（一）聯(lián)合國(guó)會(huì)計(jì)改革的背景。
自1993年以來(lái)，聯(lián)合國(guó)一直采用《聯(lián)合國(guó)系統(tǒng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》（以下簡(jiǎn)稱UNSAS）。該準(zhǔn)則基于“修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制”，主要服務(wù)于聯(lián)合國(guó)以預(yù)算為導(dǎo)向的財(cái)務(wù)信息系統(tǒng)。進(jìn)入20世紀(jì)后，由于該準(zhǔn)則未能與迅速變化的會(huì)計(jì)發(fā)展保持同步，而國(guó)際公共部門會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（以下簡(jiǎn)稱IPSAS）已經(jīng)成為政府和國(guó)際組織進(jìn)行會(huì)計(jì)和報(bào)告的最佳做法，聯(lián)合國(guó)系統(tǒng)內(nèi)部和外部關(guān)于會(huì)計(jì)改革的呼聲越來(lái)越高。
2005年8月，時(shí)任秘書長(zhǎng)安南在聯(lián)合國(guó)大會(huì)上做了《加強(qiáng)聯(lián)合國(guó)問(wèn)責(zé)制的措施》的報(bào)告，指出由于聯(lián)合國(guó)系統(tǒng)遇到一系列挑戰(zhàn)，有必要重新審查聯(lián)合國(guó)問(wèn)責(zé)機(jī)制，并提出了加強(qiáng)監(jiān)督、確保行為合乎道德和提高透明度的具體措施。其中，透明度是最重要的一項(xiàng)，因?yàn)橥该鞫仁侨魏螁?wèn)責(zé)制不可缺少的特質(zhì)，一個(gè)透明的聯(lián)合國(guó)可以向外界有效傳遞決策進(jìn)程、業(yè)績(jī)數(shù)據(jù)、往來(lái)處理等等一般信息，使聯(lián)合國(guó)對(duì)會(huì)員國(guó)、工作人員和國(guó)際社會(huì)更加負(fù)責(zé)。而在提高透明度過(guò)程中，重要環(huán)節(jié)之一便是編制透明的財(cái)務(wù)報(bào)告，這些報(bào)告必須以明確的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則為基礎(chǔ)，現(xiàn)行的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則已經(jīng)不能滿足這一需求。
2005年11月，聯(lián)合國(guó)管理問(wèn)題高級(jí)委員會(huì)提出采用IPSAS的建議，2006年5月，在聯(lián)合國(guó)第六十屆大會(huì)上，安南發(fā)表了題為《著力改革聯(lián)合國(guó)：構(gòu)建一個(gè)更強(qiáng)有力的世界性組織》的演講，具體闡述了聯(lián)合國(guó)需要改革的六個(gè)方面，其中針對(duì)財(cái)務(wù)信息不夠透明完備、致使會(huì)員國(guó)或秘書處管理人員無(wú)法清晰了解聯(lián)合國(guó)財(cái)政情況的問(wèn)題，做出了改進(jìn)財(cái)務(wù)管理制度的決定。大會(huì)正式通過(guò)決議，批準(zhǔn)聯(lián)合國(guó)各機(jī)構(gòu)不遲于2010年采用IPSAS。
IPSAS是國(guó)際會(huì)計(jì)師聯(lián)合會(huì)（IFAC）下的國(guó)際公共部門會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)（IPSASB）頒布的、基于完全權(quán)責(zé)發(fā)生制的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，至今已有32個(gè)具體準(zhǔn)則。