一、引入
進(jìn)出口業(yè)務(wù)，顧名思義，是由進(jìn)口業(yè)務(wù)和出口業(yè)務(wù)兩部分組成。而進(jìn)出口業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)核算，則是既要對(duì)企業(yè)從事的進(jìn)口業(yè)務(wù)又要對(duì)出口業(yè)務(wù)進(jìn)行核算的會(huì)計(jì)工作的總稱(chēng)。進(jìn)出口業(yè)務(wù)與傳統(tǒng)的商品流通業(yè)務(wù)相似，都包括了采購(gòu)、儲(chǔ)存以及銷(xiāo)售三個(gè)環(huán)節(jié)。但是不同于普通的商品流通業(yè)務(wù)的是，進(jìn)出口業(yè)務(wù)涉及到的情況更加復(fù)雜，不僅需要對(duì)本幣以及外幣進(jìn)行正確的核算，還要收到國(guó)內(nèi)市場(chǎng)以及國(guó)外市場(chǎng)的雙重影響（張文啟，2005）。因此，正確認(rèn)識(shí)進(jìn)出口會(huì)計(jì)核算的難點(diǎn)以及特點(diǎn)，有利于對(duì)進(jìn)出口涉及到的相關(guān)業(yè)務(wù)進(jìn)行正確地核算。
▲▲二、進(jìn)出口會(huì)計(jì)核算的特點(diǎn)
（一）使用“復(fù)幣式”記賬方式
所謂“復(fù)幣式”即同時(shí)在會(huì)計(jì)核算時(shí)反映本幣和外匯的一種記賬方式。在進(jìn)出口會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)核算的時(shí)候，需要首先設(shè)置相關(guān)的外幣賬戶(hù)并進(jìn)行正確核算，如“應(yīng)收外匯賬款”和“預(yù)收外匯賬款”等等，并在這些賬戶(hù)下進(jìn)行本幣和外匯的雙重核算，即所謂的“復(fù)幣式”記賬方式（王舒，2003）。這種復(fù)幣式的記賬方式使得進(jìn)出口企業(yè)的會(huì)計(jì)核算有別于一般的商品流通企業(yè)的會(huì)計(jì)核算。
（二）成本和盈虧核算的雙重性
進(jìn)出口企業(yè)在進(jìn)行進(jìn)出口業(yè)務(wù)的核算的時(shí)候，不僅應(yīng)當(dāng)正確核算企業(yè)總的銷(xiāo)售成本和利潤(rùn)，還應(yīng)當(dāng)分別對(duì)進(jìn)出口業(yè)務(wù)的盈虧以及成本進(jìn)行核算（王舒，2003）。首先，在進(jìn)出口企業(yè)的利潤(rùn)表上應(yīng)當(dāng)反映出該年度的總體利潤(rùn)和成本，以及收支情況。其次，對(duì)于出口業(yè)務(wù)，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行“出口每美元成本”的核算；同樣，對(duì)于進(jìn)口業(yè)務(wù)，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行“進(jìn)口每美元賠賺額”的核算（將玉明，2002）。由于進(jìn)出口企業(yè)的特殊性，只有采用成本以及盈虧的雙重核算方式才能正確核算企業(yè)的成本和盈虧情況。
（三）需要對(duì)匯兌損益進(jìn)行核算
