【摘要】 慈善組織作為公益性非營利組織，在彌補政府和市場缺陷、構(gòu)建和諧社會，救助弱勢群體方面發(fā)揮了重要作用。然而縣域慈善組織由于內(nèi)部控制不健全、管理不規(guī)范，一定程度上造成了其公眾信任危機，嚴重阻礙了慈善事業(yè)的健康發(fā)展。本文以蘇南A、B兩縣級市的慈善組織為例，分析其內(nèi)部控制存在的問題，并借鑒ERM 框架提出了相應(yīng)的完善建議。
【關(guān)鍵詞】 縣域慈善組織 內(nèi)部控制 蘇南兩市
一、研究背景
1. 內(nèi)部控制對縣域慈善組織發(fā)展的重要意義。伴隨著我國慈善事業(yè)的快速發(fā)展，一些影響和制約慈善組織發(fā)展的問題開始出現(xiàn)：慈善組織內(nèi)部管理不規(guī)范，?？钗磳Ｓ?，單位、個人擅自向社會募集財產(chǎn)的現(xiàn)象時有發(fā)生，個別地方甚至出現(xiàn)騙捐的違法行為。這些問題的出現(xiàn)嚴重影響了慈善組織的社會公信力，不利于其長遠健康發(fā)展。根據(jù)有關(guān)資料顯示，這些問題主要集中在市縣、鄉(xiāng)鎮(zhèn)一級的慈善機構(gòu)中，基層慈善組織內(nèi)部控制不健全，管理不規(guī)范是導致這些問題的內(nèi)在原因。因此，慈善組織建立完善內(nèi)部控制制度是擺脫困境的一個有效途徑，也是組織經(jīng)營成敗的一個關(guān)鍵。
2. 蘇南縣域慈善組織內(nèi)部控制的示范意義與研究價值。江蘇省分蘇南、蘇中、蘇北三部分。蘇南即江蘇省南部，包括江蘇的蘇州、無錫、常州、南京、鎮(zhèn)江五市。它是一個地理概念，也是一個經(jīng)濟區(qū)域，并且由于創(chuàng)立經(jīng)濟社會發(fā)展的范例和經(jīng)驗而受到矚目。蘇南是江蘇最大的“優(yōu)勢板塊”，也是最快的增長極。根據(jù)2009年7月公布的《第九屆全國縣域經(jīng)濟基本競爭力與科學發(fā)展評價報告》，該區(qū)域的江陰、昆山、張家港、常熟并列全國縣域百強縣（市）第一名，吳江位列第二，太倉位列第四，宜興名列第六，充分印證了蘇南地區(qū)縣域經(jīng)濟發(fā)展水平在全國的領(lǐng)先地位。蘇南縣域經(jīng)濟的快速發(fā)展為縣域慈善組織的建立與發(fā)展提供了有利的經(jīng)濟基礎(chǔ)，再加上政府的大力推動，蘇南慈善組織的發(fā)展走在全國前列。
通過實地調(diào)研蘇南縣域慈善組織內(nèi)部控制發(fā)展情況，不僅能推廣其成功經(jīng)驗，還能發(fā)現(xiàn)其內(nèi)部控制中存在的問題與不足，最終借鑒ERM框架進行剖析并提出相應(yīng)的建設(shè)性建議，不僅能為蘇南縣域慈善組織內(nèi)部控制的建立健全提供“智力支持”，也能為全國縣域慈善組織內(nèi)部控制的發(fā)展提供借鑒和參考，具有極高的研究價值。
由于縣域慈善組織中慈善總會占據(jù)了絕大部分的慈善資源，因此本次調(diào)研主要對象為慈善總會（也稱慈善會），本文研究對象也主要是慈善總會，以下不再作特別說明。
二、蘇南縣域慈善組織發(fā)展現(xiàn)狀
調(diào)研對象A市為隸屬蘇州的縣級市，該市慈善事業(yè)發(fā)展在蘇南屬中等水平；B市為隸屬無錫的縣級市，多年來慈善捐贈總額位居江蘇省前列。A、B同時名列全國經(jīng)濟百強縣（市）前十，其中A略比B靠前。蘇南諸縣市地理位置相連、經(jīng)濟發(fā)展水平較高、慈善事業(yè)發(fā)展條件相當、慈善組織發(fā)展方式相近且經(jīng)常開展工作交流，故A、B兩市能基本代表蘇南縣域慈善組織的發(fā)展水平。
