近期，被稱為“灰霾元兇”的空氣污染物PM2.5（又稱“可入肺顆粒物”）受到公眾的廣泛關(guān)注，包括上海、南京等許多城市均開始嘗試發(fā)布PM2.5監(jiān)測數(shù)據(jù)。在公眾對該類污染源避之不及的時(shí)候，各個(gè)地方也開始出臺相應(yīng)政策來限制PM2.5的排放。但是，目前各地方政府出臺的整治措施，比如限制公車出行、大力發(fā)展公共交通、提倡綠色出行等對于從源頭上遏制PM2.5的排放來說未免顯得有點(diǎn)杯水車薪。有的地方通過加大對重污染企業(yè)的處罰力度來減少污染源的排放，但是這卻存在著很多弊端。先不說罰款所得的資金有沒有完全用于改善環(huán)境，被罰企業(yè)也會因?yàn)橐呀?jīng)交了罰款而肆無忌憚地加劇排放廢氣，造成空氣質(zhì)量的進(jìn)一步惡化。所以，向重污染企業(yè)收取排污罰款的措施并不能從根源上減輕PM2.5的排放，反而會造成越排越收、越收越排的惡性循環(huán)。對此，我們是否可以從會計(jì)學(xué)上探索出一套切實(shí)可行的管理措施，真正減少各個(gè)源頭排放的PM2.5呢？
一、PM2.5的來源及危害
PM2.5是指大氣中直徑小于或等于2.5微米的顆粒物，也稱為可入肺顆粒物，直徑還不到人的頭發(fā)絲粗細(xì)的1/20。雖然PM2.5只是地球大氣成分中含量很少的組分，但它對空氣質(zhì)量和能見度等有重要的影響。與較粗的大氣顆粒物相比，PM2.5粒徑小，富含大量的有毒、有害物質(zhì)且在大氣中停留時(shí)間長，輸送距離遠(yuǎn)，因而對人體健康和大氣環(huán)境質(zhì)量的影響更大。
顆粒物的成分很復(fù)雜，它主要的來源是從地表揚(yáng)起的塵土，含有氧化物礦物和其他成分。海鹽是顆粒物的第二大來源，其組成與海水的成分類似。一部分顆粒物是自然過程產(chǎn)生的，源自火山爆發(fā)、沙塵暴、森林火災(zāi)、浪花等。除自然原因外，PM2.5還可以由硫和氮的氧化物轉(zhuǎn)化而成，而這些氣體污染物往往是人類對化石燃料（煤、石油等）和垃圾的燃燒造成的，比如煤化工企業(yè)排放的廢氣、汽車排放的尾氣以及居民取暖用煤排放的廢氣等。
二、排污費(fèi)的處理
根據(jù)《排污費(fèi)征收使用管理?xiàng)l例》，目前我國對直接向環(huán)境排放污染物的單位和個(gè)體工商戶收取排污費(fèi)。該條例第七條規(guī)定，縣級以上地方人民政府環(huán)境保護(hù)行政主管部門，應(yīng)當(dāng)按照國務(wù)院環(huán)境保護(hù)行政主管部門規(guī)定的核定權(quán)限對排污者排放污染物的種類、數(shù)量進(jìn)行核定，但是條例中沒有說明當(dāng)污染物規(guī)定的數(shù)量排放完畢之后應(yīng)該怎么處理。而且對于PM2.5這類比較難以測量的污染物，也沒有明確提出一個(gè)能嚴(yán)格監(jiān)測排放數(shù)量的方法，所以可能有的單位在繳納了一定的排污費(fèi)之后就加大生產(chǎn)力度，從而導(dǎo)致偷逃排污費(fèi)的情況發(fā)生。鑒于以上論述，改排污費(fèi)為排污權(quán)應(yīng)該是一項(xiàng)嚴(yán)格監(jiān)測企業(yè)排污的重要措施。
三、排污權(quán)的處理
（一）理論分析
PM2.5產(chǎn)生的人為原因很大一部分是化石燃料的排放，如果能讓使用這些燃料的企業(yè)和個(gè)人減少廢氣的排放，可以在很大程度上改善現(xiàn)在的重污染情況。從會計(jì)學(xué)看，要想讓這些燃料使用者明白過量排放PM2.5的后果，最好的方式就是加大其使用成本。如果排放污染物的成本提高了，排污者就會從一定程度上對自己的排污行為作出一些限制。但是，我們所提出的提高排污成本并不同于以往的單純性收取排污費(fèi)，如前文所述，這只會造成惡性循環(huán)。我們要使公眾了解排污費(fèi)不是懲罰性的收費(fèi)，而是接受社會公共服務(wù)所必須的支出。因此，為了切實(shí)保證收取的排污費(fèi)是?？顚Ｓ糜谖廴局卫恚挥凶兣盼圪M(fèi)為排污權(quán)，才能真正實(shí)現(xiàn)這一目的。
（二）具體措施
