次級(jí)類200億元，可疑類60億元，損失類10億元?！敦?cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于延長(zhǎng)金融企業(yè)涉農(nóng)貸款和中小企業(yè)貸款損失準(zhǔn)備金稅前扣除政策執(zhí)行期限的通知》（財(cái)稅〔2011〕104號(hào)）明確，2013年12月31日前，金融企業(yè)對(duì)其涉農(nóng)貸款和中小企業(yè)貸款進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)分類后，按照以下比例計(jì)提的貸款損失專項(xiàng)準(zhǔn)備金，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除：關(guān)注類貸款，計(jì)提比例為2%；次級(jí)類貸款，計(jì)提比例為25%；可疑類貸款，計(jì)提比例為50%；損失類貸款，計(jì)提比例為100%。那么，該企業(yè)涉農(nóng)貸款計(jì)提貸款損失專項(xiàng)準(zhǔn)備金為關(guān)注類500×2%=10（億元），次級(jí)類200×25%=50（億元），可疑類60×50%=30（億元），損失類10×100%=10（億元），合計(jì)=10+50+30+10=100（億元）可在稅前扣除，該企業(yè)應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額25億元。
資產(chǎn)調(diào)整
企業(yè)的各項(xiàng)資產(chǎn)，包括固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、長(zhǎng)期待攤費(fèi)用、投資資產(chǎn)、存貨等，以歷史成本為計(jì)稅基礎(chǔ)。企業(yè)持有各項(xiàng)資產(chǎn)期間資產(chǎn)增值或者減值，除國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定可以確認(rèn)損益外，不得調(diào)整該資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)。資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)與會(huì)計(jì)賬面價(jià)值核算差異明顯，企業(yè)需要予以關(guān)注。其中，還涉及固定資產(chǎn)加速折舊政策和研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除稅收優(yōu)惠問題。
境外所得稅收抵免調(diào)整
居民企業(yè)來源于境外的所得，允許限額抵免境外征收的所得稅。超過抵免限額的部分，可以在以后5個(gè)年度內(nèi)，用每年度抵免限額抵免當(dāng)年應(yīng)抵稅額后的余額進(jìn)行抵補(bǔ)，具體采取分國(guó)不分項(xiàng)的抵免方式。此外，居民企業(yè)從其直接或者間接控制20%股份的外國(guó)企業(yè)（三層）分得的投資收益，外國(guó)企業(yè)在境外實(shí)際繳納的所得稅稅額中屬于該項(xiàng)所得負(fù)擔(dān)的部分，可以作為該居民企業(yè)的可抵免境外所得稅稅額，在規(guī)定的抵免限額內(nèi)實(shí)行間接抵免。對(duì)于企業(yè)從境外取得所得，因客觀原因無法真實(shí)、準(zhǔn)確地確認(rèn)應(yīng)當(dāng)繳納并已經(jīng)實(shí)際繳納的境外所得稅稅額的，除該所得來源國(guó)的實(shí)際有效稅率低于我國(guó)企業(yè)所得稅法規(guī)定稅率50%以上的外，可按境外應(yīng)納稅所得額的12.5%作為抵免限額。
企業(yè)重組的調(diào)整。企業(yè)重組包括企業(yè)法律形式改變、債務(wù)重組、股權(quán)收購(gòu)、資產(chǎn)收購(gòu)、合并、分立等。企業(yè)年度中發(fā)生上述重組行為的，有兩種不同的稅務(wù)處理方式，即一般性稅務(wù)處理和特殊性稅務(wù)處理。一般性稅務(wù)處理方式，稅法要求在重組當(dāng)期確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的所得或損失；而特殊性稅務(wù)處理方式，不需要將資產(chǎn)隱含的增值或損失在資產(chǎn)轉(zhuǎn)移時(shí)實(shí)現(xiàn)，暫不確認(rèn)所得或損失。但特殊性稅務(wù)處理需要符合一定的條件，且應(yīng)按規(guī)定向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理備案手續(xù)。
匯算清繳：注意納稅調(diào)減項(xiàng)目
少記營(yíng)業(yè)成本，理應(yīng)核算沖減當(dāng)期利潤(rùn)
企業(yè)財(cái)務(wù)人員在年終結(jié)賬前，應(yīng)認(rèn)真核對(duì)存貨相關(guān)賬目，對(duì)于一些少記營(yíng)業(yè)成本的錯(cuò)賬，有的直接表現(xiàn)為實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)，應(yīng)及時(shí)調(diào)減當(dāng)期利潤(rùn)。有的涉及多個(gè)會(huì)計(jì)科目，不能直接調(diào)減利潤(rùn)，就需要在各個(gè)會(huì)計(jì)科目之間進(jìn)行分?jǐn)?。?duì)于前一種情況，可直接調(diào)減當(dāng)期利潤(rùn)。但對(duì)于后一種情況，就不能直接調(diào)減利潤(rùn)。這種情況主要發(fā)生在材料采購(gòu)成本、原材料成本的結(jié)轉(zhuǎn)、生產(chǎn)成本的核算中發(fā)生的錯(cuò)賬，導(dǎo)致當(dāng)期少記營(yíng)業(yè)成本。由于少計(jì)的存貨，會(huì)依次轉(zhuǎn)入原材料、周轉(zhuǎn)材料、在產(chǎn)品、庫(kù)存商品、主營(yíng)業(yè)務(wù)成本以及當(dāng)期利潤(rùn)中，最終導(dǎo)致當(dāng)期利潤(rùn)的增加，多繳了當(dāng)期的所得稅。