調(diào)研期間，筆者走訪了A市民政局（含A市慈善會）、A市審計局、A市紅十字會，B市民政局（含B市慈善總會）、B市審計局等機構(gòu)，與上述單位的主要負責人總計召開5場座談會，聽取上述單位領(lǐng)導關(guān)于當?shù)卮壬平M織發(fā)展及慈善資金募集、管理、使用及審計的介紹，采集相關(guān)數(shù)據(jù)和資料，并就如何完善慈善組織內(nèi)部控制與其進行了探討。現(xiàn)將蘇南縣域慈善組織發(fā)展的基本情況總結(jié)如下：
1. 慈善法規(guī)、地方政策。現(xiàn)階段，有關(guān)慈善事業(yè)的法律法規(guī)主要有《公益事業(yè)捐贈法》、《紅十字會法》、《基金會管理條例》、《社會團體登記管理條例》、《民辦非企業(yè)單位登記管理暫行條例》、《信托法》、《民辦教育促進法》、《企業(yè)所得稅法》、《個人所得稅法》等法律，以及財政部、民政部、國家稅務(wù)總局、審計局等部門制定的有關(guān)規(guī)章中各有部分條款涉及慈善相關(guān)內(nèi)容。江蘇省慈善組織還需依據(jù)《江蘇省慈善事業(yè)促進條例》開展活動。省內(nèi)不同地區(qū)政府部門還根據(jù)本地區(qū)慈善組織發(fā)展需要，紛紛出臺一系列政府意見：A市2007年出臺《市政府關(guān)于加強慈善資金使用管理的意見》，2008年出臺《市政府辦公室轉(zhuǎn)發(fā)慈善會關(guān)于做好2008年慈善工作意見的通知》，2009年出臺《市政府辦公室關(guān)于進一步加強慈善資金使用管理的意見》；B市2008年也出臺了《關(guān)于進一步加快發(fā)展慈善事業(yè)的意見》。
2. 慈善組織基本情況。根據(jù)民政部門登記情況，蘇南縣域地區(qū)現(xiàn)在主要存在的慈善機構(gòu)為當?shù)卮壬疲偅图t十字會，其中慈善（總）會的登記管理機關(guān)和業(yè)務(wù)主管單位都為當?shù)孛裾?，其高層管理人員均由政府部門在職或者退休干部擔任并由民政局負責其具體運營，紅十字會的登記管理機關(guān)也為民政局，業(yè)務(wù)主管單位為衛(wèi)生局，一般具備專職人員，獨立運營。另外，蘇南部分地區(qū)還存在部分私募基金從事慈善活動，但政策性門檻過高，都未在相關(guān)部門進行注冊。
3. 慈善組織章程、內(nèi)部制度。根據(jù)A、B兩市調(diào)研情況，慈善組織都具有自己的章程，也建立了一定的內(nèi)部規(guī)章制度。A、B兩市的慈善總會章程都由總則、業(yè)務(wù)范圍、會員、組織機構(gòu)、資產(chǎn)管理使用準則、章程修改程序、終止程序及終止后的財務(wù)處理、附則等八部分組成。需要指出的是，兩市慈善總會章程既帶共性，也具有一定的地域特征，突出表現(xiàn)在章程的業(yè)務(wù)范圍和組織機構(gòu)上，使章程的指導性和實用性更強。
4. 慈善資金募集、使用、結(jié)余情況。根據(jù)《A 市審計局關(guān)于2005年至2007年度慈善資金財務(wù)收支及慈善物資捐助管理情況審計結(jié)果的公告》，A市慈善總會2005年至2007年慈善資金收入總額2 208.24萬元，其中2006年、2007年兩次大型慈善捐款活動募集1 651.36萬元，扶貧捐款收入196.13萬元，捐一日工資收入124.32萬元，定向捐贈收入150萬元，其他捐贈收入25.69萬元，利息收入57.74萬元，財政補助收入3萬元。2005年至2007年慈善資金支出總額732.33萬元，其中慈善救助公益性支出568.3萬元，上交蘇州慈善總會142萬元，管理經(jīng)費支出7.92萬元，其他支出14.11萬元。2005年初慈善資金結(jié)余1 014.63萬元，至2007年底慈善資金結(jié)余2 490.29萬元，其中市慈善總會1 819.24萬元，市接受救災(zāi)捐贈專戶347.41萬元，市救難基金323.64萬元。
