摘要：責(zé)任會計來源于企業(yè)管理的實踐。隨著新經(jīng)濟及信息時代的到來，責(zé)任會計在高校中的實施成為高校在新形勢下的現(xiàn)實選擇。高校引入責(zé)任會計體系，可以科學(xué)地處理“集中”與“分權(quán)”的關(guān)系，深化高校財務(wù)管理體制改革。因此責(zé)任會計在未來高校發(fā)展中必然有著廣闊的應(yīng)用前景。
關(guān)鍵詞：經(jīng)濟責(zé)任 高校責(zé)任會計 體系設(shè)計
一、引言
西方責(zé)任會計是現(xiàn)代管理會計的重要分支，是西方企業(yè)將龐大的組織機構(gòu)分而治之的一種內(nèi)部控制會計。西方企業(yè)管理經(jīng)歷了經(jīng)驗管理、科學(xué)管理、現(xiàn)代管理三個階段，才得以發(fā)展并完善責(zé)任會計體系。20世紀(jì)90年代初，隨著經(jīng)濟體制改革不斷的深化，西方“責(zé)任會計” 這一概念逐漸引入我國會計領(lǐng)域，學(xué)術(shù)界對此進行專題研究，并在此基礎(chǔ)上吸收西方責(zé)任會計的有益經(jīng)驗，建立了有中國特色的責(zé)任會計體系。
責(zé)任會計是為管理者提供各責(zé)任中心履行其經(jīng)濟責(zé)任的會計信息。它是在分權(quán)管理條件下，按照責(zé)權(quán)利相結(jié)合的原則，將企業(yè)內(nèi)部各核算單位劃分為若干責(zé)任中心，并對它們分工負(fù)責(zé)的經(jīng)濟活動進行規(guī)劃，控制、考核與業(yè)績評價的一整套內(nèi)部控制制度。其實質(zhì)就是要充分調(diào)動各個部門負(fù)責(zé)人的積極性，將企業(yè)相關(guān)經(jīng)濟效益的預(yù)算指標(biāo)分解落實到各責(zé)任中心，由其對本身可控的生產(chǎn)經(jīng)營過程實行自我控制，以保證完成企業(yè)經(jīng)濟預(yù)算，提高經(jīng)濟效益。在實踐中，責(zé)任會計制度已在企業(yè)得到了廣泛應(yīng)用，在加強企業(yè)內(nèi)部管理方面發(fā)揮了很好的作用，在實現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營效率，提高企業(yè)軟實力方面有著突出貢獻(xiàn)。
二、高校推行責(zé)任會計制度的可行性
（一）高校已具備了推行責(zé)任會計的制度基礎(chǔ)。高校的財務(wù)管理模式是“統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)、分級管理”，其最關(guān)鍵的問題在于財權(quán)集中后，事權(quán)如何保持平衡。進入21世紀(jì)以來，由于高校內(nèi)部環(huán)境趨于復(fù)雜化，對經(jīng)濟業(yè)務(wù)的信息要求更加細(xì)化和精確，對“經(jīng)營管理”理念更加明確。根據(jù)教育部、財政部的精神，北京大學(xué)、中央財經(jīng)大學(xué)等高校率先實行了校內(nèi)經(jīng)濟責(zé)任制，其他各高校都結(jié)合本校的實際情況，先后在不同程度上實行了經(jīng)濟責(zé)任制度，這就為責(zé)任會計在高校的推行奠定了制度基礎(chǔ)。
（二）高校市場性因素的增加為其提供了條件。隨著高教體制改革的深入，組建了一批較大規(guī)模、多學(xué)科的綜合性大學(xué)。其資金來源除了財政撥款外，還有學(xué)費、科研經(jīng)費、“三產(chǎn)”等多種渠道的收入；資金使用也有教學(xué)、科研、經(jīng)營、服務(wù)等多種去向。高校運行中涉及領(lǐng)域的擴大使管理的難度大大增加，有必要將高校內(nèi)部的各部門劃分為若干個層次的各級經(jīng)濟責(zé)任制，一級管一級，建立一種責(zé)權(quán)利相結(jié)合的內(nèi)部管理制度。由于市場性因素的不斷滲透，特別是大量的非經(jīng)營性資產(chǎn)向經(jīng)營資產(chǎn)轉(zhuǎn)移后，高校內(nèi)部的很多部門已經(jīng)成為實際的法人單位或相對的獨立核算單位，這些單位實行分權(quán)管理、分權(quán)經(jīng)營、分擔(dān)風(fēng)險。由此可見，高校實行經(jīng)濟責(zé)任制和與之配套的責(zé)任會計制度已具備了條件。
