【摘要】本文對加計扣除政策在油氣田企業(yè)的實(shí)際運(yùn)用進(jìn)行了剖析，并指出了該政策的運(yùn)用難點(diǎn)，以期為油氣田企業(yè)所得稅稅前扣除政策的具體運(yùn)用提供參考。
【關(guān)鍵詞】所得稅 加計扣除 研發(fā)支出 油氣田企業(yè)
《企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用稅前扣除管理辦法（試行）》（國稅發(fā)［2008］116號）對企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用的稅前扣除進(jìn)行了規(guī)定：一是研發(fā)費(fèi)用計入當(dāng)期損益未形成無形資產(chǎn)的，允許再按其當(dāng)年研發(fā)費(fèi)用實(shí)際發(fā)生額的50%，直接抵扣當(dāng)年的應(yīng)納稅所得額。二是研發(fā)費(fèi)用形成無形資產(chǎn)的，按照該無形資產(chǎn)成本的150%在稅前攤銷。
一、加計扣除政策在油氣田企業(yè)的實(shí)際運(yùn)用
1． 油氣田企業(yè)科技項(xiàng)目的立項(xiàng)。石化集團(tuán)各油氣田企業(yè)的科技部門根據(jù)年度集團(tuán)公司發(fā)布的發(fā)展戰(zhàn)略和生產(chǎn)經(jīng)營對技術(shù)的需求，研究確定年度科研項(xiàng)目，上報集團(tuán)公司科技開發(fā)部。科技開發(fā)部在年度科技開發(fā)預(yù)算內(nèi)，對經(jīng)審定的項(xiàng)目進(jìn)行分解，形成年度科技開發(fā)專題計劃，經(jīng)審核后，安排與項(xiàng)目的可能承擔(dān)單位進(jìn)行對接。油氣田企業(yè)在集團(tuán)公司下達(dá)項(xiàng)目計劃和預(yù)算指標(biāo)內(nèi)，安排自行立項(xiàng)的項(xiàng)目計劃并按規(guī)定權(quán)限審批，與項(xiàng)目的承擔(dān)單位進(jìn)行對接，計劃和預(yù)算報科技開發(fā)部備案，完成科技項(xiàng)目的立項(xiàng)。油氣田企業(yè)各承擔(dān)研究項(xiàng)目的局處兩級單位編寫開題報告（或項(xiàng)目申報書），經(jīng)科技主管部門按規(guī)定權(quán)限審批后，簽訂合同或下達(dá)內(nèi)部項(xiàng)目任務(wù)書。在所有的科研項(xiàng)目中，對符合加計扣除政策的研究項(xiàng)目，報地方主管科技局認(rèn)定。
2． 研發(fā)費(fèi)用專賬管理。由于相關(guān)政策明確規(guī)定企業(yè)必須對研究開發(fā)費(fèi)用實(shí)行專賬管理，準(zhǔn)確歸集年度可加計扣除的各項(xiàng)研究開發(fā)費(fèi)用實(shí)際發(fā)生金額，因此油氣田企業(yè)財務(wù)部門按會計準(zhǔn)則的要求設(shè)置“研發(fā)支出”科目進(jìn)行核算。為準(zhǔn)確填寫“研發(fā)支出費(fèi)用歸集表”，按費(fèi)用發(fā)生項(xiàng)目設(shè)置明細(xì)核算，目前ERP系統(tǒng)對科研項(xiàng)目采用定單核算是一個解決專賬核算問題的好辦法。
3． 加計扣除研發(fā)項(xiàng)目的認(rèn)定。根據(jù)《國家重點(diǎn)支持的高新技術(shù)領(lǐng)域》和國家發(fā)展改革委員會等部門公布的《當(dāng)前優(yōu)先發(fā)展的高技術(shù)產(chǎn)業(yè)化重點(diǎn)領(lǐng)域指南（2007年度）》規(guī)定項(xiàng)目的研究開發(fā)活動，對應(yīng)油氣田企業(yè)規(guī)定的高技術(shù)產(chǎn)業(yè)為：石油勘探技術(shù)及設(shè)備。