進(jìn)出口企業(yè)的業(yè)務(wù)由于涉及到了國(guó)內(nèi)和國(guó)外雙方，因此需要對(duì)匯兌損益進(jìn)行核算。我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則以及相關(guān)規(guī)定指出，我國(guó)的匯率制度采用“單一的、有管理的浮動(dòng)匯率制”，并且按照規(guī)定的要求，進(jìn)出口企業(yè)的會(huì)計(jì)核算應(yīng)當(dāng)采用人民幣作為記賬本位幣。因此，進(jìn)出口企業(yè)在進(jìn)行會(huì)計(jì)核算的時(shí)候應(yīng)當(dāng)考慮即期匯率制度對(duì)其業(yè)務(wù)產(chǎn)生的各種影響。由于會(huì)計(jì)收入、支出的確認(rèn)時(shí)間與實(shí)際收入、支出的確認(rèn)時(shí)間是有差異的，這種時(shí)間上的差異一旦和匯率結(jié)合起來(lái)考慮，就會(huì)對(duì)企業(yè)的整體損益產(chǎn)生影響（張文啟，2005）。因此，需要對(duì)匯兌損益進(jìn)行核算也是進(jìn)出口企業(yè)會(huì)計(jì)核算的特點(diǎn)之一。
（四）受我國(guó)法律法規(guī)以及國(guó)際法律法規(guī)的雙重約束
進(jìn)出口企業(yè)由于其特殊性，必須既要遵循我國(guó)的相關(guān)法律和法規(guī)制度的規(guī)定，又要受?chē)?guó)際上的相關(guān)法律法規(guī)的約束（將玉明，2002）。首先，我國(guó)對(duì)于進(jìn)出口企業(yè)設(shè)立了一系列相關(guān)的法律法規(guī)，例如，《海關(guān)專(zhuān)用繳款書(shū)》和《海關(guān)行政事業(yè)收費(fèi)專(zhuān)用票據(jù)》等相關(guān)法規(guī)，以及“人民幣外匯價(jià)排表”等相關(guān)規(guī)定。另外，我國(guó)法律法規(guī)還規(guī)定，進(jìn)出口企業(yè)可以選擇采用各種不同的貿(mào)易方式，例如：來(lái)料加工、來(lái)樣加工、易貨貿(mào)易、進(jìn)料加工、以產(chǎn)頂進(jìn)等等，并且對(duì)于這些不同的貿(mào)易方式，法律法規(guī)還規(guī)定了各不相同的優(yōu)惠政策和會(huì)計(jì)核算方式。進(jìn)出口企業(yè)在進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí)，必須要遵循這些國(guó)內(nèi)相關(guān)的法律法規(guī)規(guī)定。其次，進(jìn)出口企業(yè)還需要遵循國(guó)際慣例的規(guī)定，以正確地進(jìn)行會(huì)計(jì)核算。
（五）收入和成本的核算有別于普通的商品流通業(yè)務(wù)
有別于僅僅在國(guó)內(nèi)進(jìn)行的普通商品流通業(yè)務(wù)，進(jìn)出口企業(yè)采用的收入和利潤(rùn)的確認(rèn)方式方法與之不同。普通的商品流通企業(yè)往往只有一種價(jià)格，但是進(jìn)出口企業(yè)由于涉及到國(guó)內(nèi)外的業(yè)務(wù)，往往會(huì)采用不同的價(jià)格基準(zhǔn)進(jìn)行商品的價(jià)格核算（將玉明，2002）。進(jìn)出口企業(yè)的出口商品價(jià)格的確認(rèn)應(yīng)當(dāng)以FOB（即離岸價(jià)）為準(zhǔn)，而在進(jìn)行進(jìn)口的商品的價(jià)格確認(rèn)時(shí)應(yīng)當(dāng)以CIF（即到岸價(jià)）為準(zhǔn)，而普通商品價(jià)格由于不受進(jìn)出口以及匯率的影響，因此會(huì)計(jì)上在進(jìn)行價(jià)格確認(rèn)的時(shí)候往往只有一種價(jià)格，這也是進(jìn)出口企業(yè)不同于一般商品流通企業(yè)的會(huì)計(jì)核算的一大特點(diǎn)。
▲▲三、進(jìn)出口會(huì)計(jì)核算的難點(diǎn)
（一）收入、成本以及庫(kù)存商品核算上存在困難