根據(jù)《B市慈善會2008年度慈善基金審計結(jié)果公告》，2008年度，市慈善會包括所屬分會慈善基金收入總額5 310.87萬元。其中：企業(yè)認捐資金2 504萬元，“一日捐”捐款757.70萬元，單位與個人一次性捐贈1 865.81萬元，定向捐贈140.20萬元，利息收入43.16萬元。2008年度，市慈善會包括所屬分會慈善基金支出總額2 501.49萬元，其中：助學支出656萬元，助醫(yī)支出523.28萬元，助困支出292.54萬元，助殘支出60.05萬元，助老支出796.39萬元，應(yīng)急救助支出50.03萬元，定向支出123.20萬元。2008年期初結(jié)余3 815.01萬元，當年收支結(jié)余2 809.38萬元，期末結(jié)余6 624.39萬元。
5. 慈善資金審計情況。蘇南縣域慈善資金的審計責任主要還是集中在政府部門身上，慈善組織定期接受所在地區(qū)審計局的年度審計，以及不定期接受民政局內(nèi)部審計科的抽查審計。A市審計局于2008年開始對該市慈善資金財務(wù)收支情況及慈善物資捐助管理情況進行年審，至今已執(zhí)行兩年，累計出具審計意見九條。B市審計局對慈善資金實行年審制，已連續(xù)7年對該市慈善基金財務(wù)收支情況進行審計。兩市的審計報告都分別在各自的審計局網(wǎng)站上發(fā)布，揭露、懲治慈善領(lǐng)域的違法亂紀行為，同時也接受著社會民眾對慈善資金使用情況的監(jiān)督。
三、蘇南縣域慈善組織內(nèi)部控制存在的問題
1. 組織的規(guī)章制度不規(guī)范、欠具體，執(zhí)行效果較差。組織建立規(guī)章制度的目的之一就是要堵塞漏洞、防范風險。但蘇南縣域慈善組織的規(guī)章制度普遍不夠規(guī)范、具體，導致其執(zhí)行效果比較差。在A市審計局2008年出具的有關(guān)當?shù)卮壬瓶倳膶徲媹蟾嬷兄赋?，“在延伸審計該組織轉(zhuǎn)撥其他單位專項資金，發(fā)現(xiàn)個別撥款未及時按照專項用途使用?！备鶕?jù)對該組織內(nèi)部控制的分析，筆者認為這主要是由于沒有嚴格的貨幣資金的收付授權(quán)審批制度，資金的使用往往是組織領(lǐng)導說了算，造成有規(guī)定用途的資金經(jīng)常被挪作他用。
在實際調(diào)研中，筆者還發(fā)現(xiàn)有些組織事項的決定權(quán)、審批權(quán)、執(zhí)行權(quán)集于一身，重大事項決策的執(zhí)行程序有一定的隨意性；有些組織領(lǐng)導凌駕于規(guī)章制度之上，使用例外原則，自行決定慈善資金的流向，挪用專項資金；有些組織資產(chǎn)處理、資金調(diào)度和其他重要事項的決策和執(zhí)行缺乏相互制約和相互監(jiān)督機制。這些現(xiàn)象的存在造成了民眾對慈善總會的不信任，影響了善款的募集。
2. 崗位權(quán)責不明確，存在越權(quán)行為。目前蘇南地區(qū)大多數(shù)慈善組織規(guī)模較小，受政府部門監(jiān)管，工作人員屬于事業(yè)編制，人員的調(diào)撥由政府人事部門負責。有關(guān)國家法律法規(guī)，政府部門規(guī)范性文件，慈善總會章程中都未對各部門人數(shù)做出具體的規(guī)定。在實際工作中，政府部門為了節(jié)省經(jīng)費開支，批準給慈善組織的人員編制往往無法滿足其實際工作需要。在實地調(diào)研中，筆者發(fā)現(xiàn)大多數(shù)慈善總會在業(yè)務(wù)繁忙階段，各部門人員常?！按块T”工作，幫助其他部門人員一起完成工作。筆者認為，這一工作模式極易引發(fā)舞弊，這一問題仍需得到有關(guān)政府部門的高度重視。
3. 部門人員缺乏專業(yè)勝任能力。蘇南縣域慈善組織的工作人員大多由政府人事部門指派或者干脆由政府部門人員組成，其到崗后由于經(jīng)費方面的限制員工上崗前也未經(jīng)過專業(yè)的培訓，組織也沒有具體的職務(wù)說明書，因此部門人員普遍缺乏從事慈善事業(yè)工作的專業(yè)勝任能力。由于員工專業(yè)勝任能力的缺乏，給內(nèi)部控制的正常運作帶來了諸多不確定因素，因此導致許多業(yè)務(wù)無法順利進行，影響了慈善組織在募集善款、管理善款、使用善款各方面的運作水平。
