一、增值稅稅務(wù)籌劃的內(nèi)涵
增值稅稅收籌劃作為企業(yè)整體稅收籌劃的組成部分，在降低企業(yè)稅負(fù)、提高企業(yè)市場價值方面具有重要意義。增值稅稅收籌劃是有效利用國家增值稅稅制經(jīng)濟(jì)宏觀調(diào)控特點(diǎn)下開展的合法性活動，是一個以企業(yè)（公司）為主體開展的綜合系統(tǒng)財務(wù)過程。本文根據(jù)對稅收籌劃概念的表述，結(jié)合我國現(xiàn)行增值稅制的特點(diǎn)，對企業(yè)增值稅稅收籌劃概念的歸納為：增值稅稅收籌劃是企業(yè)戰(zhàn)略的一個有機(jī)組成部分，是企業(yè)在增值稅法大的前提下，依據(jù)企業(yè)價值最大化的目標(biāo)，充分利用現(xiàn)行增值稅稅法中一系列稅收優(yōu)惠政策，對其各項(xiàng)活動進(jìn)行巧妙安排，達(dá)到少繳增值稅或不繳增值稅的稅收籌劃目的。
二、企業(yè)增值稅稅收籌劃的淺析
1、利用增值稅納稅人身份選擇進(jìn)行稅收籌劃
增值稅納稅人類別的選擇可以通過一般納稅人的節(jié)稅點(diǎn)分析，即通過納稅人銷售額增值率是否超過節(jié)稅點(diǎn)來決定。一般來說增值率高的企業(yè)，一般納稅人稅負(fù)較重，適宜選擇作為小規(guī)模納稅人；反之，則選擇作為一般納稅人稅負(fù)較輕。因此，企業(yè)可以采取增值率判別法等方法加以選擇，增值率判斷法可分為兩種：一般納稅人不含稅銷售額增值率節(jié)稅點(diǎn)判斷法和一般納稅人含稅銷售額增值率節(jié)稅點(diǎn)判斷法。
（1）一般納稅人不含稅銷售額增值率節(jié)稅點(diǎn)判斷法。假定納稅人的不含稅銷售額增值率為Z1，不含稅銷售額為S，不含稅購進(jìn)額為P，一般納稅人適用增值稅率為17%和13%，小規(guī)模納稅人的征收率為3%。一般納稅人增值稅率Z1=（S-P）/S？鄢100%。
一般納稅人應(yīng)繳納的增值稅稅額=S？鄢Z1？鄢17% （1）
小規(guī)模納稅人應(yīng)繳納的增值稅稅額=S？鄢3% （2）
當(dāng)（1）=（2）時，增值率就是節(jié)稅點(diǎn)的增值率，經(jīng)計算Z=0.1765。用同樣的方法可以計算出增值稅稅率為13%的納稅人不含稅銷售額的增值稅節(jié)稅點(diǎn)，經(jīng)計算，在不同增值稅稅率和征收率下節(jié)稅點(diǎn)的增值率如圖1所示。
（2）一般納稅人含稅銷售額增值率節(jié)稅點(diǎn)判斷法。同理可以計算出增值稅稅率為13%的納稅人含稅銷售額的增值稅節(jié)稅點(diǎn)，經(jīng)計算，在不同增值稅稅率和征收率下節(jié)稅點(diǎn)的增值率如圖2所示。
2、通過利用貨幣時間價值帶來的稅收籌劃
貨幣的時間價值就是指當(dāng)前所持有的一定量貨幣比未來獲得的等量貨幣具有更高的價值。從經(jīng)濟(jì)學(xué)的角度而言，現(xiàn)在的一單位貨幣與未來的一單位貨幣的購買力之所以不同，是因?yàn)橐?jié)省現(xiàn)在的一單位貨幣不消費(fèi)而改在未來消費(fèi)。
【案例分析】現(xiàn)銷售服裝有兩種銷售方案。
方案一：設(shè)甲、乙、丙三個獨(dú)立核算的子公司，彼此間存在著購銷關(guān)系：甲企業(yè)生產(chǎn)的布料作為乙企業(yè)生產(chǎn)服裝的材料，而乙企業(yè)生產(chǎn)的服裝提供給丙企業(yè)銷售。經(jīng)調(diào)查測算，甲企業(yè)提供的布料市場價格每米50元，乙企業(yè)以每件100元提供給丙企業(yè)，丙企業(yè)以200元價格向市場出售。預(yù)計甲企業(yè)生產(chǎn)每單位原材料會涉及5元進(jìn)項(xiàng)稅額，并預(yù)計年銷售量為1000米（以上價格均不含稅）。甲企業(yè)年應(yīng)納增值稅：50？鄢1000？鄢17%-5？鄢1000=3500元。乙企業(yè)年應(yīng)納增值稅：100？鄢1000？鄢17%-50？鄢1000？鄢17%=8500元。丙企業(yè)年應(yīng)納增值稅：200？鄢1000？鄢17%-100？鄢1000？鄢17%=17000元。三企業(yè)年應(yīng)納增值稅合計：3500+8500+17000=29000元。