該準(zhǔn)則基本與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則（IFRS）趨同，并體現(xiàn)公共管理部門特點(diǎn)，制定的初衷是推動(dòng)公共部門的透明度與問(wèn)責(zé)，鼓勵(lì)政府部門采用完全權(quán)責(zé)發(fā)生制，改進(jìn)財(cái)務(wù)管理并增進(jìn)財(cái)務(wù)透明度，從而更加全面準(zhǔn)確地反映政府部門財(cái)務(wù)狀況全貌，促進(jìn)加強(qiáng)對(duì)政府資源使用效益的監(jiān)管，遏制政府腐敗和資源浪費(fèi)現(xiàn)象的發(fā)生，使政府部門能更好地履行公共受托責(zé)任。聯(lián)合國(guó)IPSAS改革，將使成本和收入的信息更為全面和一致，更透明地向外界展示其資產(chǎn)和負(fù)債的管理，提高財(cái)務(wù)報(bào)告的質(zhì)量、一致性和可比性，從而提升聯(lián)合國(guó)財(cái)務(wù)報(bào)告的公信力，提升會(huì)員國(guó)、捐助方和公眾對(duì)聯(lián)合國(guó)的信心，推動(dòng)聯(lián)合國(guó)實(shí)現(xiàn)良治。然而，需要說(shuō)明的是，聯(lián)合國(guó)為了資金管理的需要，許多機(jī)構(gòu)采用的是基金會(huì)計(jì)的概念，但這并不影響整個(gè)聯(lián)合國(guó)執(zhí)行IPSAS。從某種意義上來(lái)說(shuō)，IPSAS 的采用，也彌補(bǔ)了基金會(huì)計(jì)的不足。本文第三部分將專門介紹聯(lián)合國(guó)基金會(huì)計(jì)。
（二）聯(lián)合國(guó)實(shí)施IPSAS的進(jìn)程。
聯(lián)合國(guó)自2006年提出會(huì)計(jì)改革，到各機(jī)構(gòu)按照目標(biāo)節(jié)點(diǎn)付諸實(shí)施，可謂步履艱難。由于實(shí)施IPSAS意味著要對(duì)原有會(huì)計(jì)政策、財(cái)務(wù)制度和程序以及信息系統(tǒng)進(jìn)行翻天覆地的變革，至少要在目標(biāo)實(shí)施日前的兩年完成預(yù)算審批、詳細(xì)項(xiàng)目計(jì)劃編制、信息系統(tǒng)變更評(píng)估等關(guān)鍵工作。如果在2010年1月實(shí)施IPSAS，各機(jī)構(gòu)必須在2008年1月前完成這些關(guān)鍵工作，然而，截至2008年1月，25%的機(jī)構(gòu)沒有收到預(yù)算批復(fù)，30%的機(jī)構(gòu)沒有編制詳細(xì)的時(shí)間表和項(xiàng)目計(jì)劃，35%的機(jī)構(gòu)未完成信息系統(tǒng)變更評(píng)估。除此之外，還有35%機(jī)構(gòu)的管理信息系統(tǒng)改造時(shí)間表與其實(shí)施IPSAS時(shí)間表不一致。
由于這項(xiàng)重大變革帶來(lái)巨大的成本和不確定性，有些機(jī)構(gòu)低估了改革任務(wù)、有些機(jī)構(gòu)缺乏專門知識(shí)、還有些機(jī)構(gòu)沒有符合要求的管理信息系統(tǒng)等，不少機(jī)構(gòu)推遲了IPSAS目標(biāo)實(shí)施日。最終實(shí)施情況及進(jìn)程見表1。
表1 聯(lián)合國(guó)實(shí)施IPSAS的進(jìn)程
年 份 改革進(jìn)程
2005年11月 管理問(wèn)題高級(jí)委員會(huì)建議不遲于2010年實(shí)施IPSAS。
2006年2月 確立支持協(xié)調(diào)聯(lián)合國(guó)系統(tǒng)實(shí)施IPSAS的框架。
2006年5月 聯(lián)合國(guó)大會(huì)決議批準(zhǔn)實(shí)施IPSAS，投入資源開始實(shí)施進(jìn)程；23個(gè)機(jī)構(gòu)中有3個(gè)機(jī)構(gòu)的目標(biāo)執(zhí)行日為2008年，其余機(jī)構(gòu)目標(biāo)執(zhí)行日為2010年。
2008年1月 世界糧食計(jì)劃署（WFP）開始實(shí)施IPSAS。
2008年4月 聯(lián)合國(guó)秘書處發(fā)布了第一份從2006年8月到2008年3月的IPSAS進(jìn)展報(bào)告。
2008年 大多數(shù)聯(lián)合國(guó)機(jī)構(gòu)低估了改革任務(wù)，管理問(wèn)題高級(jí)委員會(huì)要求這些組織重新審查計(jì)劃并做相應(yīng)調(diào)整。