4. 慈善組織理事會形同虛設(shè)。調(diào)研對象A市慈善總會截至2007年底慈善資金結(jié)余2 490.29萬元，B市慈善總會截至2008年底慈善資金結(jié)余6 624.39萬元，如何保證這些巨額善款不被濫用、發(fā)揮其應(yīng)有的使用價值，很大程度上需要依賴于組織的監(jiān)督管理部門。
在我國慈善組織機構(gòu)設(shè)置中，理事會是最核心的監(jiān)督管理部門。蘇南縣域各慈善組織的章程中都提到了“理事會”這一機構(gòu)設(shè)置，但理事會實際上往往形同虛設(shè)。由于慈善組織的官方性質(zhì)，造成了慈善組織在運作的過程中完全遵循行政事業(yè)單位的管理辦法，因此組織的決策權(quán)一般集中在上級領(lǐng)導手中，缺乏必要的內(nèi)部監(jiān)督機制，理事會不能發(fā)揮應(yīng)有的決策作用，使得組織的決策不科學、不及時，影響了救助的效率，損害了慈善組織的公信力。
5. 未設(shè)立獨立的內(nèi)部審計機構(gòu)。通過上文給出的A、B兩市慈善資金募集、使用、結(jié)余情況，筆者發(fā)現(xiàn)兩市慈善資金支出額比慈善資金收入額都低于50%，期末總結(jié)余數(shù)目十分巨大，占到資金收入的一半以上，說明慈善資金未得到充分利用，資金使用效率較低。內(nèi)部審計的主要內(nèi)容就是有關(guān)組織經(jīng)營管理的審計，其目標就是幫助組織增加價值和改善組織的運營。而筆者在實際調(diào)研中發(fā)現(xiàn)，縣域慈善組織由于規(guī)模較小，可用于管理的經(jīng)費有限，因此都未設(shè)立獨立的內(nèi)部審計部門，而是依靠上級業(yè)務(wù)主管部門的內(nèi)部審計機構(gòu)對其進行不定期審計。因為接受的是不定期審計，所以在資金募集、管理、使用環(huán)節(jié)出現(xiàn)的問題只能在事后查出，往往給組織的健康發(fā)展造成了負面的影響。
四、對我國縣域慈善組織內(nèi)部控制的建議
1. 借鑒企業(yè)內(nèi)控模式，營造良好的控制環(huán)境。加強和完善內(nèi)部控制，應(yīng)注意內(nèi)部控制的環(huán)境建設(shè)，包括經(jīng)營管理的理念、方式、風格、組織機構(gòu)、授權(quán)和分配責任的方法、人力資源管理政策、外部環(huán)境等。只有建立良好的控制環(huán)境，才能保證規(guī)章制度的有效貫徹，才能真正達到內(nèi)部控制的目標。筆者認為，雖然COSO報告是適用于企業(yè)的，但是慈善組織可借鑒COSO報告中有關(guān)企業(yè)如何建立控制環(huán)境方面的內(nèi)容，重塑控制環(huán)境，具體可從以下幾點著手：①慈善組織應(yīng)根據(jù)自身發(fā)展需要建立相應(yīng)的組織結(jié)構(gòu)、規(guī)章制度，并采取有效措施確保制度的貫徹執(zhí)行；②完善發(fā)展慈善組織的法律環(huán)境；③建立相應(yīng)的約束激勵機制，加強員工的后續(xù)教育和訓練，確保每一位員工具備相應(yīng)的專業(yè)勝任能力。
2. 增強組織管理人員的風險意識。慈善組織的營運目標并不是追求利潤最大化，但在市場經(jīng)濟的環(huán)境下，慈善組織也必須和企業(yè)一樣，要考慮本組織所面臨的風險。由于慈善組織本身所具有的民間性、慈善性、志愿性、公益性等特征，其所面臨的風險主要包括：未來資金流不確定的風險和資金利用不確定的風險。人是一個企業(yè)或組織的行為主體，尤其管理人員更是主體核心，管理人員是否具有較強的風險意識直接關(guān)系到組織的長遠發(fā)展，因此慈善組織的管理人員必須充分認識到以上兩方面的風險，采取有效的內(nèi)部控制措施預防這些風險從而更好地發(fā)揮其為社會公眾服務(wù)的職能。
