【摘要】企業(yè)發(fā)生的外幣業(yè)務(wù)不是一般業(yè)務(wù)，而是一種特殊業(yè)務(wù)，需要用特殊的會(huì)計(jì)處理方法來進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。本文詮釋了一般企業(yè)外幣交易會(huì)計(jì)處理的技巧和方法，并列舉實(shí)例予以說明，旨在幫助廣大財(cái)會(huì)人員打開思路。
【關(guān)鍵詞】一般企業(yè) 外幣交易 會(huì)計(jì)處理 詮釋
目前，外幣業(yè)務(wù)的范圍已波及許多大中型企業(yè)，但外幣業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)處理的技巧和方法對(duì)于一些會(huì)計(jì)人員來說，尚未真正掌握。有的會(huì)計(jì)人員在進(jìn)行外幣交易的會(huì)計(jì)處理時(shí)，沒有把外幣業(yè)務(wù)作為企業(yè)的特殊業(yè)務(wù)來對(duì)待，仍然像處理企業(yè)的經(jīng)常性（或一般）業(yè)務(wù)一樣作出賬務(wù)處理，結(jié)果導(dǎo)致企業(yè)賬務(wù)系統(tǒng)混亂，給企業(yè)帶來沒必要的經(jīng)濟(jì)損失。為正本清源，幫助企業(yè)會(huì)計(jì)人員處理好外幣業(yè)務(wù)這一類特殊業(yè)務(wù)，筆者擬在此陳述一孔之見。
一、會(huì)計(jì)人員要設(shè)置好外幣賬戶，選擇好折算匯率
當(dāng)一般企業(yè)發(fā)生外幣業(yè)務(wù)時(shí)，作為企業(yè)的會(huì)計(jì)人員應(yīng)按會(huì)計(jì)核算的需要首先設(shè)置好外幣賬戶。若開戶銀行允許本企業(yè)開立現(xiàn)匯賬戶，則應(yīng)設(shè)置外幣現(xiàn)金賬戶和外幣銀行存款賬戶，同時(shí)還應(yīng)設(shè)置外幣的債權(quán)賬戶（如外幣應(yīng)收賬款、外幣應(yīng)收票據(jù)、外幣預(yù)付賬款賬戶）以及外幣的債務(wù)賬戶（如外幣應(yīng)付賬款、外幣應(yīng)付票據(jù)、外幣短期借款、外幣長(zhǎng)期借款、外幣預(yù)收賬款等賬戶），用以核算企業(yè)發(fā)生的外幣業(yè)務(wù)。
需特別注意的是，企業(yè)設(shè)置的外幣賬戶應(yīng)進(jìn)行雙重記錄（或復(fù)幣記賬），即既要登記其外幣金額，又要登記其記賬本位幣（人民幣）的金額。其賬簿的格式如下：
其次，企業(yè)應(yīng)選擇好外幣折算的匯率。我們只能根據(jù)外幣折算準(zhǔn)則的規(guī)定選擇好折算匯率，即：對(duì)于企業(yè)發(fā)生的外幣交易，應(yīng)當(dāng)在初始確認(rèn)時(shí)采用交易發(fā)生日的即期匯率將外幣金額折算為記賬本位幣，也可以按照系統(tǒng)合理的方法確定的與交易日即期匯率近似的匯率進(jìn)行折算。
例1：某股份有限公司對(duì)外幣業(yè)務(wù)采用發(fā)生日的即期匯率折算。2013年7月28日對(duì)外銷售產(chǎn)品一批，售價(jià)款共計(jì)300 000美元，當(dāng)日的即期匯率為：1美元=8.05元人民幣，款項(xiàng)尚未收到，不考慮增值稅等相關(guān)稅費(fèi)。則該公司在進(jìn)行賬務(wù)處理時(shí)，設(shè)置的外幣賬戶及雙重記錄的表述為：
借：應(yīng)收賬款——美元戶2 415 000（$300 000×8.05）
貸：主營業(yè)務(wù)收入 2 415 000
上面的“應(yīng)收賬款——美元戶”屬于外幣債權(quán)賬戶。“$300 000”是應(yīng)登記的外幣金額，“8.05”是應(yīng)登記的折合匯率，“2 415 000”是應(yīng)登記的記賬本位幣（人民幣）的金額。
二、對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表日外幣賬戶產(chǎn)生的匯兌損益進(jìn)行會(huì)計(jì)處理
