【摘要】本文著重介紹汽車銷售4S店廠家返利等特殊業(yè)務(wù)的會計核算方法，并指出大部分4S店存在的稅務(wù)風險，進而提出幾點合理的納稅籌劃建議。
【關(guān)鍵詞】試乘試駕 稅務(wù)風險 納稅籌劃
在國家宏觀經(jīng)濟政策支持下，汽車市場競爭激烈，汽車銷量快速增長，如何對汽車銷售的一些特殊業(yè)務(wù)進行正確的會計核算顯得尤為重要。同時，在實務(wù)中我們發(fā)現(xiàn)大部分汽車4S店存在很多稅務(wù)繳納漏洞，因此本文著重介紹4S店特殊業(yè)務(wù)的會計核算方法，并指出4S店存在的稅務(wù)風險，進而提出一些合理的納稅籌劃建議。
一、特殊業(yè)務(wù)的賬務(wù)處理
1. 返利的賬務(wù)處理。返利是4S店中常見的廠家對汽車經(jīng)銷商的優(yōu)惠、鼓勵政策，由于賣車的利潤越來越低，廠家的返利能夠緩解一下經(jīng)銷商的資金壓力。返利的主要形式有：①用上期返利抵沖本次專營店提車時的車款，即返利直接從購車款中扣除，并在同一張專用發(fā)票上注明折扣金額，進行了進項沖減，但是基于權(quán)責發(fā)生制原則，需要對本期返利進行預(yù)估，記入“其他應(yīng)收款——返利”科目，待返利實現(xiàn)時再沖減；②現(xiàn)金返利，即廠家給予經(jīng)銷商一定數(shù)額的資金獎勵。下面我將以一個具體例子來說明每種返利的會計核算方法。
案例：4S店購入一臺車，市場指導(dǎo)價為92 300元，提車價為86 208元，預(yù)估每臺車得返利金額為9 400元。
（1）收到返利時，即返利在發(fā)票中以折扣形式反映，并在同一張專用發(fā)票上注明，金額為50 000元（這個返利金額是上期返利，與這次購車無關(guān)）。賬務(wù)處理如下：
①提車時，借：庫存商品——某車型73 682.05，應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進項稅額）12 525.95；貸：應(yīng)付賬款86 208。
②開票的返利，即發(fā)票中開具的負數(shù)-折扣折讓：借：其他應(yīng)收款——返利-42 735.04，應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進項稅額）-7 264.96；貸：應(yīng)付賬款-50 000。
③返利每月僅預(yù)估一次，借：其他應(yīng)收款——返利8 034.19（9 400/1.17）；貸：庫存商品——預(yù)估折扣8 034.19（9 400/1.17）。
（2）現(xiàn)金返利，如廠家給予10萬的現(xiàn)金獎勵，相當于經(jīng)銷商進貨時進項稅多抵扣了，返利時應(yīng)將返利部分的進項稅轉(zhuǎn)出，同時沖減成本。
所以賬務(wù)處理為：借：現(xiàn)金100 000；貸：主營業(yè)務(wù)成本85 470，應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進項稅額轉(zhuǎn)出）14 530。
2. 購入試乘試駕車的賬務(wù)處理。企業(yè)購入試乘試駕車，相當于將購入存貨轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)，基于上牌的需要而必須給自己開具機動車銷售統(tǒng)一發(fā)票。所以進貨時，借：庫存商品——商品車，應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進項稅額）；貸：銀行存款。
開發(fā)票時，借：固定資產(chǎn)；貸：主營業(yè)務(wù)收入，應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）。同時結(jié)轉(zhuǎn)成本，借：主營業(yè)務(wù)成本；貸：庫存商品。
二、稅務(wù)風險
