【摘要】 “營(yíng)改增”是我國(guó)目前稅制改革的重點(diǎn)，新一輪的改革將廣播影視業(yè)納入試點(diǎn)范圍。本文在簡(jiǎn)述“營(yíng)改增”對(duì)廣播影視業(yè)現(xiàn)實(shí)意義的基礎(chǔ)上，例析了改革前后廣播影視服務(wù)各行業(yè)稅負(fù)發(fā)生的變化，并提出了相應(yīng)的政策建議。
【關(guān)鍵詞】 營(yíng)改增 廣播影視業(yè) 稅負(fù)
隨著“營(yíng)改增”政策的進(jìn)一步深化、細(xì)化，經(jīng)過前兩輪的試點(diǎn)積累經(jīng)驗(yàn)，財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局在2013年5月24日發(fā)布的《關(guān)于在全國(guó)開展交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)稅收政策的通知》（財(cái)稅［2013］37號(hào)）中規(guī)定自2013年的8月1日起，將試點(diǎn)范圍擴(kuò)大到全國(guó)，其中最大的亮點(diǎn)就是將廣播影視業(yè)全部納入了“營(yíng)改增”的范圍，并按6%稅率征稅。本文就“營(yíng)改增”對(duì)廣播影視業(yè)發(fā)展的影響進(jìn)行了深入分析，并提出相應(yīng)的政策建議。
一、“營(yíng)改增”試點(diǎn)改革對(duì)廣播影視業(yè)發(fā)展的影響
將廣播影視服務(wù)納入“營(yíng)改增”試點(diǎn)范圍，標(biāo)志著“營(yíng)改增”試點(diǎn)范圍從生產(chǎn)性服務(wù)業(yè)擴(kuò)大到了生活性服務(wù)業(yè)，所以這次“營(yíng)改增”試點(diǎn)改革的影響較大，不僅對(duì)振興文化產(chǎn)業(yè)意義重大，還可以為今后“營(yíng)改增”試點(diǎn)范圍擴(kuò)大到金融、餐飲等生活服務(wù)業(yè)積累經(jīng)驗(yàn)。
1. 改革后稅負(fù)基本不變的企業(yè)。國(guó)家為了繼續(xù)扶持電影行業(yè)，在這次的試點(diǎn)中延續(xù)了對(duì)電影行業(yè)的優(yōu)惠政策，在財(cái)稅［2013］37號(hào)文件附件3規(guī)定，至2013年12月31日之前，廣播電影電視行政主管部門（包括中央、省、地市及縣級(jí)）按照各自職能權(quán)限批準(zhǔn)從事電影制片、發(fā)行、放映的電影集團(tuán)公司（含成員企業(yè)）、電影制片廠及其他電影企業(yè)取得的銷售電影拷貝收入、轉(zhuǎn)讓電影版權(quán)收入、電影發(fā)行收入以及在農(nóng)村取得的電影放映收入由免征營(yíng)業(yè)稅改為免征增值稅。應(yīng)該強(qiáng)調(diào)的是該項(xiàng)優(yōu)惠期限只截至2013年12月31日，其后該行業(yè)還是要按6%繳稅，但由于改革后增值稅實(shí)行的是稅款抵扣制，所以該行業(yè)稅負(fù)會(huì)基本維持不變。
另外，財(cái)稅［2013］37號(hào)文件附件4規(guī)定，境內(nèi)的單位和個(gè)人在境外提供廣播影視節(jié)目（作品）的發(fā)行、播映服務(wù)，免征增值稅，但財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局規(guī)定適用零稅率的除外。
例1：某文化傳媒集團(tuán)股份有限公司是經(jīng)廣播電影電視行政主管部門批準(zhǔn)，允許從事影視作品發(fā)行的增值稅一般納稅人，主要從事電影的制作、發(fā)行業(yè)務(wù)。2013年8月，發(fā)生下列業(yè)務(wù)：①采取分賬的方式向某影院發(fā)行電影，取得發(fā)行收入1 000萬元；②在境外提供廣播影視節(jié)目的發(fā)行，取得收入600萬元。
分析：根據(jù)現(xiàn)行規(guī)定，實(shí)行營(yíng)業(yè)稅改征增值稅后，對(duì)經(jīng)主管單位批準(zhǔn)的發(fā)行單位，發(fā)行電影收入免征增值稅，顯然，該公司電影發(fā)行收入1 000萬元不繳納增值稅。同時(shí)該公司取得的境外廣播影視節(jié)目的發(fā)行收入600萬元，也不繳納增值稅。其實(shí)該公司在這之前也是不繳營(yíng)業(yè)稅的。從以上分析可見，“營(yíng)改增”前后，該行業(yè)的稅負(fù)基本保持不變，有利于電影行業(yè)制作出更多、更好的優(yōu)秀作品，提升電影制作、發(fā)行企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)能力。