2009年5月 世界糧食計(jì)劃署收到外部審計(jì)師的財(cái)務(wù)報(bào)表符合IPSAS的無(wú)保留審計(jì)意見。
2009年9月 聯(lián)合國(guó)秘書處發(fā)布第二份從2008年4月到2009年7月的IPSAS進(jìn)展報(bào)告。
2009年12月 10個(gè)機(jī)構(gòu)修訂了其實(shí)施IPSAS的時(shí)間。
2010年1月 8個(gè)機(jī)構(gòu)開始實(shí)施IPSAS，并收到無(wú)保留審計(jì)意見。
2010年6月 又有3個(gè)機(jī)構(gòu)修訂了其實(shí)施IPSAS的時(shí)間。
2010年8月 聯(lián)合國(guó)秘書處發(fā)布第三份從2009年8月到2010年7月的IPSAS進(jìn)展報(bào)告。
2011年1月 2個(gè)組織開始實(shí)施IPSAS。
2011年9月 聯(lián)合國(guó)秘書處發(fā)布第四份從2010年8月到2011年7月的IPSAS進(jìn)展報(bào)告。
2012年1月 有9個(gè)組織實(shí)施IPSAS
2013年1月 有1個(gè)組織實(shí)施IPSAS
2014年1月 有2個(gè)組織實(shí)施IPSAS
（三）聯(lián)合國(guó)會(huì)計(jì)改革的項(xiàng)目管理。
聯(lián)合國(guó)會(huì)計(jì)改革的成功實(shí)施，離不開聯(lián)合國(guó)管理問(wèn)題高級(jí)委員會(huì)的戰(zhàn)略部署、對(duì)項(xiàng)目全方位的管理和監(jiān)督。會(huì)計(jì)改革項(xiàng)目管理可分為五大部分：一是確立項(xiàng)目治理結(jié)構(gòu)，二是制定項(xiàng)目章程，三是編制實(shí)施計(jì)劃，四是進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)控制，五是接受審計(jì)監(jiān)督，見圖1。
圖1 IPSAS項(xiàng)目管理
1．確立項(xiàng)目治理結(jié)構(gòu)。
聯(lián)合國(guó)IPSAS項(xiàng)目治理結(jié)構(gòu)分兩個(gè)層次，一是整個(gè)聯(lián)合國(guó)系統(tǒng)層次的治理結(jié)構(gòu)；二是各機(jī)構(gòu)層次的治理結(jié)構(gòu)。前者由行政首長(zhǎng)協(xié)調(diào)理事會(huì)、管理問(wèn)題高級(jí)委員會(huì)、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則工作組和IPSAS項(xiàng)目小組組成，主要負(fù)責(zé)整個(gè)聯(lián)合國(guó)系統(tǒng)實(shí)施IPSAS的協(xié)調(diào)、溝通和監(jiān)督工作；后者一般是在各機(jī)構(gòu)管理委員會(huì)或執(zhí)行理事會(huì)領(lǐng)導(dǎo)下，成立IPSAS指導(dǎo)委員會(huì)，下設(shè)IPSAS小組，這些小組可根據(jù)各機(jī)構(gòu)特征，自上而下層層設(shè)立，以確保實(shí)施IPSAS落實(shí)到基層。以聯(lián)合國(guó)A辦事處為例，該辦事處負(fù)責(zé)其所屬8個(gè)機(jī)構(gòu)IPSAS的實(shí)施，其中所屬B機(jī)構(gòu)內(nèi)部成立了IPSAS支持小組，與A辦事處的IPSAS小組協(xié)同工作，B機(jī)構(gòu)下屬有15個(gè)分支機(jī)構(gòu)，這些分支機(jī)構(gòu)又分別設(shè)立了各自的IPSAS支持小組，解決自身IPSAS實(shí)施中的問(wèn)題，并保持與B機(jī)構(gòu)IPSAS支持小組的聯(lián)絡(luò)。其治理結(jié)構(gòu)見圖2。
圖2 聯(lián)合國(guó)A辦事處IPSAS治理結(jié)構(gòu)
2．編制IPSAS項(xiàng)目章程。
IPSAS項(xiàng)目章程是實(shí)施IPSAS的重要文件，內(nèi)容一般包括項(xiàng)目戰(zhàn)略、項(xiàng)目目標(biāo)、項(xiàng)目預(yù)算、項(xiàng)目成果、項(xiàng)目限制和關(guān)鍵成功因素等。