3. 建立良好的控制活動。慈善組織的控制活動出現(xiàn)在整個組織內(nèi)的各個階層與各種職能部門，包括核準、授權(quán)、驗證、調(diào)節(jié)、保障資產(chǎn)安全以及職務(wù)分工等多種活動?？刂苹顒邮轻槍﹃P(guān)鍵控制點制訂的，包括政策和程序兩方面要素。由于慈善組織業(yè)務(wù)活動的特殊性，其關(guān)鍵控制點必然有其特點。筆者認為，慈善組織的業(yè)務(wù)活動相對于企業(yè)和政府部門來說是比較簡單的，主要是涉及慈善資金的募集，慈善資金的管理和慈善資金的使用三方面，具體如下圖所示。慈善組織應(yīng)該圍繞這三方面的業(yè)務(wù)活動，將其中風險較大的業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)作為關(guān)鍵控制點，依據(jù)這些關(guān)鍵控制點建立有效的控制活動。
4. 建立有效的外部信息溝通體系。一個良好的信息溝通渠道可以使慈善組織及時掌握其運行的狀況，也能使捐贈者了解其捐贈款的使用情況。信息溝通主要包括內(nèi)部溝通和外部溝通，由于目前大多數(shù)慈善組織規(guī)模較小，機構(gòu)設(shè)置簡單，人員較少等原因，組織的內(nèi)部溝通較為順暢，而其外部信息溝通卻十分有限，因此慈善組織應(yīng)加強其對外的信息交流。慈善組織的外部信息溝通主要是指其對捐贈者以及社會公眾有關(guān)捐贈款物使用情況方面的信息溝通。慈善組織可通過“拓寬信息溝通渠道，細化信息溝通內(nèi)容”來建立有效的外部信息溝通體系，具體來說：在“拓寬信息溝通渠道”方面，慈善組織可通過網(wǎng)絡(luò)、新聞、廣播、報紙、傳單等多種媒介發(fā)布相關(guān)信息；在“細化信息溝通內(nèi)容”方面，慈善組織可盡量細化披露信息的內(nèi)容。
5. 加強慈善組織的內(nèi)部監(jiān)督。要建立內(nèi)部控制的自我評估機制。目前我國大多數(shù)縣域慈善組織規(guī)模較小，機構(gòu)人員設(shè)置都較簡單，因此有利于自我評估工作的開展。慈善組織的主要負責人可定期組織各部門管理者或全體員工對組織現(xiàn)行的內(nèi)部控制進行評價，及時了解組織內(nèi)部哪里存有缺陷以及可能引致的后果，然后共同討論采取有效行動進一步完善組織的內(nèi)部控制制度。
此外，要適時開展外部評估。筆者建議可以通過以下兩方面開展內(nèi)部審計工作：一是實行內(nèi)部審計全外包制度：內(nèi)部審計全外包是指組織將內(nèi)部審計職能全部委托給會計師事務(wù)所或者其他有能力勝任的機構(gòu)，主要運用于未設(shè)立內(nèi)部審計職能的中小企業(yè)。慈善組織可以借鑒這種模式，聘請社會審計機構(gòu)或者邀請政府審計部門對其進行內(nèi)部審計。二是依靠業(yè)務(wù)主管單位的內(nèi)部審計部門：由于中國的慈善組織具有“官名二重性”的特點，因此像慈善總會、紅十字會等規(guī)模較大的慈善組織都有其業(yè)務(wù)主管單位，即政府部門。組織應(yīng)充分利用該政府資源，由業(yè)務(wù)主管單位的內(nèi)部審計部門對其進行定期的內(nèi)部審計，從而使其在節(jié)約資源的同時也達成了對內(nèi)部控制進行有效監(jiān)督的目標。
主要參考文獻
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3. 朱海濤.我國政府與非營利組織內(nèi)部控制制度建設(shè)研究.中國管理信息化，2009；16
【作 者】
姚 莉 黃詩鷺
【作者單位】
（蘇州市職業(yè)大學商學院 江蘇蘇州 215000 德勤華永會計事務(wù)所南京分所 南京 210000）