以PM2.5為例，變排污費(fèi)為排污權(quán)，具體來說就是先由國家相關(guān)部門計(jì)算出每單位石化燃料所排放的廢氣，并據(jù)此計(jì)算出處置廢氣所需要的成本，然后單獨(dú)向購買石化燃料的個(gè)人和企業(yè)收取。國家可以制定專用的PM2.5排污權(quán)卡，規(guī)定所有購買燃料的人每次購買燃料的時(shí)候必須出示該卡，并且卡上余額充足的時(shí)候購買者才有權(quán)利購買燃料，否則就不能購買。購買燃料的時(shí)候銷售方會在排污權(quán)卡上扣取相應(yīng)燃料應(yīng)該收取的環(huán)境治理費(fèi)用，等卡上余額用完，消費(fèi)者再去相關(guān)部門充值。實(shí)施排污權(quán)收費(fèi)對于限定PM2.5的排放應(yīng)該會有很好的效果，因?yàn)槌杀咎邉荼貢绊懴嚓P(guān)企業(yè)的利潤，在利潤最大化的原則指引下，企業(yè)會把注意力轉(zhuǎn)移到如何降低能耗、如何降低排污權(quán)成本上來。對于居民來說，有了排污權(quán)收費(fèi)的存在，居民們使用煤炭取暖或者汽油柴油交通工具出行的時(shí)候會盡量減少燃料的耗用量，自覺做到低碳生活，綠色出行。
（三）會計(jì)處理
對于出售能源的企業(yè)，應(yīng)該通過在“其他應(yīng)付款”一級科目下設(shè)置“應(yīng)付排污權(quán)費(fèi)”這個(gè)二級科目來核算收取排污權(quán)費(fèi)用取得的收入。該科目內(nèi)最后的資金去向是上交國庫，用以治理PM2.5排放造成的污染。當(dāng)企業(yè)出售能源的時(shí)候，會計(jì)分錄為：
借：銀行存款、應(yīng)收賬款等
貸：主營業(yè)務(wù)收入
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）
其他應(yīng)付款
當(dāng)一個(gè)會計(jì)期末完成向政府相關(guān)部門上交排污權(quán)收入的時(shí)候，企業(yè)應(yīng)做如下會計(jì)分錄：
借：其他應(yīng)付款
貸：銀行存款
對于購買能源的單位，會計(jì)處理和正常的購買處理程序一樣，只是價(jià)款當(dāng)中因?yàn)榘伺盼蹤?quán)，故能源價(jià)格相應(yīng)會有所提高，即：
借：原材料
貸：銀行存款、應(yīng)付賬款等
（四）注意事項(xiàng)
變排污費(fèi)為排污權(quán)從理論上來說百利而無一害，但是在實(shí)施過程中我們也應(yīng)該注意以下幾點(diǎn)：
1.注意收費(fèi)的合理性
因?yàn)榕盼蹤?quán)費(fèi)不是處罰性收費(fèi)而是接受政府處理污染物這項(xiàng)公共服務(wù)所必須的支出，所以定價(jià)不能太高或太低，收費(fèi)太高會造成企業(yè)發(fā)展困難和居民生活成本太高，收費(fèi)太低又起不到限制排污的目的。排污權(quán)的定價(jià)如果正好和處置PM2.5的成本相當(dāng)是最好的。
2.注意收費(fèi)的公開透明化
出售燃料的企業(yè)一定要做到每筆銷售都有對應(yīng)的排污權(quán)收費(fèi)入賬，這筆賬目是上交國庫的。相關(guān)監(jiān)察部門和審計(jì)機(jī)關(guān)一定要做好對排污權(quán)費(fèi)的審核，確保不存在未繳納排污權(quán)費(fèi)的銷售情況出現(xiàn)。如果查出出售燃料的企業(yè)和購買燃料的企業(yè)之間利用某種交易來回避排污權(quán)費(fèi)繳納的，一定嚴(yán)懲不貸。
3.注意?？顚Ｓ?br />
排污權(quán)費(fèi)是由企業(yè)代收的，但是每一筆款項(xiàng)都必須上交國庫。為了解決異地購能源本地使用造成排污權(quán)費(fèi)用分配不均的問題，中央政府應(yīng)該根據(jù)每個(gè)會計(jì)期上交的費(fèi)用，按照上期的全國污染治理情況對每個(gè)省市進(jìn)行財(cái)政撥款，并且將污染治理情況納入政府考核體系指標(biāo)。對于撥款足夠但治理不到位的情況，要求相關(guān)負(fù)責(zé)人說明情況，若有貪污腐敗現(xiàn)象一律嚴(yán)懲不貸。這樣就可以保證排污權(quán)費(fèi)的?？顚Ｓ茫袑?shí)讓百姓受益。
四、總結(jié)
綜上所述，筆者真心希望國家能盡快出臺相關(guān)政策來限制PM2.5的排放，從會計(jì)學(xué)上“利潤最大化”的原則來看，改排污費(fèi)為PM2.5排污權(quán)費(fèi)不失為一個(gè)可行的措施，因?yàn)檫@杜絕了企業(yè)偷逃排污費(fèi)的可能性。無論是PM2.5還是其他的環(huán)境污染物，國家都應(yīng)該下大力氣去治理。該措施一經(jīng)制定，可以對其他的污染物排放收費(fèi)起到示范作用?？傊?，只有提高了排污者的排污成本，才能真正引起他們對環(huán)境問題的重視，才能從根源上減少該類污染物的排放，達(dá)到改善居民生活環(huán)境、提高居民生活質(zhì)量的目的?！?br />
作者：張雷