首先，進(jìn)出口企業(yè)在收入和成本，以及庫(kù)存商品的會(huì)計(jì)核算上都存在困難。如前所述，由于進(jìn)出口企業(yè)在確認(rèn)商品價(jià)格的時(shí)候需要使用到FOB、CIF等等，因此出口銷(xiāo)售收入的核算以及進(jìn)口銷(xiāo)售成本的核算也存在難度。并且，收入和成本的確認(rèn)時(shí)間的問(wèn)題也是一大難點(diǎn)。進(jìn)出口企業(yè)的財(cái)務(wù)人員在進(jìn)行會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)的核算的時(shí)候，需要根據(jù)FOB、CIF等相關(guān)價(jià)格確認(rèn)基準(zhǔn)進(jìn)行會(huì)計(jì)做帳。這其中的賬務(wù)處理或者分錄的處理是非常復(fù)雜的，在此不再贅述。其次，由于進(jìn)出口企業(yè)的主要業(yè)務(wù)流程就是采購(gòu)、存儲(chǔ)以及銷(xiāo)售，因此，從最初的采購(gòu)活動(dòng)到最終的銷(xiāo)售完成必然會(huì)產(chǎn)生一定的時(shí)滯性，由于收到匯率變動(dòng)以及產(chǎn)品或者存貨跌價(jià)的影響，給進(jìn)出口企業(yè)庫(kù)存商品或者存貨的價(jià)格和以及其單位成本的計(jì)量帶來(lái)一定的難度。最后，按照我國(guó)《會(huì)計(jì)法》和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》以及其他相關(guān)的規(guī)定，進(jìn)出口企業(yè)的業(yè)務(wù)所發(fā)生的國(guó)內(nèi)費(fèi)用和國(guó)外費(fèi)用必須按照規(guī)定分別進(jìn)行有關(guān)會(huì)計(jì)處理。即進(jìn)出口企業(yè)在發(fā)生的國(guó)內(nèi)費(fèi)用應(yīng)當(dāng)計(jì)入“經(jīng)營(yíng)費(fèi)用”科目，而發(fā)生的國(guó)外費(fèi)用應(yīng)當(dāng)沖減銷(xiāo)售收入或者計(jì)入銷(xiāo)售商品的成本（王舒，2003）。這種需要分別對(duì)不同性質(zhì)的費(fèi)用進(jìn)行會(huì)計(jì)處理也為進(jìn)出口企業(yè)的會(huì)計(jì)核算帶來(lái)了困難。
（二）匯兌損益的確認(rèn)以及計(jì)量
匯兌損益，顧名思義，即進(jìn)出口企業(yè)在各種外幣業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理的過(guò)程中，由于采用了不同的匯率而產(chǎn)生的會(huì)計(jì)記賬本位幣在金額上的差額。如前所述，由于進(jìn)出口企業(yè)的會(huì)計(jì)收入和成本的確認(rèn)時(shí)間與實(shí)際收入和成本的確認(rèn)時(shí)間有一定的出入，因此會(huì)產(chǎn)生匯兌損益。《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》對(duì)進(jìn)出口企業(yè)的匯兌損益的核算進(jìn)行了詳細(xì)的規(guī)定。規(guī)定指出，進(jìn)出口企業(yè)應(yīng)當(dāng)首先設(shè)立“匯兌損益”的會(huì)計(jì)科目，并且定期對(duì)匯兌損益進(jìn)行正確地核算，即按照會(huì)計(jì)當(dāng)期期初或者是在業(yè)務(wù)發(fā)生的當(dāng)時(shí)的掛牌匯率對(duì)匯兌損益進(jìn)行會(huì)計(jì)上的確認(rèn)和計(jì)量（王舒，2003）。因此，綜上所述，進(jìn)出口企業(yè)在會(huì)對(duì)損益的核算上面可能也會(huì)遇到困難和障礙。
