一、當(dāng)前中國財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)的重點(diǎn)防范領(lǐng)域———地方政府債務(wù)問題隨著國際金融危機(jī)的爆發(fā)和蔓延帶來的影響日益擴(kuò)大，財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)問題越來越受到各國的高度關(guān)注。當(dāng)前中國財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)的重點(diǎn)防范領(lǐng)域是地方政府債務(wù)問題。我國自1994 年的分稅制改革之后，地方政府性債務(wù)規(guī)?？焖倥噬L(fēng)險(xiǎn)不斷積聚。特別是在2009 年經(jīng)濟(jì)刺激計(jì)劃的帶動下，地方政府性債務(wù)規(guī)模更是急劇增長、風(fēng)險(xiǎn)日益增大，嚴(yán)重威脅到銀行信貸資產(chǎn)安全和國家金融體系的穩(wěn)健運(yùn)行。2011年至2013 年，我國進(jìn)入地方政府性債務(wù)償還高峰期，許多地方政府由于缺乏足夠的償債能力，只能借新債還舊債，同時(shí)更多的地方政府主要依靠出售土地來獲取財(cái)政收入和償債資金，這將進(jìn)一步加大地方政府償債風(fēng)險(xiǎn)。
中國當(dāng)前到底有多少地方政府債務(wù)？2011 年，審計(jì)署牽頭進(jìn)行了第一次全國性地方政府性債務(wù)審計(jì)，在這一過程中所依賴的數(shù)據(jù)和信息主要來自于統(tǒng)計(jì)信息，而完整全面的會計(jì)信息卻很難獲取，沒有精確系統(tǒng)的會計(jì)信息，使得這項(xiàng)工作自一開始就遇到了很大的難度，也使得這一工作效果大打折扣。2013年12月審計(jì)署發(fā)布的《審計(jì)公告》指出，截至2013 年6 月底，地方政府總債務(wù)約為18 萬億元；中國財(cái)政部原部長項(xiàng)懷誠2013年估計(jì)的地方政府債務(wù)可能超過20 萬億元；國外甚至有專家認(rèn)為這個數(shù)字超過40萬億元。地方政府債務(wù)難見全貌的主要原因是地方政府債務(wù)透明度極低、且信息嚴(yán)重滯后。財(cái)政部5月21 日公布了《2014年地方政府債券自發(fā)自還試點(diǎn)辦法》，明確2014 年十個試點(diǎn)地方政府債券自發(fā)自還。這給地方政府提出了機(jī)遇與挑戰(zhàn)。挑戰(zhàn)一：地方政府的償債能力成為債券投資人關(guān)注的重點(diǎn)，從而直接影響債券能否成功發(fā)售。挑戰(zhàn)二：地方政府自發(fā)自還直接需要信用評級等配套機(jī)制的建立。而信用評級用什么來評？投資者依據(jù)什么來判斷政府債券的投資價(jià)值?？紤]到將來政府債券的發(fā)售是面向公眾，這一數(shù)據(jù)來源必須具有可靠性、完整性、公開性。所以隨著地方政府債券自發(fā)自還的實(shí)行，地方政府必須像上市公司那樣公開披露經(jīng)獨(dú)立機(jī)構(gòu)審計(jì)的地方政府財(cái)務(wù)報(bào)告。
二、基于地方政府財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)防范的政府財(cái)務(wù)報(bào)告建設(shè)從2011 年開始全國11 個省市試編政府財(cái)務(wù)報(bào)告，現(xiàn)已擴(kuò)展到所有省份。這些政府財(cái)務(wù)報(bào)告試編的實(shí)踐為政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度的建設(shè)積累了寶貴的經(jīng)驗(yàn)，為解決試編過程中所發(fā)現(xiàn)的問題指明了進(jìn)一步改革的方向。筆者在此僅就爭議較多的權(quán)責(zé)發(fā)生制會計(jì)基礎(chǔ)問題和報(bào)告的審計(jì)問題提出自己的思考。
（一）權(quán)責(zé)發(fā)生制是一個過程權(quán)責(zé)發(fā)生制會計(jì)基礎(chǔ)是政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告的核心要件。那么，何謂權(quán)責(zé)發(fā)生制？引用政府會計(jì)改革咨詢專家陳立齊教授的一句話，可以很形象地說明其本質(zhì)：權(quán)責(zé)發(fā)生制并非“一朝建成”或“一張白紙”的兩極，而是由收付實(shí)現(xiàn)制轉(zhuǎn)向完全權(quán)責(zé)發(fā)生制的一個過程。因此，可以通過不同程度的權(quán)責(zé)發(fā)生制，來生成一些指標(biāo)用于衡量財(cái)政健康狀況。例如：輕度的權(quán)責(zé)發(fā)生制將流動財(cái)務(wù)資產(chǎn)匹配流動負(fù)債而衡量變現(xiàn)能力；中度的權(quán)責(zé)發(fā)生制將所有財(cái)務(wù)資產(chǎn)匹配所有負(fù)債而衡量償付能力；高度權(quán)責(zé)發(fā)生制則要考慮或有負(fù)債及經(jīng)濟(jì)資源的市場價(jià)值，提供一個最全面的凈值。目前地方政府試編財(cái)務(wù)報(bào)表的普遍做法是賬務(wù)處理未做改變，而只通過年終調(diào)整，來形成權(quán)責(zé)發(fā)生制的報(bào)表。這種做法最大的問題就是違反了“證—賬—表”這一基本的會計(jì)程序。會計(jì)的立身之本在于其可靠性，而可靠性在很大程度上是通過這一獨(dú)特程序來保證的。所以在賬務(wù)處理中實(shí)行權(quán)責(zé)發(fā)生制的會計(jì)基礎(chǔ)是必然趨勢。而權(quán)責(zé)發(fā)生制的引入可以作為一個過程，逐步進(jìn)行。所以下一步改革所面臨的問題是在財(cái)務(wù)處理中如何逐步引入權(quán)責(zé)發(fā)生制會計(jì)基礎(chǔ)。
（二）政府財(cái)務(wù)報(bào)告應(yīng)由誰來審計(jì)政府財(cái)務(wù)報(bào)告在公開披露前必須要由審計(jì)師發(fā)表意見。那么，政府財(cái)務(wù)報(bào)告應(yīng)該由誰來審計(jì)？隨著地方政府發(fā)債將近，這一問題已經(jīng)成為眼前問題。如果由民間審計(jì)機(jī)構(gòu)來審計(jì)，會否涉及政府機(jī)密泄露風(fēng)險(xiǎn)？如果由同級政府審計(jì)機(jī)構(gòu)來審計(jì)，那么審計(jì)的獨(dú)立性又會否被質(zhì)疑？筆者認(rèn)為，目前中國較穩(wěn)妥的選擇或許是由上一級審計(jì)機(jī)關(guān)對發(fā)債地方的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)，這樣做獨(dú)立性會增強(qiáng)，沒有泄密風(fēng)險(xiǎn)，但也不是萬全之策，因?yàn)榭赡苡謺婕暗缴霞壵[性擔(dān)保的問題。