1． 保險返點、上牌代辦的稅務(wù)風險。目前，大部分保險公司派代理進駐汽車店以便直接對客戶收取相關(guān)費用，汽車店會得到保險公司承諾的返點，而上牌費則是汽車店代理車管所向客戶收取。按照規(guī)定銷售貨物的同時代辦保險等而向購買方收取的保險費，以及向購買方收取的代購買方繳納的車輛購置稅、車輛牌照費，不繳納增值稅，但是收到的返點已構(gòu)成企業(yè)收入，屬于服務(wù)收入，應(yīng)該繳納營業(yè)稅。而一般汽車店給客戶上牌會多收取上牌費，如上牌費只需要300元，但收取客戶1 000元，上牌收入應(yīng)視同混合銷售收入，增值部分700元就應(yīng)通過維修發(fā)票等形式開具專用發(fā)票，但是在實際中大部分汽車企業(yè)將保險返點和上牌收取的增值部分不作收入而逃避繳納稅款。
2． 廠家返利稅務(wù)風險。返利是廠家對經(jīng)銷商的常見優(yōu)惠政策。汽車行業(yè)最大的特點是毛利率低，但其廠家返利卻很多。如果返利是以折扣形式，則汽車店逃避不了交稅。但是汽車店對其他返利形式會逃避繳納稅款，如廠家給的廣告支援費、補貼、現(xiàn)金獎勵，還有汽車銷售后的首次保養(yǎng)或一定公里數(shù)內(nèi)的維修保養(yǎng)，是由汽車生產(chǎn)廠家來負擔的，汽車店往往將這部分返利直接作為利潤分配或者記入小金庫。按照規(guī)定，商業(yè)企業(yè)向供貨方收取的與商品銷售量、銷售額無必然聯(lián)系，且商業(yè)企業(yè)向供貨方提供一定勞務(wù)的收入，例如進場費、廣告促銷費、上架費、展示費、管理費等，不屬于平銷返利，不沖減當期增值稅進項稅金，應(yīng)按營業(yè)稅的適用稅目和稅率繳納營業(yè)稅，而現(xiàn)金返利則應(yīng)該申請紅字發(fā)票，進行進項稅額轉(zhuǎn)出。
3． 代辦按揭、代付手續(xù)費的稅務(wù)風險。按揭貸款買車已成為時下流行的購車方式，目前銀行都是打著“零利息”的旗號來吸引顧客貸款，而會用“手續(xù)費”來代替“零利息”，具體費率是按12期、18期、24期和36期來規(guī)定的，貸款時間越長，手續(xù)費率就越高，而且廠家規(guī)定如果顧客選擇12期和18期，手續(xù)費全部由廠家承擔，否則需顧客和廠家共同承擔。如顧客買車貸款10萬，期限為12個月，費率為4%，顧客刷信用卡付款，最后經(jīng)銷商到賬只有96 000，差額4 000為代付手續(xù)費，但是廠家最后會以返利形式承擔這部分手續(xù)費。由此看來，銀行雖然在顧客刷卡時已將手續(xù)費直接扣掉，但最終廠家還是會返還的，按照相關(guān)規(guī)定，隨汽車銷售提供的汽車按揭服務(wù)和代辦服務(wù)業(yè)務(wù)應(yīng)征收增值稅，但實際中大部分汽車店并未對這部分費用進行繳納。
4． 購車送贈品的稅務(wù)風險。由于賣車利潤不大，降價促銷顯然不合理，為了吸引顧客，經(jīng)銷商會在顧客購車時隨車贈送座套、底盤裝甲、腳墊、靠枕等。根據(jù)《增值稅暫行條例實施細則》第四條第八款的規(guī)定：將自產(chǎn)、委托加工或者購進的貨物無償贈送其他單位或者個人，應(yīng)視同銷售貨物進行稅務(wù)處理，計提增值稅銷項稅金。所以贈品應(yīng)視同銷售，按照市場價格繳納增值稅，但提供贈品的商家大部分是小規(guī)模納稅人或者個體戶，只能開具普通發(fā)票或者根本就不提供發(fā)票，所以汽車店購入的這些贈品進項稅額無法抵扣。因此大部分汽車店對這部分贈品只是計入費用、成本，或者根本就沒入賬，逃避繳納稅款。
5． 汽車保養(yǎng)、美容業(yè)務(wù)的稅務(wù)風險。維修保養(yǎng)、裝飾美容業(yè)務(wù)已經(jīng)成為汽車行業(yè)的重要利潤來源，而且按照《增值稅暫行條例》的相關(guān)規(guī)定，銷售貨物或者提供加工、修理修配勞務(wù)以及進口貨物的單位和個人為增值稅的納稅人，應(yīng)當繳納增值稅。因此，汽車4S店向客戶提供的汽車維修保養(yǎng)服務(wù)，屬于增值稅應(yīng)稅勞務(wù)，應(yīng)繳納稅款。但是一般情況下只要顧客不主動索要，汽車店不會開發(fā)票，這樣企業(yè)就隱瞞了正常的汽車維修收入，這是4S店逃稅的重要途徑。