（三）高校財務(wù)會計核算體系及預(yù)算管理為其提供了技術(shù)支撐。責(zé)任會計是將會計信息同經(jīng)濟責(zé)任、會計控制與業(yè)績考評相結(jié)合，是對管理者實施監(jiān)督的內(nèi)部控制機制。高校作為事業(yè)單位，對于預(yù)算管理已積累了大量切實可行的經(jīng)驗，其校內(nèi)預(yù)算的細(xì)化程度以及其編制方法的嫻熟，對高校實行責(zé)任會計具有強有力的技術(shù)支撐。另外，高校已普遍實行的“項目核算”財務(wù)會計模式，就是將全校教育業(yè)務(wù)活動劃分成若干個項目進行核算控制，并采用“項目經(jīng)費卡”形式進行預(yù)算、核算和控制。若需要各責(zé)任中心所有項目的報告信息，在電算化環(huán)境下，可以通過明細(xì)賬賬戶的設(shè)置、篩選以及對各項目數(shù)據(jù)的再加工，也可以獲得按責(zé)任中心、項目差異分析等更為高級的綜合信息。
綜上，未來高校的發(fā)展決定了高校分權(quán)管理的必然性。沒有分權(quán)管理，就沒有內(nèi)部各權(quán)力部門經(jīng)濟責(zé)任的產(chǎn)生，也就沒有發(fā)展責(zé)任會計的必要。而高校普遍實施的內(nèi)部經(jīng)濟責(zé)任制為高校責(zé)任會計的構(gòu)建提供了良好環(huán)境?？梢?，作為一種以經(jīng)濟責(zé)任制形式的責(zé)任會計在未來高校發(fā)展中必然有著廣闊的應(yīng)用前景。
三、高校責(zé)任會計的體系設(shè)計
（一）總體思路。高校要構(gòu)建責(zé)任會計制度，關(guān)鍵是體現(xiàn)出權(quán)、責(zé)、利相結(jié)合的激勵約束機制。因此，在構(gòu)建原則上，首先，必須遵循責(zé)任會計的基本五項原則：目標(biāo)一致性原則、責(zé)權(quán)利相結(jié)合的原則、公平性原則、反饋性原則、重要性原則。其次，要明確責(zé)任會計所具備的四項職能：預(yù)算職能、控制職能、核算職能、考核職能，這為設(shè)計高校責(zé)任會計體系提供了依據(jù)。高校是不以盈利為目的的事業(yè)單位，主要經(jīng)營活動是教學(xué)和科研，應(yīng)正確劃分各級責(zé)任中心，劃分后的責(zé)任中心必須成為有體系、有層次、有關(guān)聯(lián)的責(zé)任會計組織結(jié)構(gòu)，并完善各責(zé)任中心之間的內(nèi)部結(jié)算制度，按照高校特色進行社會效益和經(jīng)濟效益的雙重考核。由此可見，設(shè)計高校責(zé)任會計體系的內(nèi)容主要包括：根據(jù)財務(wù)管理權(quán)劃分責(zé)任中心、分解責(zé)任目標(biāo)、編制責(zé)任預(yù)算、集中處理責(zé)任會計核算、出具責(zé)任會計報告、進行預(yù)算控制、實行責(zé)任考核。
（二）設(shè)計方案。
1.劃分責(zé)任中心，確定經(jīng)濟責(zé)任人。責(zé)任中心是指擁有一定管理權(quán)限并承擔(dān)相應(yīng)經(jīng)濟責(zé)任的學(xué)校內(nèi)部組織。劃分責(zé)任中心，就是要按照責(zé)任控制范圍劃分責(zé)任層次，并以確定其主要負(fù)責(zé)人為責(zé)任承擔(dān)者的責(zé)任單位。高校依據(jù)自身的組織結(jié)構(gòu)及管理體制的特點，按照財務(wù)管理范圍和管理層次，將高校責(zé)任中心大致劃分為三個層次：
（1）一級責(zé)任中心。即校級責(zé)任中心，它是以校長為負(fù)責(zé)人并對全校整體性計劃指標(biāo)（即責(zé)任目標(biāo)）承擔(dān)主要責(zé)任的責(zé)任實體。校級責(zé)任中心是集投資、收入和費用的控制為一體的責(zé)任中心。
（2）二級責(zé)任中心。它是高校內(nèi)部隸屬于校級責(zé)任中心的次級責(zé)任中心。根據(jù)高校學(xué)科及職能管理性質(zhì)的多樣性，大致可劃分為各學(xué)院、職能管理、后勤服務(wù)和校辦產(chǎn)業(yè)四個模塊。這些責(zé)任組織的領(lǐng)導(dǎo)者即為該責(zé)任中心的責(zé)任人，將其管理職權(quán)與履責(zé)收益進行掛鉤，并對這四個模塊分別采用不同的管理和核算辦法。
