【摘要】信息化和網(wǎng)絡(luò)化的發(fā)展為事項(xiàng)法會(huì)計(jì)實(shí)踐提供了條件，包含經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)（Event）、經(jīng)濟(jì)資源（Resource）和經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)參與者（Agents）三要素的REA模型為會(huì)計(jì)系統(tǒng)數(shù)據(jù)庫(kù)設(shè)計(jì)提供了很好的支撐。后人的研究增加了地點(diǎn)（Location）要素，建立了REAL模型，本文在此基礎(chǔ)上將業(yè)務(wù)流程（Process）要素納入模型。REALP模型可更好地實(shí)現(xiàn)事項(xiàng)法會(huì)計(jì)目標(biāo)。
【關(guān)鍵詞】REA模型 事項(xiàng)會(huì)計(jì) 會(huì)計(jì)信息系統(tǒng) 業(yè)務(wù)流程
一、引言
1969年，美國(guó)學(xué)者喬治·索特在《基本會(huì)計(jì)理論的事項(xiàng)法》一文中，第一次正式提出事項(xiàng)法會(huì)計(jì)。該文中，作者采用對(duì)比分析的手法對(duì)他稱之為“價(jià)值法”的傳統(tǒng)會(huì)計(jì)理論進(jìn)行了多方面的批評(píng)，從而提出事項(xiàng)會(huì)計(jì)理論的思想本質(zhì)、目標(biāo)及其重要性，并闡明了事項(xiàng)法對(duì)傳統(tǒng)會(huì)計(jì)報(bào)表的影響。
按照其對(duì)事項(xiàng)理論的解釋，會(huì)計(jì)的目的是提供與經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)相關(guān)的信息，這些信息被用于未來(lái)各種可能的決策模型。這一理論使得會(huì)計(jì)信息或者會(huì)計(jì)可利用信息的范圍得到了極大的擴(kuò)展，對(duì)于許多學(xué)者和實(shí)際工作者擔(dān)心的會(huì)計(jì)信息無(wú)法支持非財(cái)務(wù)決策開(kāi)出了一劑良方。隨著信息技術(shù)的發(fā)展和應(yīng)用，事項(xiàng)法會(huì)計(jì)的研究慢慢從理論走向了實(shí)踐。事項(xiàng)法會(huì)計(jì)的應(yīng)用首先涉及的實(shí)際問(wèn)題是如何定義和描述交易事項(xiàng)，這方面的研究始于會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)（AIS）數(shù)據(jù)庫(kù)，在Chen（1979）的Entity-Relationship數(shù)據(jù)庫(kù)模型的基礎(chǔ)上，McCarthy（1979，1980）建立了包含經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)（Event）、經(jīng)濟(jì)資源（Resource）和經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)參與者（Agents）三要素的會(huì)計(jì)系統(tǒng)數(shù)據(jù)庫(kù)設(shè)計(jì)模型，后被習(xí)慣稱為REA模型。1982年，McCarthy進(jìn)一步闡述了REA模型的特征：存量-流量關(guān)系（Stock-flow），二元性關(guān)系（Duality），控制關(guān)系（Control）和組織內(nèi)的責(zé)任關(guān)系（Responsibility），并清晰地繪出了REA模型圖。其后，Hollander等（1996）對(duì)REA模型進(jìn)行了豐富和完善，增加了地點(diǎn)（Location）要素，提出了REAL模型。
二、REA模型的擴(kuò)展
我們認(rèn)為，在事項(xiàng)法會(huì)計(jì)理論提出后，關(guān)于REA模型的研究擴(kuò)展了會(huì)計(jì)信息的范圍，加之信息技術(shù)的發(fā)展，會(huì)計(jì)的外延變開(kāi)闊了。但之后的會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)或ERP實(shí)踐的研究也有局限性。Weber（1986）用12家批發(fā)商的軟件系統(tǒng)數(shù)據(jù)做了REA模型有效性的經(jīng)驗(yàn)研究，結(jié)果顯示模型的主要要素被融入了系統(tǒng)中，但是語(yǔ)義的不同在幾個(gè)重要領(lǐng)域存在著，過(guò)于一般化的REA模型在這些領(lǐng)域內(nèi)的有效性無(wú)法得到進(jìn)一步的驗(yàn)證。O’Leary（2004）比較了REA模型和世界著名ERP系統(tǒng)SAP后認(rèn)為：二者有著實(shí)質(zhì)上的相同點(diǎn)，REA模型可以從一般意義上解釋和幫助我們理解ERP系統(tǒng)的設(shè)計(jì)，但是ERP系統(tǒng)提供了更加清晰的流程和任務(wù)定義，比如REA模型沒(méi)有像ERP系統(tǒng)那樣給出直接線索來(lái)解釋某一個(gè)人力資源流程是如何工作的。