（1）項(xiàng)目戰(zhàn)略。包括五個(gè)部分，一是采用“兩層次”法分配資源，即聯(lián)合國(guó)系統(tǒng)層次和各機(jī)構(gòu)層次；二是通過(guò)聯(lián)合國(guó)系統(tǒng)內(nèi)各機(jī)構(gòu)的協(xié)商制定一套會(huì)計(jì)政策和指南；三是分階段推進(jìn)IPSAS的實(shí)施，鼓勵(lì)條件好的機(jī)構(gòu)先行實(shí)施，并從中總結(jié)經(jīng)驗(yàn)與教訓(xùn)，使其他機(jī)構(gòu)受益；四是采用漸進(jìn)式過(guò)渡法，逐步由UNSAS過(guò)渡到IPSAS；五是將IPSAS實(shí)施過(guò)程與聯(lián)合國(guó)信息系統(tǒng)升級(jí)改造相結(jié)合，以確保企業(yè)資源計(jì)劃（以下簡(jiǎn)稱ERP）滿足成功實(shí)施IPSAS的需要。
（2）項(xiàng)目目標(biāo)。一是目標(biāo)日生成一套符合IPSAS要求的財(cái)務(wù)報(bào)告；二是在現(xiàn)有的系統(tǒng)下，利用IPSAS允許的過(guò)渡條款盡可能的逐步引進(jìn)IPSAS；三是制訂應(yīng)急方案以備ERP不能按時(shí)完成而導(dǎo)致的項(xiàng)目延遲。
（3）項(xiàng)目預(yù)算。項(xiàng)目預(yù)算包括資金來(lái)源和項(xiàng)目支出。項(xiàng)目支出對(duì)項(xiàng)目所需要的人員、專家、培訓(xùn)、以及系統(tǒng)改造和調(diào)查活動(dòng)等方面分年度進(jìn)行詳細(xì)估算。
（4）項(xiàng)目成果。項(xiàng)目預(yù)期應(yīng)提交的成果包括UNSAS和IPSAS的差異分析報(bào)告、對(duì)ERP的要求、培訓(xùn)資料、IPSAS政策框架、更新財(cái)務(wù)規(guī)則和細(xì)則、編制模擬財(cái)務(wù)報(bào)表、編制基層實(shí)施框架、編制期初財(cái)務(wù)狀況表、編制符合IPSAS的財(cái)務(wù)報(bào)表和實(shí)施IPSAS的評(píng)價(jià)報(bào)告等。
（5）項(xiàng)目限制和關(guān)鍵成功因素。按時(shí)完成ERP改造是成功實(shí)施IPSAS的前提假設(shè)和限制因素。ERP改造需要信息技術(shù)部門的緊密配合以及周密的戰(zhàn)略。此外，按時(shí)獲得期初余額特別是資產(chǎn)的期初余額，得到利益相關(guān)方的有效認(rèn)可，機(jī)構(gòu)為應(yīng)對(duì)IPSAS帶來(lái)的變化所做的準(zhǔn)備、特別是資產(chǎn)或負(fù)債確認(rèn)要采用“權(quán)責(zé)發(fā)生制”等是實(shí)施IPSAS的關(guān)鍵成功因素。
3．制定IPSAS實(shí)施計(jì)劃。
聯(lián)合國(guó)IPSAS實(shí)施計(jì)劃分為三個(gè)階段：初始階段、執(zhí)行階段和最后階段。初始階段的工作有：成立指導(dǎo)委員會(huì)、組建項(xiàng)目小組、進(jìn)行新舊準(zhǔn)則差異分析、編制溝通和培訓(xùn)計(jì)劃以及完成IPSAS政策框架等；執(zhí)行階段的工作有：選擇ERP延遲的備選計(jì)劃、完成財(cái)務(wù)報(bào)表的格式、編制詳細(xì)的執(zhí)行計(jì)劃、審計(jì)委員會(huì)審閱會(huì)計(jì)政策、更新和批準(zhǔn)財(cái)務(wù)規(guī)則和細(xì)則、更新財(cái)務(wù)指南、IPSAS的進(jìn)展報(bào)告和更新會(huì)計(jì)手冊(cè)等；最后階段的工作有：產(chǎn)生期初余額、用真實(shí)數(shù)據(jù)演示符合IPSAS的財(cái)務(wù)報(bào)表、成功編制符合IPSAS的財(cái)務(wù)報(bào)表。
4．進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)控制。