企業(yè)發(fā)生外幣業(yè)務(wù)以后，對(duì)于外幣賬戶，當(dāng)匯率發(fā)生變動(dòng)后會(huì)計(jì)人員不能坐視不管，應(yīng)衡量它給企業(yè)是帶來收益還是損失，這就需要我們?cè)谝欢螘r(shí)期的期末計(jì)算外幣賬戶產(chǎn)生的匯兌差額（匯總損益），即將各外幣賬戶的期末余額和按期末即期匯率折算的記賬本位幣（人民幣）的金額與期初、本期發(fā)生外幣交易時(shí)外幣賬戶選擇的折算匯率折算的記賬本位幣（人民幣）的金額進(jìn)行比較，看其是產(chǎn)生匯兌收益還是匯兌損失，用公式表示如下：
在計(jì)算出企業(yè)各外幣賬戶在期末產(chǎn)生的匯兌收益或損失后，我們?cè)賹⑵溥M(jìn)行合計(jì)，得出整個(gè)企業(yè)的外幣賬戶在本月或本季產(chǎn)生的匯兌損益，然后進(jìn)行期末等值調(diào)整的賬務(wù)處理。
要對(duì)外幣賬戶產(chǎn)生的匯兌損益進(jìn)行期末等值調(diào)整的賬務(wù)處理，作為會(huì)計(jì)人員還必須掌握其賬務(wù)處理的原則，現(xiàn)歸納如下：
（1）對(duì)于企業(yè)外幣兌換過程中或在生產(chǎn)經(jīng)營過程中發(fā)生的外幣賬戶匯兌損益，應(yīng)記入當(dāng)期損益的“財(cái)務(wù)費(fèi)用”賬戶，即匯兌損失借記“財(cái)務(wù)費(fèi)用——匯兌損益”賬戶，匯兌收益貸記“財(cái)務(wù)費(fèi)用——匯兌損益”賬戶。
（2）對(duì)于企業(yè)與購建固定資產(chǎn)直接相關(guān)的外幣賬戶發(fā)生的匯兌損益，在固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)之前，應(yīng)予以資本化，計(jì)入在建工程成本中，即匯兌損失借記“在建工程——××工程”賬戶，匯兌收益貸記“在建工程——××工程”賬戶；在固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)之后，則應(yīng)予以費(fèi)用化，記入當(dāng)期損益的“財(cái)務(wù)費(fèi)用”賬戶，可參見（1）。
（3）對(duì)于企業(yè)籌建期間有關(guān)外幣賬戶發(fā)生的匯兌損益，應(yīng)歸集記入“長(zhǎng)期待攤費(fèi)用”賬戶，即匯兌損失借記“長(zhǎng)期待攤費(fèi)用——開辦費(fèi)”賬戶，匯兌收益貸記“長(zhǎng)期待攤費(fèi)用——開辦費(fèi)”賬戶。
（4）對(duì)于企業(yè)清算期間外幣賬戶發(fā)生的匯兌損益，計(jì)入清算損益，即匯兌損失借記“清算損益”賬戶，匯兌收益貸記“清算損益”賬戶。
三、綜合舉例
例2：長(zhǎng)興股份有限公司按規(guī)定允許開立現(xiàn)匯賬戶，對(duì)本月發(fā)生的外幣交易按發(fā)生當(dāng)日的即期匯率折算為人民幣，并按月計(jì)算匯兌損益。該公司2013年7月31日有關(guān)外幣賬戶的余額如下：
長(zhǎng)興公司2013年8月份發(fā)生如下經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)：
（1）12日，收回某客戶前欠賬款50 000美元存入銀行，當(dāng)日即期匯率為1∶7.0。
（2）18日，將20 000美元存款兌換為人民幣存款，兌換當(dāng)日匯率為：買價(jià)1∶7.2，賣價(jià)1∶7.4，當(dāng)日即期匯率為1∶7.3。
（3）24日，用銀行存款20 000美元償還應(yīng)付賬款，當(dāng)日即期匯率為1∶7.4。
（4）28日，用銀行存款20 000美元?dú)w還長(zhǎng)期借款，當(dāng)日即期匯率為1∶7.4。
2013年8月31日國家公布的即期匯率為1∶7.5。
要求：
1. 針對(duì)上述經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，為長(zhǎng)興公司逐筆進(jìn)行賬務(wù)處理。
2. 對(duì)長(zhǎng)興公司8月末的匯兌損益進(jìn)行等值調(diào)整賬務(wù)處理。
3. 試計(jì)算長(zhǎng)興公司8月份的匯兌損益總額和計(jì)入8月份損益的匯兌損益。
解析：1. 逐筆業(yè)務(wù)的賬務(wù)處理：
①借：銀行存款——美元戶 350 000（$50 000×7）
貸：應(yīng)收賬款——美元戶 350 000（$50 000×7）
②借：銀行存款——人民幣戶 144 000
財(cái)務(wù)費(fèi)用——匯兌損益 2 000