從整個(gè)REA研究脈絡(luò)來(lái)看，此模型的初衷是解決事項(xiàng)法會(huì)計(jì)中事項(xiàng)描述問(wèn)題以及完成事項(xiàng)法會(huì)計(jì)的后續(xù)會(huì)計(jì)功能。事項(xiàng)法會(huì)計(jì)擴(kuò)展了會(huì)計(jì)的外延，REA模型提供了一個(gè)通用的解決方案，在其指導(dǎo)下被廣泛應(yīng)用的ERP系統(tǒng)實(shí)踐又在事實(shí)上超越了REA模型本身。那么是REA模型過(guò)時(shí)了嗎？
傳統(tǒng)的價(jià)值法會(huì)計(jì)是各個(gè)經(jīng)濟(jì)體對(duì)話的基本工具，事項(xiàng)法會(huì)計(jì)不是取代它，而是首先應(yīng)保證價(jià)值法會(huì)計(jì)功能的實(shí)現(xiàn)，這是事項(xiàng)法會(huì)計(jì)的第一層次。在此基礎(chǔ)上，事項(xiàng)法會(huì)計(jì)的功能才是提供原本的交易事項(xiàng)信息，由會(huì)計(jì)信息使用者“各取所需”地去加工、利用這些信息，這是事項(xiàng)法會(huì)計(jì)的第二層次。開(kāi)展第一層次的工作需解決好兩個(gè)層面的問(wèn)題：第一個(gè)層面，事項(xiàng)法會(huì)計(jì)需要全面地定義和描述交易事項(xiàng)；第二個(gè)層面，事項(xiàng)法會(huì)計(jì)需要完成價(jià)值法會(huì)計(jì)所具備的功能。
在這兩個(gè)層面之間，我們可以增加一個(gè)解釋器（Interpreter Program），即建立一個(gè)在事項(xiàng)數(shù)據(jù)庫(kù)下游的轉(zhuǎn)換系統(tǒng)。它就像一個(gè)篩子，將每一事項(xiàng)多維度信息中符合價(jià)值法會(huì)計(jì)確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)的信息挑選出來(lái)，根據(jù)會(huì)計(jì)規(guī)則通過(guò)映射的方式進(jìn)入到價(jià)值法會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)中，生成相關(guān)的憑證，供后續(xù)的會(huì)計(jì)程序處理。研究重點(diǎn)應(yīng)落腳在交易事項(xiàng)的定義和描述以及翻譯器設(shè)計(jì)兩個(gè)方面，因?yàn)閮r(jià)值法會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的理論和規(guī)則是非常成熟的。由此看來(lái)，REA模型并沒(méi)有過(guò)時(shí)，其任務(wù)之一就是保證事項(xiàng)信息數(shù)據(jù)庫(kù)的設(shè)計(jì)能夠首先滿足事項(xiàng)會(huì)計(jì)第一層次功能的需要。
但REA模型需要進(jìn)一步擴(kuò)展。從會(huì)計(jì)信息需求者的角度來(lái)看，價(jià)值法會(huì)計(jì)所需要的會(huì)計(jì)事項(xiàng)信息首先必須得到保證，這是數(shù)據(jù)庫(kù)設(shè)計(jì)的基本目標(biāo)。其次，價(jià)值法會(huì)計(jì)事項(xiàng)在進(jìn)行交易事項(xiàng)追溯時(shí)的關(guān)鍵信息也需要在數(shù)據(jù)庫(kù)中得到體現(xiàn)。最后，會(huì)計(jì)信息（廣義）使用者在決策時(shí)需要的交易事項(xiàng)信息需要保留，這正是事項(xiàng)法會(huì)計(jì)追求的第二層次目標(biāo)。
以上三條是從事項(xiàng)法會(huì)計(jì)信息的需求角度對(duì)數(shù)據(jù)庫(kù)模型提出的要求。如果從信息供應(yīng)的角度，某項(xiàng)交易的信息維度可能是無(wú)限的，幾乎無(wú)法全部進(jìn)行列舉，但可以根據(jù)事項(xiàng)法會(huì)計(jì)的信息需求目標(biāo)規(guī)范交易事項(xiàng)定義和描述的必要信息維度。REA模型、REAL模型則為我們的研究提供了很好的參考，為事項(xiàng)法會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)庫(kù)的設(shè)計(jì)規(guī)定了必要而且足夠的信息維度，其最低標(biāo)準(zhǔn)是滿足事項(xiàng)法會(huì)計(jì)的基本需要，即完成價(jià)值法會(huì)計(jì)的傳統(tǒng)功能。該模型不排斥企業(yè)管理者納入更多信息維度。
Gal、Geerts和McCarty（2010）指出：所有的會(huì)計(jì)活動(dòng)都遵循了REA模式，即資源（R）被參與者（A）通過(guò)事項(xiàng)（E）進(jìn)行了交換。通俗地講REA模型清晰回答了兩個(gè)基本問(wèn)題：事項(xiàng)交易了什么（Resource）？誰(shuí)參與了交易事項(xiàng)（Agent）？后來(lái)的REAL模型回答了另一個(gè)問(wèn)題：事項(xiàng)交易在哪里進(jìn)行（Location）。其實(shí)還有兩個(gè)問(wèn)題也是我們必須關(guān)注的：事項(xiàng)交易何時(shí)進(jìn)行（When）？事項(xiàng)交易如何進(jìn)行（How）？