6． 低于市場價格銷售車輛和車輛購置稅的稅務(wù)風險。汽車4S店在購車過程中，由于不小心發(fā)生碰撞等非正常損失的車輛，汽車店一般會以低于成本價格將其銷售，但是大部分汽車店并未對進項稅額和銷項稅額的差額進行轉(zhuǎn)出，這造成了國家稅款流失。大部分顧客以為車輛購置稅是以車價款為計稅依據(jù)，這樣購車者在辦理報牌手續(xù)時，總希望機動車專用發(fā)票上注明的價款低一些。于是應(yīng)這些購車客戶的要求，汽車4S經(jīng)銷企業(yè)在銷售車輛時，采取“一車兩票”的方式開具發(fā)票，也就是說一輛車同時開具機動車專用發(fā)票和商業(yè)普通發(fā)票：用機動車專用發(fā)票開具一部分車價款，余額部分用商業(yè)普通發(fā)票以“配件”的形式填寫。
7． 購入試乘試駕車的稅務(wù)風險。根據(jù)新修訂的《增值稅暫行條例實施細則》第二十五條規(guī)定，納稅人自用的應(yīng)征消費稅的摩托車、汽車、游艇，其進項稅額不得從銷項稅額中抵扣。而公司購入的試乘試駕車記入固定資產(chǎn)，也符合自用要件，同時按照《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整和完善消費稅政策的通知》（財稅［2006］33號）規(guī)定，在出廠環(huán)節(jié)該車應(yīng)征收消費稅。故其進項稅額不能從銷項稅額中抵扣，但在實際中大部分汽車經(jīng)銷商對這部分進項稅已抵扣。
三、稅務(wù)籌劃
針對以上稅務(wù)風險，本文提出汽車4S店稅務(wù)籌劃建議：
第一，汽車店在購入試乘試駕車時，基于上牌的需要而必須給自己開具機動車銷售統(tǒng)一發(fā)票，然后根據(jù)發(fā)票確認銷售收入并計算應(yīng)交增值稅。但是廠家一般會對試乘試駕車給予一定的折扣，既然進項稅額不可以抵扣，那么汽車店就可以按照折扣后的價格開票，這樣可以達到節(jié)稅的效果。
第二，針對汽車保養(yǎng)美容業(yè)務(wù)，本文認為汽車店可以將這部分業(yè)務(wù)承包給個體戶或者小規(guī)模納稅人，稅務(wù)部門對個體工商戶一般都實行定期定額辦法執(zhí)行征稅，也就說會按區(qū)域、地段、面積、設(shè)備等核定企業(yè)一個月應(yīng)繳納稅款的額度。因此通過這一操作方式可以解決上游供貨商無法提供增值稅專用發(fā)票的問題，同時汽車4S店也可以獲得一定的節(jié)稅收益。
第三，對于購買贈品，汽車店應(yīng)盡量選擇一般納稅人規(guī)模的企業(yè)來進貨，這樣就可以取得增值稅專用發(fā)票，對進項稅額進行抵扣。并且盡量選擇降價方式來吸引顧客，而不要選擇贈送贈品這種方式。
第四，對于返利，經(jīng)銷商可以與廠家商量，多采取返利折扣方式或者多增加支援廣告費、促銷費補助、建店補償?shù)确道慕痤~或比例，相應(yīng)降低現(xiàn)金返利的金額或比例，使更多的返利適用5%的營業(yè)稅稅率，從而降低稅收負擔。
第五，車輛購置稅有一個特殊規(guī)定：汽車廠家一般要在新車上市時向國家稅務(wù)總局申報新車的官方指導(dǎo)價格，并在國家稅務(wù)總局備案，這個價格也就是汽車業(yè)界俗稱的“光盤價”。該價格也是消費者繳納新車購置稅的最低計稅價格，不含增值稅。所以即使購車優(yōu)惠幅度再大，車輛購置稅將不按發(fā)票價格收稅，而是按照國家稅務(wù)局的最低計稅價格。因此當顧客要求開兩張發(fā)票來逃避車輛購置稅時，要和客戶講清楚稅務(wù)政策，以免造成一些不必要的麻煩。
總之，納稅籌劃對于企業(yè)來說是至關(guān)重要的，合理的納稅籌劃會讓企業(yè)得到很好的節(jié)稅效益，從而降低企業(yè)的成本，提高企業(yè)效益。
主要參考文獻
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3. 李波，姜金邦.汽車4S店經(jīng)營“潛規(guī)則”暗含稅務(wù)風險.中國稅務(wù)報，2009-10-26
【作 者】
張文娟 王旖旎
【作者單位】
（長安大學經(jīng)濟與管理學院 西安 710004）