貸：銀行存款——美元戶 146 000（$20 000×7.3）
③借：應(yīng)付賬款——美元戶 148 000（$20 000×7.4）
貸：銀行存款——美元戶 148 000（$20 000×7.4）
④借：長(zhǎng)期借款——美元戶 148 000（$20 000×7.4）
貸：銀行存款——美元戶 148 000（$20 000×7.4）
2. 先計(jì)算8月份外幣賬戶產(chǎn)生的匯兌損益：
①外幣銀行存款賬戶的匯兌損益=（20 000+50 000-20 000-20 000-20 000）×7.5-（130 000+350 000-146 000-148 000-148 000）=37 000（元），即為匯兌收益。
②外幣應(yīng)收賬款賬戶的匯兌損益=（60 000-50 000）×7.5-（390 000-350 000）=35 000（元），即為匯兌收益。
③外幣應(yīng)付賬款賬戶的匯兌損益=（30 000-20 000）×7.5-（195 000-148 000）=28 000（元），即為匯兌損失。
④外幣長(zhǎng)期借款賬戶的匯兌損益=（20 000-20 000）×7.5-（130 000-148 000）=18 000（元），即為匯兌損失。
上述①、②、③項(xiàng)中外幣賬戶產(chǎn)生的匯兌損益合計(jì)為：37 000（益）+35 000（益）-28 000（損）=44 000（元），即仍為匯兌收益。由題設(shè)條件可知，這三個(gè)外幣賬戶產(chǎn)生的匯兌損益發(fā)生在企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營過程中。因此，應(yīng)記入“財(cái)務(wù)費(fèi)用”賬戶。
第④項(xiàng)中外幣長(zhǎng)期借款賬戶產(chǎn)生的匯兌損失，由題設(shè)條件可知，與企業(yè)購建固定資產(chǎn)直接相關(guān)，因此，應(yīng)記入“在建工程”賬戶。
然后，對(duì)匯兌損益進(jìn)行等值調(diào)整賬務(wù)處理：
借：銀行存款——美元戶 37 000
應(yīng)收賬款——美元戶 35 000
貸：應(yīng)付賬款——美元戶 28 000
財(cái)務(wù)費(fèi)用——匯兌損益 44 000
同時(shí)，借：在建工程 18 000
貸：長(zhǎng)期借款——美元戶 18 000
3. ①長(zhǎng)興公司8月份的匯兌損益總額=37 000（益）+35 000（益）-28 000（損）-18 000（損）-2 000（兌換損失）=24 000（元），即總額仍為匯兌收益。
②長(zhǎng)興公司計(jì)入8月份損益（即計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用）的匯兌損益=37 000（益）+35 000（益）-28 000（損）-2 000（兌換損失）=42 000（元），且為匯兌收益。
四、結(jié)束語
我們對(duì)企業(yè)發(fā)生的外幣交易進(jìn)行會(huì)計(jì)處理時(shí)，最主要的是要為企業(yè)設(shè)置好外幣賬戶、選擇好折算的匯率；最關(guān)鍵的是計(jì)算資產(chǎn)負(fù)債表日各外幣賬戶產(chǎn)生的匯兌損益，并匯總得出整個(gè)企業(yè)外幣賬戶在本期產(chǎn)生的匯兌損益；最重要的是要掌握好外幣賬戶匯兌損益期末等值調(diào)整的賬務(wù)處理原則。只有這樣亦步亦趨，最后我們才能進(jìn)行正確的賬務(wù)處理。
主要參考文獻(xiàn)
1. 劉永澤，傅榮.高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì).大連：東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社，2012
2. 王秀萍等.高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)導(dǎo)學(xué).北京：中央廣播電視大學(xué)出版社，2008
【作 者】
鄧亦文（教授） 何小燕
【作者單位】
（湖南涉外經(jīng)濟(jì)學(xué)院商學(xué)院 長(zhǎng)沙 410205 湖南生物機(jī)電職業(yè)技術(shù)學(xué)院 長(zhǎng)沙 410127）