根據(jù)我國(guó)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第四十四條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出，除國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，不超過當(dāng)年銷售（營(yíng)業(yè)）收入15%的部分，準(zhǔn)予扣除；超過部分，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。同時(shí)，《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第四十二條還規(guī)定：除國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費(fèi)支出，不超過工資薪金總額2.5%的部分，準(zhǔn)予扣除；超過部分，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。由此可見，對(duì)于廣告費(fèi)、業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出和職工教育經(jīng)費(fèi)支出，如果以前年度超標(biāo)，應(yīng)在當(dāng)年所得稅匯算清繳時(shí)，應(yīng)考慮納稅調(diào)減因素，應(yīng)依法作納稅調(diào)減處理。
所得額抵減往年虧損，不同問題不同對(duì)待
《企業(yè)所得稅法》第十八條規(guī)定：企業(yè)納稅年度發(fā)生的虧損，準(zhǔn)予向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)，用以后年度的所得彌補(bǔ)，但結(jié)轉(zhuǎn)年限最長(zhǎng)不得超過五年。因此，企業(yè)以前年度符合彌補(bǔ)虧損的，在年終結(jié)賬匯算清繳時(shí)應(yīng)考慮彌補(bǔ)虧損因素。不過，值得注意的是，所得額抵減往年虧損，不同問題應(yīng)不同對(duì)待。第一，境外營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)的虧損不得調(diào)減境內(nèi)所得。《企業(yè)所得稅法》第十七條規(guī)定，企業(yè)在匯總計(jì)算繳納企業(yè)所得稅時(shí)，其境外營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)的虧損不得抵減境內(nèi)營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)的盈利。第二，境外營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)的盈利可以彌補(bǔ)境內(nèi)營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)的虧損。根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于印發(fā)〈中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表〉的通知》（國(guó)稅發(fā)〔2008〕101號(hào)）規(guī)定：企業(yè)在所得稅匯算清繳時(shí)，其境外營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)的盈利可以彌補(bǔ)境內(nèi)營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)的虧損，但用于彌補(bǔ)境內(nèi)虧損的部分最大不得超過企業(yè)當(dāng)年的全部境外應(yīng)納稅所得。第三，查補(bǔ)的所得額也允許彌補(bǔ)虧損。根據(jù)《關(guān)于查增應(yīng)納稅所得額彌補(bǔ)以前年度虧損處理問題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2010年第20號(hào)）規(guī)定：自2010年12月1日起，稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)企業(yè)以前年度納稅情況進(jìn)行檢查時(shí)調(diào)增的應(yīng)納稅所得額，凡企業(yè)以前年度發(fā)生虧損、且該虧損屬于企業(yè)所得稅法規(guī)定允許彌補(bǔ)的，應(yīng)允許調(diào)增的應(yīng)納稅所得額彌補(bǔ)該虧損。彌補(bǔ)該虧損后仍有余額的，按照企業(yè)所得稅法規(guī)定計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。第四，核定征收企業(yè)在核定征收期間產(chǎn)生的虧損不得彌補(bǔ)。根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于印發(fā)〈企業(yè)所得稅核定征收辦法（試行）〉的通知》（國(guó)稅發(fā)〔2008〕30號(hào)）規(guī)定：納稅人年度終了后，在規(guī)定的時(shí)限內(nèi)按照實(shí)際經(jīng)營(yíng)額或?qū)嶋H應(yīng)納稅額向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)納稅。