2. 改革后稅負(fù)下降的企業(yè)。電視臺(tái)作為廣播影視業(yè)的下游播放企業(yè)，其上游企業(yè)是電視劇制作企業(yè)，這次國(guó)家將廣播影視業(yè)全部納入“營(yíng)改增”后，電視企業(yè)從節(jié)目制作、到播映權(quán)采購(gòu)與播映環(huán)節(jié)的鏈條全部打通。電視臺(tái)購(gòu)進(jìn)影視劇所支付給上游企業(yè)的進(jìn)項(xiàng)稅可以獲得6%的抵扣，降低了電視臺(tái)的播出成本，所以對(duì)該企業(yè)和消費(fèi)者是一個(gè)利好的消息。
例2：某地電視臺(tái)是一家以從事廣播影視作品播映為主的電視臺(tái)。2013年8月1日，申請(qǐng)認(rèn)定為增值稅一般納稅人。2013年8月，共取得影視劇播映收入共計(jì)5 300萬元。已知當(dāng)月認(rèn)證允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額為200萬元。
分析：根據(jù)現(xiàn)行稅定，實(shí)行營(yíng)業(yè)稅改征增值稅后，該電視臺(tái)8月應(yīng)納增值稅為：5 300÷1.06×6%-200=100（萬元）。按原繳營(yíng)業(yè)稅計(jì)算為：5 300×5%=265（萬元），相比之下，稅負(fù)下降了165萬元。該行業(yè)的相關(guān)人士預(yù)計(jì)，廣播影視業(yè)納入“營(yíng)改增”后將促進(jìn)廣播電視行業(yè)制播分離和出現(xiàn)專業(yè)制作公司，這樣的結(jié)果是使廣播電視行業(yè)專業(yè)化分工越來越細(xì)，有利于文化產(chǎn)業(yè)的繁榮發(fā)展。
另外，電視臺(tái)除了播映收外，還有一個(gè)主要收入來源是廣告收入，廣告業(yè)也屬于“營(yíng)改增”的范圍，原是差額征稅，在之前的試點(diǎn)“營(yíng)改增”政策中，試點(diǎn)地區(qū)的廣告代理服務(wù)及廣告服務(wù)，可以扣除支付給非試點(diǎn)地區(qū)的廣告發(fā)布費(fèi)。但37號(hào)文公布實(shí)施后，廣告業(yè)差額政策全部取消，必須取得增值稅專用發(fā)票才能抵扣。并且扣除項(xiàng)目金額會(huì)早于收入的取得，導(dǎo)致進(jìn)項(xiàng)稅與銷項(xiàng)稅在一定時(shí)段上不匹配，同時(shí)廣告企業(yè)一般來說可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅較少，所以稅負(fù)可能會(huì)上升。
3. 改革后稅負(fù)上升的企業(yè)。電視劇制作企業(yè)是電視臺(tái)的上游企業(yè)，電影院是電影行業(yè)的下游企業(yè)，這兩種企業(yè)在“營(yíng)改增”后稅負(fù)都有可能上升，上升幅度大小不一，電視劇制作企業(yè)稅負(fù)上升的原因主要在于稅率從5%上升到6%，名義稅率提高了1個(gè)百分點(diǎn)的情況下，企業(yè)實(shí)際可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅太少。電視劇制作企業(yè)的人力成本占據(jù)了半壁江山，如演職人員的薪酬、付給上游作家的劇本創(chuàng)作費(fèi)，此外還有房租、場(chǎng)租等，這些成本數(shù)額較大，且無法取得增值稅專用發(fā)票，故未能獲得抵扣。經(jīng)過測(cè)算，在影視服務(wù)公司成本費(fèi)用中，只要有占收入11.67%的部分能夠取得稅率為6%的增值稅專用發(fā)票，則企業(yè)的稅負(fù)就會(huì)與營(yíng)業(yè)稅政策下的稅負(fù)持平，否則會(huì)上升。
例3：某地電視藝術(shù)中心有限公司是一家國(guó)內(nèi)外知名的電視劇制作企業(yè)，專業(yè)從事影視作品制作、專題片拍攝和影視后期制作的影視機(jī)構(gòu)。2013年8月1日，申請(qǐng)認(rèn)定為增值稅一般納稅人。2013年8月，承攬某電視劇的制作取得收入206萬元，給外單位修復(fù)影片取得收入112萬元；同時(shí)，受托境外一家公司制作電影片頭和片尾，取得收入400萬元。已知當(dāng)月認(rèn)證允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額為8萬元，并且能正確核算征免稅進(jìn)項(xiàng)稅額。
