財(cái)政部在近期發(fā)布《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號—— —收入（修訂）（征求意見稿）》（下稱“新準(zhǔn)則”）后，經(jīng)過一段時(shí)間的測試和征求意見，目前正在做進(jìn)一步的完善工作。
新準(zhǔn)則主要的修訂內(nèi)容包括，將現(xiàn)行收入和建造合同兩項(xiàng)準(zhǔn)則納入統(tǒng)一的收入確認(rèn)模型；以控制權(quán)轉(zhuǎn)移替代風(fēng)險(xiǎn)報(bào)酬轉(zhuǎn)移作為收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)的判斷標(biāo)準(zhǔn)；對于包含多重交易安排的合同的會(huì)計(jì)處理提供更明確的指引；對于某些特定交易（或事項(xiàng)）的收入確認(rèn)和計(jì)量給出了明確規(guī)定等方面的內(nèi)容。
這對進(jìn)一步規(guī)范我國收入確認(rèn)、計(jì)量和相關(guān)信息披露，保持我國企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的持續(xù)趨同具有重要意義。
新準(zhǔn)則更貼合實(shí)際需要
此時(shí)出臺(tái)的新準(zhǔn)則無異于“久旱之甘霖”，不僅是對我國企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的進(jìn)一步完善，而且也將為我國企業(yè)在收入確認(rèn)和計(jì)量的會(huì)計(jì)處理方面帶來更為積極的現(xiàn)實(shí)意義。
目前，對收入確認(rèn)、計(jì)量和相關(guān)信息的披露予以規(guī)范的準(zhǔn)則是《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號—— —收入》和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第15號—— —建造合同》，施行至今已近10年。
在現(xiàn)行準(zhǔn)則中，銷售商品收入主要以風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移為判斷標(biāo)準(zhǔn)予以確認(rèn)，提供勞務(wù)收入和建造合同收入主要采用完工百分比法確認(rèn)。
“在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)處理中，由于交易的復(fù)雜性，企業(yè)往往無法分清上述兩項(xiàng)準(zhǔn)則的劃分邊界，導(dǎo)致不同企業(yè)對類似交易的會(huì)計(jì)處理存在差異，直接影響企業(yè)經(jīng)營狀況，不利于會(huì)計(jì)信息使用者做出決策?！笔讋?chuàng)置業(yè)股份有限公司財(cái)務(wù)管理中心總經(jīng)理廖洋因此認(rèn)為，現(xiàn)行準(zhǔn)則中的收入確認(rèn)和計(jì)量原則亟待重新審視，以期切實(shí)解決實(shí)務(wù)問題，便于實(shí)務(wù)操作。
新準(zhǔn)則打破了商品和勞務(wù)的界限，將采用統(tǒng)一的“五步法”收入確認(rèn)模型來規(guī)范所有與客戶之間的合同產(chǎn)生的收入，并要求企業(yè)在履行了合同中的履約義務(wù)，即相關(guān)商品（或服務(wù)）的控制權(quán)轉(zhuǎn)移給客戶時(shí)確認(rèn)收入。新準(zhǔn)則就“在一段時(shí)間內(nèi)”還是“在某一時(shí)點(diǎn)”確認(rèn)收入提供了具體指引，企業(yè)應(yīng)當(dāng)首先判斷是否滿足在一段時(shí)間內(nèi)履行履約義務(wù)（即控制權(quán)持續(xù)轉(zhuǎn)移）的條件，從而在該段時(shí)間內(nèi)按照履約進(jìn)度確認(rèn)收入；如不滿足，則屬于在某一時(shí)點(diǎn)履行履約義務(wù)，從而在該時(shí)點(diǎn)確認(rèn)收入。
“因此，如果企業(yè)在實(shí)際對外生產(chǎn)經(jīng)營中銷售商品或提供勞務(wù)，合同中的履約義務(wù)只要滿足在一段時(shí)間內(nèi)履行的條件，那么就應(yīng)當(dāng)采用完工百分比進(jìn)行確認(rèn)收 入，這比現(xiàn)行準(zhǔn)則的認(rèn)定方式更加明確，也更具有可操作性?！鄙虾，F(xiàn)代建筑設(shè)計(jì)（集團(tuán)）有限公司財(cái)務(wù)總監(jiān)吳峰宇說。
同時(shí)，新準(zhǔn)則還規(guī)定以“交易價(jià)格”計(jì)量收入，這種收入的計(jì)量方法更加契合了企業(yè)的實(shí)際情況。因?yàn)槠髽I(yè)在實(shí)際執(zhí)行合同中，合同的交易價(jià)格往往包含了部分或全部非現(xiàn)金對價(jià)，或包含重大融資成分等情況，現(xiàn)行準(zhǔn)則對這些情況的指引較為有限，而新準(zhǔn)則卻用較大篇幅進(jìn)行詳細(xì)闡述，具有很強(qiáng)的指導(dǎo)意義。