主要內(nèi)容包括：山地、沙漠、灘海、淺海和深海等復(fù)雜地區(qū)的地球物理勘探技術(shù)，單點(diǎn)數(shù)字檢波器技術(shù)，多波多分量地震勘探技術(shù)，高性能數(shù)控、成像測井技術(shù)，特殊水平井、全過程欠平衡等鉆井綜合配套技術(shù)，地質(zhì)導(dǎo)向鉆井技術(shù)及裝備，復(fù)雜結(jié)構(gòu)井開發(fā)油氣藏技術(shù)，復(fù)雜深井鉆井技術(shù)及裝備，氣體鉆井技術(shù)及裝備，膨脹管技術(shù)及裝備，凝析油氣田、稠油、超稠油等復(fù)合驅(qū)工業(yè)化應(yīng)用配套技術(shù)及裝備。對于上述領(lǐng)域的各項(xiàng)研究，其發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)用，稅法允許加計扣除。
與一般的工業(yè)企業(yè)相比，油氣田企業(yè)具有特殊性，如何界定其研究開發(fā)活動是否在技術(shù)、工藝、產(chǎn)品（服務(wù)）方面的創(chuàng)新取得了有價值的成果，對本地區(qū)（省、自治區(qū)、直轄市或計劃單列市）相關(guān)行業(yè)的技術(shù)、工藝領(lǐng)先具有推動作用？對此，企業(yè)科研管理部門應(yīng)通過行業(yè)的判斷標(biāo)準(zhǔn)、石油行業(yè)專家等的鑒定，組織做好后續(xù)的項(xiàng)目評審鑒定工作，為加計扣除政策的運(yùn)用提供真實(shí)、有效的依據(jù)。
4． 研發(fā)經(jīng)費(fèi)（八項(xiàng)內(nèi)容）的會計核算。符合加計扣除條件的研發(fā)項(xiàng)目發(fā)生的下列八項(xiàng)費(fèi)用可以加計扣除：①新產(chǎn)品設(shè)計費(fèi)、新工藝規(guī)程制定費(fèi)以及與研發(fā)活動直接相關(guān)的技術(shù)圖書資料費(fèi)、資料翻譯費(fèi)。②從事研發(fā)活動直接消耗的材料、燃料和動力費(fèi)用。③在職直接從事研發(fā)活動人員的工資、薪金、獎金、津貼、補(bǔ)貼。④專門用于研發(fā)活動的儀器、設(shè)備的折舊費(fèi)或租賃費(fèi)。⑤專門用于研發(fā)活動的軟件、專利權(quán)、非專利技術(shù)等無形資產(chǎn)的攤銷費(fèi)用。⑥專門用于中間試驗(yàn)和產(chǎn)品試制的模具、工藝裝備開發(fā)及制造費(fèi)。⑦勘探開發(fā)技術(shù)的現(xiàn)場試驗(yàn)費(fèi)。⑧研發(fā)成果的論證、評審、驗(yàn)收費(fèi)用。
需要關(guān)注的是，能夠加計扣除的費(fèi)用強(qiáng)調(diào)的是“直接發(fā)生”，一些間接費(fèi)用則不能加計扣除。間接費(fèi)用包括：間接相關(guān)的技術(shù)圖書資料費(fèi)、資料翻譯費(fèi)；間接消耗的材料、燃料和動力費(fèi)用；非直接從事研發(fā)人員的工資、薪金、獎金、津貼、補(bǔ)貼；用于研發(fā)活動的儀器、設(shè)備和軟件、專利權(quán)、非專利技術(shù)等無形資產(chǎn)，以及用于中間試驗(yàn)和產(chǎn)品試制的模具、工藝裝備，不能有其他用途，若同時作研發(fā)之外的用途，則不能加計扣除；用于研發(fā)活動的房屋的折舊費(fèi)或租賃費(fèi)因文件未明確，應(yīng)不能加計扣除；辦公費(fèi)、電話費(fèi)、業(yè)務(wù)招待費(fèi)、差旅費(fèi)等不能加計扣除。
5． 正確區(qū)分資本化與收益化。①正確劃分資本性支出與費(fèi)用性支出。購置科研儀器設(shè)備、建造房屋建筑物等資本性支出應(yīng)記入“在建工程”等科目，不在“研發(fā)支出”科目中核算。“在建工程”資本化后，應(yīng)區(qū)分科研類固定資產(chǎn)與生產(chǎn)類固定資產(chǎn)，其中科研類固定資產(chǎn)的折舊應(yīng)列入相應(yīng)科技項(xiàng)目的“研發(fā)支出”科目核算。②區(qū)分研究階段支出與開發(fā)階段支出。開發(fā)階段項(xiàng)目支出符合資本化條件的轉(zhuǎn)入“無形資產(chǎn)”，不符合資本化條件的作為費(fèi)用性支出處理。