最初的REA模型沒(méi)有明確做此方面的闡述，但是McCarty（2010）在研究企業(yè)組織通過(guò)ERP系統(tǒng)進(jìn)行內(nèi)部控制時(shí)，表示REA模型應(yīng)體現(xiàn)企業(yè)業(yè)務(wù)流程（Business Process）概念。企業(yè)業(yè)務(wù)流程是事項(xiàng)交易如何進(jìn)行的指針，因此可以肯定，REA模型的創(chuàng)立者對(duì)事項(xiàng)描述的所有5個(gè)問(wèn)題都是有所回應(yīng)和考慮的，可能只是被隱含在事項(xiàng)（E）維度。但是鑒于企業(yè)業(yè)務(wù)流程對(duì)記錄交易事項(xiàng)的重要性等，本文將REA模型進(jìn)一步擴(kuò)展為REALP模型（如圖1）。
三、REALP模型與事項(xiàng)法會(huì)計(jì)
業(yè)務(wù)流程要素的加入在時(shí)間和過(guò)程維度上豐富了交易事項(xiàng)的描述。比如一個(gè)采購(gòu)事項(xiàng)往往要幾個(gè)過(guò)程來(lái)完成：采購(gòu)計(jì)劃、供應(yīng)商識(shí)別、商務(wù)談判、采購(gòu)實(shí)現(xiàn)、售后服務(wù)保障。每一個(gè)過(guò)程還可以繼續(xù)進(jìn)行細(xì)分，比如采購(gòu)計(jì)劃包括計(jì)劃上報(bào)、計(jì)劃匯總、計(jì)劃審批、計(jì)劃下達(dá)等，而且按照業(yè)務(wù)流程，不同的參與者加入交易事項(xiàng)完成不同的職責(zé)，交易事項(xiàng)本身的進(jìn)展程度也是管理者關(guān)心的一項(xiàng)重要內(nèi)容。規(guī)范的業(yè)務(wù)流程使得交易事項(xiàng)信息處于有序流動(dòng)狀態(tài)，在流動(dòng)中，事項(xiàng)信息不斷被豐富、完善。比如采購(gòu)計(jì)劃輸入了物料名稱和數(shù)量，供應(yīng)商識(shí)別選定了意向合作者，商務(wù)談判確定了物料采購(gòu)價(jià)格，采購(gòu)實(shí)現(xiàn)則記錄了物料實(shí)際購(gòu)入數(shù)量和確認(rèn)了貨款支付金額。由此可見(jiàn)，為了“決策有用觀”目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，事項(xiàng)法會(huì)計(jì)需要在數(shù)據(jù)庫(kù)中存入多維度的交易事項(xiàng)信息，以便決策者后續(xù)的按需加工。
基于REALP模型，我們記錄了經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)多維度的信息，與會(huì)計(jì)事項(xiàng)相關(guān)的信息按照會(huì)計(jì)分錄定義規(guī)則通過(guò)事項(xiàng)解釋程序被傳遞到傳統(tǒng)的價(jià)值法會(huì)計(jì)系統(tǒng)中，形成會(huì)計(jì)憑證、會(huì)計(jì)賬簿和會(huì)計(jì)報(bào)告信息。這些信息在交易事項(xiàng)進(jìn)展的過(guò)程中被存入事項(xiàng)數(shù)據(jù)庫(kù)，最初主要對(duì)事項(xiàng)的經(jīng)濟(jì)信息記錄和描述，最后對(duì)完成事項(xiàng)的會(huì)計(jì)信息加工與展現(xiàn)，整個(gè)過(guò)程完成了從經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)到會(huì)計(jì)事項(xiàng)的轉(zhuǎn)變，同時(shí)交易事項(xiàng)的各類必要信息被保存在數(shù)據(jù)庫(kù)中以備決策者使用。
四、結(jié)論
本文在前人研究的基礎(chǔ)上擴(kuò)展了REA模型，形成了REALP模型。該模型提供了事項(xiàng)數(shù)據(jù)庫(kù)設(shè)計(jì)的最基本信息維度要求，可以保證事項(xiàng)法會(huì)計(jì)第一層次目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，同時(shí)為第二層次目標(biāo)提供了信息空間，保證了傳統(tǒng)價(jià)值法會(huì)計(jì)功能的實(shí)現(xiàn)，同時(shí)也使得事項(xiàng)法會(huì)計(jì)得以向前推進(jìn)。
主要參考文獻(xiàn)
SORTER， GEORGE H.. An ‘Events’ Approach to Basic Accounting Theory. Accounting Review，1969；1
【作 者】
陳秀鳳1（博士） 劉三平1 賀 佳2
【作者單位】
（1. 中國(guó)農(nóng)業(yè)大學(xué)經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院 北京 100083 2. 南車株洲電力機(jī)車有限公司信息管理部 湖南株洲 412000）