聯(lián)合國(guó)對(duì)IPSAS項(xiàng)目的風(fēng)險(xiǎn)控制采用的是風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別、項(xiàng)目跟蹤和項(xiàng)目進(jìn)展報(bào)告三種方式。風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別是對(duì)IPSAS實(shí)施過(guò)程中遇到的所有可能風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行確認(rèn)，將風(fēng)險(xiǎn)分為以下幾類：ERP風(fēng)險(xiǎn)、會(huì)計(jì)政策和程序風(fēng)險(xiǎn)、人員風(fēng)險(xiǎn)、執(zhí)行層面抵制變革風(fēng)險(xiǎn)、有保留審計(jì)意見的風(fēng)險(xiǎn)和資金風(fēng)險(xiǎn)。風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別表詳細(xì)描述了每一類風(fēng)險(xiǎn)的表現(xiàn)形式、風(fēng)險(xiǎn)對(duì)預(yù)算、計(jì)劃和項(xiàng)目質(zhì)量的影響以及降低風(fēng)險(xiǎn)的策略和備選方案，并對(duì)風(fēng)險(xiǎn)程度進(jìn)行打分，風(fēng)險(xiǎn)程度較高的風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注并積極解決。項(xiàng)目跟蹤是要求基層IPSAS協(xié)調(diào)人員用項(xiàng)目跟蹤工具跟蹤本單位IPSAS的實(shí)施過(guò)程，并每月向總部IPSAS小組匯報(bào)。項(xiàng)目進(jìn)展報(bào)告是總部IPSAS小組每年向聯(lián)合國(guó)大會(huì)提交的報(bào)告，至今為止已提交了四份。
5．接受審計(jì)監(jiān)督。
除了內(nèi)部審計(jì)師應(yīng)對(duì)整個(gè)項(xiàng)目的實(shí)施情況進(jìn)行定期檢查外，包括中國(guó)審計(jì)師在內(nèi)的聯(lián)合國(guó)審計(jì)委員會(huì)，每年要對(duì)聯(lián)合國(guó)實(shí)施IPSAS情況進(jìn)行專門審計(jì)，并將審計(jì)結(jié)果和建議提交聯(lián)合國(guó)大會(huì)參考。IPSAS審計(jì)的重點(diǎn)是審查各關(guān)鍵節(jié)點(diǎn)是否按照預(yù)期目標(biāo)進(jìn)行，審計(jì)內(nèi)容主要包括機(jī)構(gòu)的各要素是否健全、IPSAS小組人員是否專業(yè)以及資源是否充分、有無(wú)詳細(xì)的基層實(shí)施計(jì)劃、有無(wú)詳細(xì)的基層行動(dòng)方案、有無(wú)詳細(xì)的培訓(xùn)計(jì)劃、有無(wú)收益實(shí)現(xiàn)和變革管理計(jì)劃、有無(wú)風(fēng)險(xiǎn)管理機(jī)制、有無(wú)ERP應(yīng)急方案、IPSAS政策文件準(zhǔn)備如何、財(cái)務(wù)規(guī)則和細(xì)則是否更新、會(huì)計(jì)政策和指南是否更新、資產(chǎn)和負(fù)債的期初余額準(zhǔn)備是否充分、是否采用過(guò)渡條款、舊系統(tǒng)數(shù)據(jù)遷移是否完成、IPSAS財(cái)務(wù)報(bào)表是否真實(shí)公允等。
（四）經(jīng)驗(yàn)與啟示。
1．會(huì)計(jì)改革的經(jīng)驗(yàn)。