分析：根據(jù)財(cái)稅〔2013〕37號(hào)文件附件4有關(guān)規(guī)定，向境外單位提供廣播影視節(jié)目（作品）制作服務(wù)免征增值稅，因此，該公司取得的境外電影制作收入400萬元，不繳納增值稅。同時(shí)，依據(jù)財(cái)稅［2013］37號(hào)文件規(guī)定，現(xiàn)代服務(wù)業(yè)除有形動(dòng)產(chǎn)租賃以外，適用增值稅稅率為6%，因此，該公司8月應(yīng)納增值稅為：（206+112）÷1.06×6%-8=10（萬元）。按原繳營(yíng)業(yè)稅計(jì)算為：（206+112）×5%=15.9（萬元），相比之下，稅負(fù)上升了5.9萬元。
電影院是電影產(chǎn)業(yè)鏈的最后一環(huán)，該行業(yè)人士普遍擔(dān)心“營(yíng)改增”后現(xiàn)有的票房收入分賬方式因此會(huì)受到?jīng)_擊，進(jìn)而打破現(xiàn)有的行業(yè)發(fā)展格局。
據(jù)了解，原影視行業(yè)的收入分賬按照如下規(guī)則進(jìn)行：第一步，國(guó)家按照票房總收入的5%征收電影發(fā)展專項(xiàng)資金，同時(shí)對(duì)院線和影院征收3%的營(yíng)業(yè)稅；第二步，制片方和發(fā)行方（很多時(shí)候是一家公司）分享剩余部分的43%；第三步，院線和影院分享剩余部分的57%。
“營(yíng)改增”后，企業(yè)的稅率由營(yíng)業(yè)稅的3%變?yōu)樵鲋刀惖?%，名義稅率提高了3個(gè)百分點(diǎn)，同時(shí)該行業(yè)的人工成本無法抵扣，播映設(shè)備因是前期購(gòu)置，近期無更新計(jì)劃，也無法進(jìn)行抵扣，還有就是上游電影企業(yè)因享受免稅政策，也無法獲得抵扣，所以預(yù)計(jì)“營(yíng)改增”后稅負(fù)會(huì)有明顯的增加。
二、相關(guān)思考及建議
對(duì)于改革后稅負(fù)上升的電視劇制作企業(yè)、電影院，筆者建議可以仿效前期試點(diǎn)企業(yè)——交通運(yùn)輸業(yè)的相關(guān)扶持措施，如建立財(cái)政專項(xiàng)資金，對(duì)稅負(fù)增加的企業(yè)進(jìn)行財(cái)政補(bǔ)貼；增加企業(yè)可抵扣項(xiàng)目，對(duì)近五年購(gòu)置的播映設(shè)備等固定資產(chǎn)可按每年計(jì)提折舊額核定可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額等。除此之外，還可以采取以下扶持措施：
一是充分考慮人力成本等因素。廣播影視業(yè)作為現(xiàn)代服務(wù)業(yè)，最突出的問題是人力成本高且無法抵扣。建議可以考慮采取增值稅即征即退的辦法，解決上述企業(yè)稅負(fù)增加的問題。
二是完善與改革相關(guān)的服務(wù)措施。廣播影視業(yè)“營(yíng)改增”因從2013年8月1日開始，很多與改革相關(guān)的制度和服務(wù)還沒有跟進(jìn)，部分企業(yè)對(duì)政策理解也可能不到位，為確保廣播影視業(yè)“營(yíng)改增”宣傳服務(wù)到位，建議各地國(guó)稅部門應(yīng)在門戶網(wǎng)站增設(shè)“營(yíng)改增”政策專欄，方便納稅人查閱、下載及使用。同時(shí)，充分利用12366的電話咨詢熱線等，開展在線訪談、開發(fā)網(wǎng)上“納稅人學(xué)?！?，搭建咨詢宣傳服務(wù)平臺(tái)，及時(shí)解答納稅人提出的政策問題。
總的來說，廣播影視業(yè)納入“營(yíng)改增”后對(duì)該行業(yè)整體來說是個(gè)利好，規(guī)范化了整個(gè)行業(yè)的運(yùn)作，有利于行業(yè)整體升級(jí)，分工細(xì)化，各公司做自己最專業(yè)最擅長(zhǎng)的事。由于營(yíng)業(yè)稅是價(jià)內(nèi)稅，而增值稅是價(jià)外稅，且計(jì)算增值稅時(shí)可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，因此，預(yù)計(jì)“營(yíng)改增”試點(diǎn)后，該行業(yè)的具體企業(yè)稅負(fù)會(huì)有升有降，而總體稅負(fù)將與試點(diǎn)前基本持平。
主要參考文獻(xiàn)
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2. 吳惠婷.“營(yíng)改增”試點(diǎn)對(duì)交通運(yùn)輸企業(yè)的影響.財(cái)會(huì)月刊，2012；23
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4. 楊博.“營(yíng)改增”后的無形資產(chǎn)核算.財(cái)會(huì)月刊，2013；11
【作 者】
李美珍 余建銘
【作者單位】
（廣東技術(shù)師范學(xué)院天河學(xué)院 廣州 510540 陽光保險(xiǎn)集團(tuán)稽核監(jiān)察部 深圳 518034）