申報(bào)額超過核定經(jīng)營(yíng)額或應(yīng)納稅額的，按申報(bào)額繳納稅款；申報(bào)額低于核定經(jīng)營(yíng)額或應(yīng)納稅額的，按核定經(jīng)營(yíng)額或應(yīng)納稅額繳納稅款。第五，企業(yè)重組彌補(bǔ)虧損另有特殊規(guī)定。根據(jù)《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》（財(cái)稅〔2009〕第059號(hào)）文件規(guī)定：企業(yè)重組的稅務(wù)處理區(qū)分不同條件分別適用一般性稅務(wù)處理規(guī)定和特殊性稅務(wù)處理規(guī)定。對(duì)于一般性稅務(wù)處理。在企業(yè)合并時(shí)，被合并企業(yè)的虧損不得在合并企業(yè)結(jié)轉(zhuǎn)彌補(bǔ)；在企業(yè)分立時(shí)，企業(yè)分立相關(guān)企業(yè)的虧損不得相互結(jié)轉(zhuǎn)彌補(bǔ)。對(duì)于特殊性稅務(wù)處理。在企業(yè)合并時(shí)，可由合并企業(yè)彌補(bǔ)的被合并企業(yè)虧損的限額=被合并企業(yè)凈資產(chǎn)公允價(jià)值×截至合并業(yè)務(wù)發(fā)生當(dāng)年年末國(guó)家發(fā)行的最長(zhǎng)期限的國(guó)債利率。在企業(yè)分立時(shí)，被分立企業(yè)未超過法定彌補(bǔ)期限的虧損額可按分立資產(chǎn)占全部資產(chǎn)的比例進(jìn)行分配，由分立企業(yè)繼續(xù)彌補(bǔ)。
在企業(yè)吸收合并中，合并后的存續(xù)企業(yè)性質(zhì)及適用稅收優(yōu)惠的條件未發(fā)生改變的，可以繼續(xù)享受合并前該企業(yè)剩余期限的稅收優(yōu)惠，其優(yōu)惠金額按存續(xù)企業(yè)合并前一年的應(yīng)納稅所得額（虧損計(jì)為零）計(jì)算。
在企業(yè)存續(xù)分立中，分立后的存續(xù)企業(yè)性質(zhì)及適用稅收優(yōu)惠的條件未發(fā)生改變的，可以繼續(xù)享受分立前該企業(yè)剩余期限的稅收優(yōu)惠，其優(yōu)惠金額按該企業(yè)分立前一年的應(yīng)納稅所得額（虧損計(jì)為零）乘以分立后存續(xù)企業(yè)資產(chǎn)占分立前該企業(yè)全部資產(chǎn)的比例計(jì)算。
支付以前年度應(yīng)交未交、應(yīng)付未付的項(xiàng)目，應(yīng)持合法憑證據(jù)實(shí)扣除
根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第八條明確規(guī)定：企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。由此看來，年末應(yīng)交未交和應(yīng)付未付的項(xiàng)目不得扣除。但以前年度已作納稅調(diào)增的項(xiàng)目，當(dāng)年在支付這些應(yīng)交未交和應(yīng)付未付的扣除項(xiàng)目時(shí)，應(yīng)該相應(yīng)按規(guī)定作納稅調(diào)減處理。這一點(diǎn)，企業(yè)財(cái)務(wù)人員應(yīng)引起足夠的重視。對(duì)此，應(yīng)建立備查賬簿，逐一核實(shí)登記。對(duì)于跨年度的，符合條件的未支付項(xiàng)目，在當(dāng)年實(shí)際支付后，應(yīng)及時(shí)按規(guī)定作納稅調(diào)減處理。
不符合規(guī)定的各項(xiàng)準(zhǔn)備金，轉(zhuǎn)回時(shí)不要忘記納稅調(diào)減
由于會(huì)計(jì)和稅法的差異，對(duì)于企業(yè)許多資產(chǎn)來說，會(huì)計(jì)上的賬面價(jià)值和稅法上的計(jì)稅基礎(chǔ)是截然不同的。這主要表現(xiàn)在資產(chǎn)減值過程中產(chǎn)生的時(shí)間性差異。根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第十條和《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第五十五條規(guī)定：不符合國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定的各項(xiàng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備等準(zhǔn)備金支出，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，不得扣除。但企業(yè)資產(chǎn)日后在處置過程中，各種準(zhǔn)備金又予以沖回，以前稅法上作納稅調(diào)增的部分又恢復(fù)為零。因此，以前年度已作納稅調(diào)增的部分，在當(dāng)期的應(yīng)納稅所得額中應(yīng)予以調(diào)減。
其他需要納稅調(diào)減的項(xiàng)目也不可小覷
其他需要作納稅調(diào)減的項(xiàng)目主要包括以下幾項(xiàng)：房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)當(dāng)年實(shí)際毛利額與預(yù)計(jì)毛利額之間差異的調(diào)減；存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、長(zhǎng)期待攤費(fèi)用和投資性房地產(chǎn)，由于攤銷年限不同產(chǎn)生的納稅調(diào)減額；以公允價(jià)值計(jì)量的交易性金融資產(chǎn)、交易性金融負(fù)債和投資性房地產(chǎn)等，在資產(chǎn)負(fù)債日公允價(jià)值大于其賬面價(jià)值產(chǎn)生的納稅調(diào)減額；其他需要作納稅調(diào)減的項(xiàng)目。
（轉(zhuǎn)載自《中國(guó)稅務(wù)報(bào)》）