（1）強(qiáng)有力的領(lǐng)導(dǎo)問(wèn)責(zé)機(jī)制。IPSAS的實(shí)施是一項(xiàng)重大改革，需要投入很多的人力物力來(lái)對(duì)會(huì)計(jì)信息進(jìn)行轉(zhuǎn)換、清理和披露，需要財(cái)務(wù)部門、資產(chǎn)管理部門以及所有的業(yè)務(wù)部門的密切配合。轉(zhuǎn)換的準(zhǔn)備工作可能在數(shù)年前就開始，單憑財(cái)務(wù)部門的力量是無(wú)法推動(dòng)的。從聯(lián)合國(guó)的經(jīng)驗(yàn)看，在項(xiàng)目初期，由于有些機(jī)構(gòu)未能建立有最高行政長(zhǎng)官主導(dǎo)的工作組來(lái)協(xié)調(diào)推動(dòng)，使得工作進(jìn)展大大落后于預(yù)期，IPSAS小組也無(wú)法獲得充分的資源開展工作。盡管高級(jí)主管可能看到會(huì)計(jì)政策轉(zhuǎn)換將為組織帶來(lái)預(yù)期收益，但是由于沒有明確問(wèn)責(zé)，高級(jí)主管可能會(huì)將資源和力量用于他們有明確問(wèn)責(zé)的領(lǐng)域和任務(wù)，因此從一開始就應(yīng)當(dāng)明確由部門的高級(jí)主管來(lái)主導(dǎo)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的轉(zhuǎn)換，并建立明確問(wèn)責(zé)機(jī)制。
（2）可靠的實(shí)施計(jì)劃路線表。在實(shí)施IPSAS過(guò)程中，聯(lián)合國(guó)許多機(jī)構(gòu)如維和行動(dòng)，設(shè)計(jì)了用于管理和監(jiān)控下屬機(jī)構(gòu)的實(shí)施計(jì)劃路線表，列明了每項(xiàng)具體工作的負(fù)責(zé)人和時(shí)間節(jié)點(diǎn)。路線表的制定過(guò)程就是各個(gè)部門預(yù)估工作任務(wù)、配置工作資源、確定工作進(jìn)度的過(guò)程。盡管在實(shí)施過(guò)程中，由于準(zhǔn)備不充分和資源不足，很多工作存在延期，但這樣的項(xiàng)目管理模式對(duì)于大型組織的變革管理還是非常值得參考的。通過(guò)定期更新上報(bào)路線表，管理層可以較為全面地了解工作進(jìn)展，并對(duì)延遲的工作予以特別關(guān)注，增配工作力量。此外，對(duì)于內(nèi)部外部監(jiān)督而言，實(shí)施計(jì)劃路線表也提供了一個(gè)追蹤變革進(jìn)展、識(shí)別業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的途徑。
（3）充分的培訓(xùn)和人才保障。會(huì)計(jì)改革過(guò)程需要一個(gè)組織所有部門的全面配合。例如資產(chǎn)的完整準(zhǔn)確的披露，在UNSAS下資產(chǎn)不在表內(nèi)披露，因此非消耗性資產(chǎn)的計(jì)量不完整，很多自建資產(chǎn)、捐贈(zèng)資產(chǎn)等都沒有進(jìn)行估價(jià)；對(duì)于消耗性資產(chǎn)，由于記錄不全，干脆就直接不披露。轉(zhuǎn)換到IPSAS后，必須對(duì)資產(chǎn)進(jìn)行準(zhǔn)確計(jì)價(jià)和披露，因此對(duì)資產(chǎn)進(jìn)行全面盤點(diǎn)并計(jì)價(jià)成為最重要的工作之一。加之聯(lián)合國(guó)很多行使扶貧和援助的機(jī)構(gòu)，其所在地區(qū)的不動(dòng)產(chǎn)估價(jià)沒有成熟的市場(chǎng)參考，如何計(jì)價(jià)需要總部制定明確的指南，并對(duì)所有資產(chǎn)管理人員、財(cái)務(wù)人員乃至所有的資產(chǎn)持有者和使用者進(jìn)行相關(guān)培訓(xùn)，或者提供人才保障，使組織中每個(gè)機(jī)構(gòu)都有相應(yīng)的人才來(lái)依據(jù)統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)準(zhǔn)確地完成這項(xiàng)工作。
（4）對(duì)于相關(guān)政策的全面理解和統(tǒng)一的指南。會(huì)計(jì)政策的變更需要全組織在新的準(zhǔn)則框架下以一個(gè)統(tǒng)一的、可被廣泛接受的標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行財(cái)務(wù)信息披露。當(dāng)不同部門對(duì)于政策的理解和執(zhí)行程度不一致時(shí)，必然會(huì)影響到會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量。