（三）出口退稅核算上的難點(diǎn)
出口退稅對(duì)于進(jìn)出口企業(yè)在進(jìn)行出口活動(dòng)的時(shí)候，是一項(xiàng)有利的政策。進(jìn)出口企業(yè)的商品需要按照相關(guān)規(guī)定進(jìn)行出口退稅的核算。進(jìn)出口商品的出口退稅主要包括“先征后退”和“免、抵、退”稅兩種方式。出口退稅的相關(guān)規(guī)定對(duì)企業(yè)進(jìn)行出口商品的應(yīng)交稅金的核算有著約束作用，但是其在核算上卻十分繁瑣，會(huì)計(jì)賬戶(hù)和會(huì)計(jì)處理也十分復(fù)雜（王舒，2003）?！跋日骱笸恕钡某隹谕硕惙绞剑櫭剂x，即對(duì)出口的商品采取先征收關(guān)稅，在出口的時(shí)候再采取退稅的一種繳稅方式。而“免、抵、退”稅的繳稅方式即對(duì)不同類(lèi)型的商品采取免繳關(guān)稅、抵繳關(guān)稅或者退關(guān)稅的方式。這兩種出口商品的關(guān)稅繳納在會(huì)計(jì)處理上各不相同，進(jìn)出口企業(yè)財(cái)務(wù)人員需要根據(jù)國(guó)家的相關(guān)規(guī)定和商品的分類(lèi)進(jìn)行賬戶(hù)設(shè)置和分錄的處理，以準(zhǔn)確核算出口商品的關(guān)稅繳納情況，這對(duì)于進(jìn)出口企業(yè)的會(huì)計(jì)核算也帶來(lái)了相當(dāng)?shù)碾y度（張文啟，2005）。
（四）涉及的其他相關(guān)業(yè)務(wù)多
最后，進(jìn)出口企業(yè)的基本會(huì)計(jì)核算還和很多相關(guān)的業(yè)務(wù)有著非常緊密的聯(lián)系，例如，和進(jìn)出口的外匯核銷(xiāo)業(yè)務(wù)以及進(jìn)出口的信用證結(jié)算業(yè)務(wù)就有著非常緊密的聯(lián)系。由于進(jìn)出口外匯核銷(xiāo)業(yè)務(wù)和進(jìn)出口的信用證結(jié)算業(yè)務(wù)本身就十分復(fù)雜，再和進(jìn)出口企業(yè)的基本會(huì)計(jì)核算業(yè)務(wù)聯(lián)系在一起，更加增添了進(jìn)出口企業(yè)會(huì)計(jì)核算的難度。
▲▲四、結(jié)論
進(jìn)出口企業(yè)由于其自身的特殊性，在會(huì)計(jì)核算上有別于一般的商品流通企業(yè)，其自身的特點(diǎn)決定了在會(huì)計(jì)核算上的各種難點(diǎn)。雖然進(jìn)出口企業(yè)在收入、成本、盈虧的確認(rèn)和計(jì)量、匯兌損益的核算方面以及出口退稅方面存在會(huì)計(jì)核算上的困難，但是通過(guò)加強(qiáng)企業(yè)會(huì)計(jì)制度的建立健全以及按照法律法規(guī)的要求進(jìn)行相關(guān)會(huì)計(jì)處理能夠有效的加強(qiáng)進(jìn)出口企業(yè)的會(huì)計(jì)核算。如何更好地加強(qiáng)進(jìn)出口企業(yè)的會(huì)計(jì)核算和會(huì)計(jì)處理，有待進(jìn)一步的研究。
參考文獻(xiàn)：
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【作者簡(jiǎn)歷】楊阜平，女，1978年12月出生，漢族，北京人，經(jīng)濟(jì)師，國(guó)際注冊(cè)內(nèi)部審計(jì)師，在職研究生，經(jīng)濟(jì)學(xué)學(xué)士學(xué)位，本科學(xué)歷，財(cái)務(wù)經(jīng)理，主要從事財(cái)務(wù)管理工作。