（3）三級責(zé)任中心。它是指從屬于二級責(zé)任中心的責(zé)任單位。二級責(zé)任中心下屬的各科室以及個別能獨立獲取收入的單位都可作為三級責(zé)任中心。
2.分解責(zé)任目標(biāo)，落實責(zé)任指標(biāo)，編制責(zé)任預(yù)算。各責(zé)任中心責(zé)任目標(biāo)的制定就是對各個責(zé)任中心“責(zé)任”的量化，對于各責(zé)任中心的責(zé)任目標(biāo)進行層層分解和進一步具體化便形成了責(zé)任指標(biāo)體系，并據(jù)此編制各責(zé)任中心的責(zé)任預(yù)算。責(zé)任預(yù)算的編制不管采用增量預(yù)算、零基預(yù)算，還是平衡計分卡，編制方法的選擇要依據(jù)以預(yù)算為參照的各項指標(biāo)是否干涉預(yù)算執(zhí)行者的具體行為，是否能迅速到達(dá)并起到示范作用。高校的預(yù)算管理具有一定的經(jīng)驗，預(yù)算框架已經(jīng)深入人心，編制責(zé)任預(yù)算可與日常的校內(nèi)預(yù)算統(tǒng)一起來，設(shè)計好兩者項目、指標(biāo)之間的勾稽關(guān)系。所以，編制責(zé)任預(yù)算應(yīng)明確目標(biāo)，實效為上。
3.建立責(zé)任核算體系，組織責(zé)任會計核算。高校的責(zé)任會計核算，可以依托高校財務(wù)機構(gòu)成立“責(zé)任會計核算中心”。它是整個高校責(zé)任會計組織的樞紐，將連接各責(zé)任中心，集中處理責(zé)任會計業(yè)務(wù)，發(fā)布責(zé)任會計信息，出具責(zé)任會計報告。高校的“責(zé)任會計核算中心”可在維持原財務(wù)會計核算體系的基礎(chǔ)上，采用“雙軌制”或“單軌制”的核算模式。為了簡化核算，避免重復(fù)勞動，對責(zé)任區(qū)域的核算應(yīng)采取“單軌制”的模式，即將財務(wù)會計核算與責(zé)任會計核算合二為一，設(shè)計出一套責(zé)任會計與財務(wù)會計在核算的形式、內(nèi)容、數(shù)字等方面有著密切銜接，包括責(zé)任收入、責(zé)任支出、責(zé)任結(jié)算三部分的核算方法。
在二級責(zé)任中心，根據(jù)高校業(yè)務(wù)及職能性質(zhì)的特點劃分為各學(xué)院、職能管理、后勤服務(wù)和校辦產(chǎn)業(yè)四個模塊，并對它們采用不同的核算辦法和管理。其中，（1）學(xué)院模塊是以承擔(dān)教學(xué)和科研任務(wù)為主的責(zé)任單位，該模塊一般只發(fā)生費用不取得收入，其責(zé)任目標(biāo)主要是控制費用，因此可將其歸集為費用中心（成本中心）。（2）職能管理模塊是以學(xué)校管理部門為主的各責(zé)任單位，該模塊只發(fā)生費用不取得收入，其責(zé)任目標(biāo)主要是控制費用，也應(yīng)將其歸集為費用中心（成本中心）。（3）后勤服務(wù)模塊的各責(zé)任中心應(yīng)模擬企業(yè)財務(wù)管理模式，進行會計核算和財務(wù)管理。在后勤服務(wù)模塊中，對于那些能夠控制成本和收入的單位，可界定為“人為利潤中心”，而其他后勤服務(wù)單位可歸集為費用中心（成本中心）。（4）校辦產(chǎn)業(yè)模塊是具有獨立經(jīng)營決策權(quán)的經(jīng)濟實體，該模塊各責(zé)任中心以經(jīng)營項目為核算對象進行成本與收入核算，自負(fù)盈虧，因而可歸集于利潤中心。在各責(zé)任中心之間進行內(nèi)部轉(zhuǎn)賬結(jié)算時，可以運用內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格。內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格有市場價格、協(xié)商價格、平均價格、標(biāo)準(zhǔn)成本加成價格等多種形式。高校究竟采用哪種內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格更合適，需要就某一種勞務(wù)服務(wù)的性質(zhì)以及高校管理的要求來確定。