6． 稅前扣除的備案要求。加計扣除是一種自主申報形式，國稅發(fā)［2008］１16號文件沒有規(guī)定任何形式的行政許可或?qū)徟?，即既不要求到科技部門立項(xiàng)，也未要求任何會計師事務(wù)所、稅務(wù)師事務(wù)所進(jìn)行審核、審計或者鑒證，只需要向主管稅務(wù)局報送以下項(xiàng)目資料即可：①自主、委托、合作研究開發(fā)項(xiàng)目計劃書和研究開發(fā)費(fèi)預(yù)算。②自主、委托、合作研究開發(fā)專門機(jī)構(gòu)或項(xiàng)目組的編制情況和專業(yè)人員名單。③自主、委托、合作研究開發(fā)項(xiàng)目當(dāng)年研究開發(fā)費(fèi)用發(fā)生情況歸集表。④企業(yè)總經(jīng)理辦公會或董事會關(guān)于自主、委托、合作研究開發(fā)項(xiàng)目立項(xiàng)的決議文件。⑤委托、合作研究開發(fā)項(xiàng)目的合同或協(xié)議。⑥研究開發(fā)項(xiàng)目的效用情況說明、研究成果報告等資料。
報送備案時需要關(guān)注的是，“對委托開發(fā)的項(xiàng)目，受托方應(yīng)向委托方提供該研發(fā)項(xiàng)目的費(fèi)用支出明細(xì)情況，否則，該委托開發(fā)項(xiàng)目的費(fèi)用支出不得實(shí)行加計扣除?！庇蜌馓锲髽I(yè)目前很大一部分的項(xiàng)目要依賴各石油專業(yè)院校進(jìn)行研究開發(fā)，單位主管科研項(xiàng)目的相關(guān)人員應(yīng)正確理解新政策，做好加計扣除備案所需資料的收集工作，加強(qiáng)與受托單位的溝通，取得該研發(fā)項(xiàng)目的費(fèi)用支出明細(xì)，以便于上報主管稅務(wù)機(jī)關(guān)。對于外委研究費(fèi)用，政策沒有明確規(guī)定額度，但是有的省國稅部門會有對于委托外部單位研究的技術(shù)開發(fā)費(fèi)一般不得超過研發(fā)項(xiàng)目全部費(fèi)用的比例要求，且對受托方已實(shí)際發(fā)生的費(fèi)用，在合同約定范圍內(nèi)，委托方取得真實(shí)、合法憑據(jù)的，可計入技術(shù)開發(fā)費(fèi)予以加計扣除。因此，財務(wù)人員要關(guān)注各地稅務(wù)主管部門的征管要求。
二、加計扣除政策在油氣田企業(yè)運(yùn)用中的難點(diǎn)
1． 研究機(jī)構(gòu)的生產(chǎn)經(jīng)營費(fèi)用與研究費(fèi)用的合理劃分問題。油氣田企業(yè)設(shè)立的內(nèi)部研究機(jī)構(gòu)，主要擔(dān)負(fù)著油田正常生產(chǎn)與科技研究任務(wù)，屬于相關(guān)政策規(guī)定的“企業(yè)研發(fā)機(jī)構(gòu)同時承擔(dān)生產(chǎn)經(jīng)營任務(wù)的”方式，要求“研發(fā)費(fèi)用和生產(chǎn)經(jīng)營費(fèi)用分開進(jìn)行核算，準(zhǔn)確、合理地計算各項(xiàng)研究開發(fā)費(fèi)用支出，對劃分不清的，不得實(shí)行加計扣除”。由此可見，當(dāng)前對會計核算的要求更加嚴(yán)格，油氣田企業(yè)內(nèi)部研究機(jī)構(gòu)會計核算正確劃分生產(chǎn)與科研具有較大的難度，對財務(wù)人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)以及政策運(yùn)用水平是個挑戰(zhàn)。
2． 科研項(xiàng)目立項(xiàng)問題。