方案二：設(shè)立一綜合性公司，公司設(shè)立甲、乙、丙三部門?；谏鲜鍪袌稣{(diào)查材料，可以求出該企業(yè)大致年應(yīng)納增值稅額為：200？鄢1000？鄢17%-5？鄢1000=29000（元）。在方案一中，甲企業(yè)生產(chǎn)出的布料，在一定的時間內(nèi)會出售給企業(yè)乙，這時要繳納一定數(shù)量的增值稅和企業(yè)所得稅。乙企業(yè)銷售給丙企業(yè)又需要繳納一定數(shù)量的增值稅和企業(yè)所得稅。而如果直接采用方案二，則這筆業(yè)務(wù)是在企業(yè)內(nèi)的甲部門轉(zhuǎn)向乙部門，不用繳納企業(yè)所得稅和增值稅。雖然這筆稅款遲早要繳納，而且數(shù)額也不會變化，但遲繳的稅款其實(shí)用價值小于早繳納的稅款。而且推遲納稅時間，這對于資金比較緊張的企業(yè)來說是相當(dāng)于從稅務(wù)機(jī)關(guān)那里爭取到了一筆無息貸款，會增加企業(yè)的流動資金，從而增強(qiáng)了企業(yè)的資金周轉(zhuǎn)速度，能夠在一定程度上緩解資金壓力。
3、延遲繳納增值稅時間的稅收籌劃
《增值稅暫行條例》（2009年）明確規(guī)定了增值稅納稅義務(wù)的發(fā)生時間。納稅義務(wù)發(fā)生時間，是納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為應(yīng)當(dāng)承擔(dān)納稅義務(wù)的起始時間。納稅義務(wù)的發(fā)生時間并不是稅款繳納的時間，這說明納稅義務(wù)發(fā)生的時間與稅款繳納的時間是有差異的。在合法、合理的情況下，使納稅人延期繳納稅收而節(jié)稅的稅務(wù)籌劃方法有如下兩點(diǎn)。
一是將繳納稅款的時間延后。稅法規(guī)定當(dāng)納稅期限正好是節(jié)假日時，納稅最終期限可以順延，因此可以利用順延的規(guī)定來延期納稅。二是納稅義務(wù)發(fā)生時間的確認(rèn)。根據(jù)增值稅相關(guān)法律的規(guī)定，增值稅一般納稅人取得專用發(fā)票，必須自該專用發(fā)票開具之日起180天內(nèi)到稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)證，并在認(rèn)證通過的次月申報期內(nèi)，向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報抵扣。未在規(guī)定時間認(rèn)證和申報抵扣進(jìn)項(xiàng)稅款以后不許抵扣。因此，商業(yè)企業(yè)可以按如下方法進(jìn)行稅務(wù)籌劃：第一，在簽訂采購合同時，與供貨商協(xié)議采用賒購的方式或分期付款的方式，以盡可能延緩貨幣資金流出的時間，取得貨幣資金時間價值。第二，與供應(yīng)商協(xié)商盡可能早地提供增值稅專用發(fā)票，使進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣時間提前，減少當(dāng)期增值稅義務(wù)。
【案例分析】甲公司和乙公司雙方簽訂協(xié)議，協(xié)議約定，甲公司委托乙公司代銷一批服裝。甲公司于2013年1月1日發(fā)出服裝，2013年12月1日收到乙公司的代銷清單和全部貸款234萬元。甲公司是按月繳納增值稅的企業(yè)。
按政策規(guī)定，由于收到代銷清單時間已超出180天的期限范圍，因此甲公司應(yīng)當(dāng)在發(fā)出代銷貨物滿180天的當(dāng)天計算增值稅的納稅義務(wù)，即2013年6月29日計算增值稅，應(yīng)納增值稅：234÷（1+17%）？鄢17%=34（萬元）。并且甲公司應(yīng)當(dāng)在7月15日之前繳納34萬元的增值稅，如有進(jìn)項(xiàng)稅額，可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額后再繳納。而在未收到資金的情況下，被要求納稅，這很顯然增加了甲公司的稅收負(fù)擔(dān)。為了減輕企業(yè)的負(fù)擔(dān)，我們可以在發(fā)出貨物179天之時，即2013年6月28日，要求乙公司退還代銷的服裝，然后在2013年6月29日與乙公司重新辦理代銷貨物手續(xù)。通過上述安排，甲公司就可以在實(shí)際收到代銷清單及234萬元的貸款時計算34萬元的增值稅銷項(xiàng)稅額，并于2013年1月15日之前繳納34萬元的增值稅。
三、結(jié)語
稅收籌劃方案應(yīng)當(dāng)根據(jù)企業(yè)的實(shí)際情況量身定做，世界上沒有萬能的稅收籌劃方案。一份好的納稅籌劃方案必然是多種稅收方案的優(yōu)化選擇，而不能單純的認(rèn)為稅負(fù)最輕的方案就是最優(yōu)的納稅籌劃方案，如果一味追求稅收負(fù)擔(dān)的降低將會導(dǎo)致企業(yè)總體利益的下降。
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作者：邱大勇