如IPSAS指南中允許采用新準(zhǔn)則的單位有一個(gè)五年的過(guò)渡期來(lái)全面地披露不動(dòng)產(chǎn)、廠房和設(shè)備。審計(jì)發(fā)現(xiàn)對(duì)于這個(gè)過(guò)渡條款的理解，維和行動(dòng)總部和特派團(tuán)存在著很多分歧。如維和行動(dòng)的上述資產(chǎn)數(shù)量巨大且原來(lái)的會(huì)計(jì)信息中并不完全記載，因此在有限的人力下要全面盤點(diǎn)非常困難，審計(jì)發(fā)現(xiàn)多個(gè)特派團(tuán)的相關(guān)盤點(diǎn)工作落后于計(jì)劃路線表，特派團(tuán)資產(chǎn)部門常常用五年過(guò)渡期條款來(lái)解釋工作落后但仍然符合要求。審計(jì)認(rèn)為，過(guò)渡條款的使用必須建立在確實(shí)必要并制定統(tǒng)一的行動(dòng)計(jì)劃的基礎(chǔ)之上，而不應(yīng)該作為推遲實(shí)施某項(xiàng)工作的理由。對(duì)于這樣的政策，總部在變革管理初期應(yīng)做出明確解釋，并統(tǒng)一各所屬單位的認(rèn)識(shí)。
2．對(duì)我國(guó)政府會(huì)計(jì)改革的啟示。
（1）信息公開是改革成功的先決條件。通過(guò)聯(lián)合國(guó)會(huì)計(jì)改革的經(jīng)驗(yàn)可以看到，政府信息的公開透明是會(huì)計(jì)改革的先決條件，沒有公開透明信息，高層管理者很難獲得有效的信息進(jìn)行決策，也將會(huì)制約信息使用者參政議政的能力。然而，公開透明的信息需要得到高層管理者的意愿推動(dòng)，權(quán)責(zé)發(fā)生制的會(huì)計(jì)改革，絕不僅是會(huì)計(jì)信息披露內(nèi)容的改變那么簡(jiǎn)單，關(guān)鍵是政府本身要有意愿和決心支持信息的公開透明。否則，純粹的會(huì)計(jì)改革是沒有前進(jìn)動(dòng)力的，很難提到改革日程上去。
（2）問(wèn)責(zé)和績(jī)效是改革成功的動(dòng)力。聯(lián)合國(guó)會(huì)計(jì)改革的動(dòng)力是為了加強(qiáng)問(wèn)責(zé)、完善治理，提高工作效率和組織效益。我國(guó)政府肩負(fù)著服務(wù)人民和公共受托責(zé)任，政府信息只有公開透明，才能接受人民對(duì)其職能履行情況的監(jiān)督和評(píng)價(jià)，才能推動(dòng)中國(guó)政府的問(wèn)責(zé)制改革，實(shí)現(xiàn)良好國(guó)家治理。
（3）以過(guò)渡的方式推動(dòng)實(shí)現(xiàn)完全的權(quán)責(zé)發(fā)生制是改革成功的路徑選擇。許多學(xué)者提出，我國(guó)未來(lái)政府會(huì)計(jì)改革應(yīng)該采用漸進(jìn)的過(guò)渡方式，即先從收付實(shí)現(xiàn)制過(guò)渡到修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制，然后再過(guò)渡到完全的權(quán)責(zé)發(fā)生制。然而，從聯(lián)合國(guó)的經(jīng)驗(yàn)上看，以向完全的權(quán)責(zé)發(fā)生制轉(zhuǎn)型為指導(dǎo)思想，對(duì)某些項(xiàng)目難以按照IPSAS的要求進(jìn)行會(huì)計(jì)披露的，如固定資產(chǎn)可以采用IPSAS的過(guò)渡條款，是比較好的改革選擇。因?yàn)檫@樣的模式可以使組織一開始就有變革意識(shí)，可以自上而下的組織管理這種變革，并可以全面分析變革的利弊，使得改革能夠有理有節(jié)地進(jìn)行。
（4）全方位的項(xiàng)目治理和組織管理是改革成功的關(guān)鍵。聯(lián)合國(guó)從提出改革到部分機(jī)構(gòu)改革完成，離不開聯(lián)合國(guó)系統(tǒng)層面的戰(zhàn)略規(guī)劃和實(shí)施計(jì)劃，以及各機(jī)構(gòu)的行動(dòng)計(jì)劃，還有在此過(guò)程中對(duì)進(jìn)程的跟蹤、控制和監(jiān)督管理以及報(bào)告制度等，所以自上而下的全方位的項(xiàng)目治理和組織管理是改革成功的關(guān)鍵。