一是項(xiàng)目設(shè)立問題。油氣田企業(yè)年初立項(xiàng)時涉及油田勘探開發(fā)、信息技術(shù)、企業(yè)管理、財務(wù)管理等方面，只有符合加計扣除規(guī)定的科技項(xiàng)目在所得稅匯算清繳時才能申請加計扣除。因此，油氣田企業(yè)所安排立項(xiàng)的研發(fā)支出項(xiàng)目，并非都能享受加計扣除政策，只有符合條件的項(xiàng)目才能加計扣除。對于人文、社會、政治等純理論的研究或者是企業(yè)產(chǎn)品（服務(wù)）的常規(guī)性升級或?qū)_的科研成果直接應(yīng)用等活動，就不能列入加計扣除的范圍。為了更加充分地運(yùn)用加計扣除政策，科技部門在安排年度研發(fā)項(xiàng)目時要充分考慮稅收政策，盡量安排石油勘探技術(shù)及設(shè)備方面的研究。
二是科研項(xiàng)目預(yù)算問題?？蒲许?xiàng)目立項(xiàng)資金預(yù)算編制一直是困擾科技部門與財務(wù)部門的一個問題，總部下達(dá)的年度科技開發(fā)費(fèi)用要求專項(xiàng)用于與完成項(xiàng)目任務(wù)有關(guān)的設(shè)備購置費(fèi)、設(shè)計費(fèi)、安裝費(fèi)、修繕費(fèi)、材料費(fèi)、燃料動力費(fèi)、會議費(fèi)、差旅費(fèi)、測試加工費(fèi)、文獻(xiàn)出版費(fèi)、折舊費(fèi)、人員費(fèi)、外事及出國費(fèi)、外協(xié)研究費(fèi)、咨詢費(fèi)、專利費(fèi)、學(xué)會會費(fèi)等直接和間接支出。事實(shí)上，實(shí)際使用中僅是花費(fèi)在了物料、差旅、、外委等費(fèi)用上，對固定費(fèi)用如折舊、人工均未考慮，因此在上報科技部門認(rèn)定的項(xiàng)目設(shè)計書要求的預(yù)算中，預(yù)計的人工費(fèi)用、折舊費(fèi)用缺少科學(xué)依據(jù)，與實(shí)際會計核算存在較大差異。
3． 研究項(xiàng)目形成的無形資產(chǎn)攤銷加計扣除問題。對于研究項(xiàng)目形成的無形資產(chǎn)，目前ERP系統(tǒng)中沒有特殊的標(biāo)識，其攤銷額如果要享受加計扣除政策，則需要跟蹤研究項(xiàng)目的費(fèi)用歸集去向，財務(wù)相關(guān)人員要配合收集稅法規(guī)定的備案資料，具有一定的難度。另外，油氣田企業(yè)無形資產(chǎn)攤銷一般按5年攤銷，而基于“研發(fā)費(fèi)用形成無形資產(chǎn)的，按照該無形資產(chǎn)成本的150%在稅前攤銷。除法律另有規(guī)定外，攤銷年限不得低于10年”條款，按5年計算攤銷，則不能享受加計扣除政策。
4． 勘探支出的現(xiàn)場實(shí)驗(yàn)費(fèi)的計算歸集問題。加計扣除政策在油氣田企業(yè)的實(shí)際運(yùn)用中，一個突出問題是勘探支出的現(xiàn)場實(shí)驗(yàn)費(fèi)無法歸集，以至于申報加計扣除的研究開發(fā)費(fèi)用明細(xì)中，此項(xiàng)目數(shù)額很小甚至為零。
三、結(jié)語
綜上所述，為使加計扣除政策在油氣田企業(yè)能夠充分運(yùn)用、提升整體經(jīng)濟(jì)效益，作為上級主管部門應(yīng)統(tǒng)攬全局，加強(qiáng)各主管部門之間的銜接和溝通。科技主管部門應(yīng)對科技項(xiàng)目的立項(xiàng)從源頭把好關(guān)，將每年的科研費(fèi)用運(yùn)用到石油勘探技術(shù)研究與應(yīng)用上。財務(wù)主管部門要進(jìn)一步研究政策，從有利于加計扣除操作角度出發(fā)，在會計核算和財務(wù)報表體系上統(tǒng)一核算政策和各種報備賬表。集團(tuán)公司層面應(yīng)加強(qiáng)與國家稅務(wù)總局的溝通，同時對政策的執(zhí)行效果加強(qiáng)檢查和考核，通過加強(qiáng)實(shí)務(wù)培訓(xùn)，使相關(guān)人員對政策有更加深刻的理解和更好的運(yùn)用。通過上下努力，合法合規(guī)充分運(yùn)用稅收優(yōu)惠政策，切實(shí)提高集團(tuán)公司整體經(jīng)濟(jì)效益。
【作 者】
張波蓮
【作者單位】
（中國石化股份有限公司江蘇油田分公司 江蘇揚(yáng)州 225009）