4.加強責(zé)任預(yù)算執(zhí)行過程的控制。責(zé)任預(yù)算執(zhí)行過程的控制，包括來自上級責(zé)任中心的外部控制和責(zé)任中心的自我控制兩個方面。高校對學(xué)院、職能管理模塊及部分后勤服務(wù)模塊的各責(zé)任中心預(yù)算執(zhí)行過程進行控制的對象主要是責(zé)任費用（成本）；對校辦產(chǎn)業(yè)模塊的責(zé)任中心按現(xiàn)代企業(yè)的管理辦法進行控制。同時，各級責(zé)任中心應(yīng)建立經(jīng)常性的檢查制度及定期的評估制度，采用量化指標(biāo)對其責(zé)任目標(biāo)的實現(xiàn)、經(jīng)費預(yù)算的執(zhí)行等加以檢查和督導(dǎo)，及時發(fā)現(xiàn)預(yù)算執(zhí)行過程中的差距和問題，并采取有力措施予以改進。
5.利用責(zé)任會計指標(biāo)，進行績效考核。為了發(fā)揮責(zé)任會計在高校管理中的控制作用，各責(zé)任中心應(yīng)定期或不定期地編制預(yù)算執(zhí)行情況的責(zé)任報告，并逐級上報，以便于溝通信息、業(yè)績評價，確保責(zé)任預(yù)算的實現(xiàn)。業(yè)績評價可以利用責(zé)任會計指標(biāo)，以責(zé)任預(yù)算為依據(jù)，通過責(zé)任會計的記錄、計算，將實際完成情況與責(zé)任預(yù)算相比較，計算差異數(shù)額，分析差異形成的原因，據(jù)此對各責(zé)任中心進行獎懲。
責(zé)任報告是一份具有控制、評價作用的正式校內(nèi)文件，具有嚴(yán)肅性。由于高校各責(zé)任中心的性質(zhì)和業(yè)務(wù)特點不同，其責(zé)任報告的內(nèi)容、形式等方面可有所差別?？偟脑瓌t是：各責(zé)任中心責(zé)任報告的指標(biāo)體系要與其預(yù)算指標(biāo)體系、核算指標(biāo)體系及考核指標(biāo)體系緊密銜接；能充分反映出各責(zé)任中心預(yù)算執(zhí)行的過程和結(jié)果。通過責(zé)任報告，結(jié)合各責(zé)任中心的責(zé)任目標(biāo)，可以考核各責(zé)任中心有關(guān)指標(biāo)的完成情況，并從中發(fā)現(xiàn)問題，采取措施，嚴(yán)格控制費用支出，提高資金的使用效益。
（三）實務(wù)難點。在設(shè)計高校責(zé)任會計體系中，關(guān)鍵的問題是如何組織高校責(zé)任會計核算。為了降低核算成本、避免重復(fù)勞動，對高校責(zé)任區(qū)域的核算比較傾向于“單軌制”的模式。“單軌制”模式的特點是強調(diào)財務(wù)會計核算和責(zé)任會計核算的全面吻合，設(shè)置一套賬表進行核算、控制。在統(tǒng)一的財務(wù)會計科目的基礎(chǔ)上，增設(shè)一些責(zé)任會計科目，充分運用明細(xì)賬戶的設(shè)置、平行賬戶歸集轉(zhuǎn)賬等技巧，通過電算化運行，將經(jīng)過財務(wù)會計審核過的數(shù)據(jù)，自動導(dǎo)入責(zé)任會計賬戶，生成即時責(zé)任數(shù)字報告，使得責(zé)任會計核算中的每一項數(shù)據(jù)都可以在財務(wù)會計的賬戶和憑證中找到支撐。目前高校普遍采用的“項目經(jīng)費卡”，記載著各項目、各單位的經(jīng)費收支結(jié)余情況。以“項目責(zé)任報告”替換“項目經(jīng)費卡”，作為責(zé)任報告體系中的基礎(chǔ)單元，可以進行對各個項目責(zé)任預(yù)算的質(zhì)量控制，繼而合并匯總獲得各級責(zé)任中心的責(zé)任會計報告。
四、結(jié)論
高校應(yīng)引入責(zé)任會計體系，建立校內(nèi)的“權(quán)責(zé)關(guān)系”，科學(xué)處理“集中”與“分權(quán)”的關(guān)系，以調(diào)動各級責(zé)任中心自主理財?shù)姆e極性，并逐步建立自我發(fā)展、自我約束的良性運行機制，確保高校總體戰(zhàn)略目標(biāo)的實現(xiàn)。S
（注：本文系2012年浙江省教育會計學(xué)會科研項目階段性成果，項目編號：ZJKJ1213；2011年浙江中醫(yī)藥大學(xué)重點科研項目階段性成果，項目編號：2011SZ05）