此外，在中國石油浙江銷售分公司總會(huì)計(jì)師黃勤看來，新準(zhǔn)則還引入了商業(yè)實(shí)質(zhì)的判斷，要求基于有商業(yè)實(shí)質(zhì)的合同確認(rèn)收入，這將有助于進(jìn)一步提高會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量。“收入準(zhǔn)則的完善，是會(huì)計(jì)這門學(xué)科的進(jìn)步，對社會(huì)經(jīng)濟(jì)的可持續(xù)發(fā)展具有促進(jìn)作用?！比缟纤?，與現(xiàn)行準(zhǔn)則相比，新準(zhǔn)則標(biāo)準(zhǔn)更加明確，結(jié)構(gòu)更加清晰，實(shí)操性更強(qiáng)，不僅將進(jìn)一步提高會(huì)計(jì)信息的透明性、可理解性和可對比性，而且更加契合企業(yè)實(shí)際工作需要。
應(yīng)關(guān)注新準(zhǔn)則中的重要變化
新準(zhǔn)則的發(fā)布更加符合企業(yè)實(shí)際，同時(shí)，其中的一些變化需要引起企業(yè)的重視。
如前所述，新準(zhǔn)則要求在履行履約義務(wù)時(shí)確認(rèn)收入，并且為判斷履約義務(wù)的履行時(shí)間提供了指引。新準(zhǔn)則規(guī)定合同中的所有履約均應(yīng)首先判斷是否滿足收入在“一段時(shí)間內(nèi)”持續(xù)確認(rèn)的條件，僅有在不符合在一段時(shí)間內(nèi)確認(rèn)條件的情況下，才應(yīng)在某一時(shí)點(diǎn)一次性確認(rèn)收入。
廖洋向記者介紹說，以房地產(chǎn)行業(yè)為例，目前房地產(chǎn)企業(yè)通常在房屋交付購房人這一時(shí)點(diǎn)上一次性確認(rèn)收入。但從房地產(chǎn)開發(fā)、銷售的實(shí)際情況、合同條款、市場環(huán)境以及法律環(huán)境來看，可以商榷是否符合新準(zhǔn)則中“客戶能夠控制企業(yè)履約過程中在建的商品(或服務(wù))”以及“企業(yè)履約過程中所產(chǎn)出的商品(或服務(wù))不具有可替代用途，并且在整個(gè)合同期間內(nèi)該企業(yè)有權(quán) 就迄今為止已完成的履約部分收取款項(xiàng)”這兩個(gè)條款在一段時(shí)間內(nèi)持續(xù)確認(rèn)收入的標(biāo)準(zhǔn)。如收入確認(rèn)模式發(fā)生改變，勢必將對房地產(chǎn)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生重大影響。
此外，廖洋認(rèn)為，新準(zhǔn)則是基于與客戶簽訂的合同確認(rèn)收入，為了應(yīng)對新準(zhǔn)則的變化，企業(yè)可能需要盡早著手對現(xiàn)有的合同條款進(jìn)行梳理，以使根據(jù)合同記錄的收入能夠恰當(dāng)?shù)胤磻?yīng)交易實(shí)質(zhì)和企業(yè)的收入實(shí)現(xiàn)方式。在這一過程中，可能需要財(cái)務(wù)部門和業(yè)務(wù)部門共同配合，以實(shí)現(xiàn)這一目標(biāo)。
“當(dāng)然上述情況還需進(jìn)一步深入探討和明確，但不可忽視這一重大潛在影響因素?！绷窝笳f。
“值得一提的是，根據(jù)新準(zhǔn)則的第三條，除所列的5種情況外，首次明確了適用于其他所有與客戶的合同。對于各種特殊交易安排，新準(zhǔn)則也首次做出了此類業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)處理的相關(guān)規(guī)范?！眳欠逵罡嬖V記者。
同時(shí)，新準(zhǔn)則引入了“合同資產(chǎn)”和“合同負(fù)債”的概念，并明確了合同資產(chǎn)減值應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號--金融工具確認(rèn)和計(jì)量》和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第37號—— —金融工具列報(bào)》處理。
此外，吳峰宇表示，“對于可變對價(jià)及可變對價(jià)的后續(xù)變動(dòng)額”等新名詞，新準(zhǔn)則也重點(diǎn)進(jìn)行了解釋說明，明確了其含義，對企業(yè)運(yùn)用新準(zhǔn)則將起到直接借鑒作用。
為應(yīng)對新準(zhǔn)則在企業(yè)經(jīng)營成果和財(cái)務(wù)狀況，以及運(yùn)營等各個(gè)方面的影響，企業(yè)需要順勢而為，做出相應(yīng)部署。
廖洋建議，企業(yè)需盡快復(fù)核現(xiàn)有客戶合同條款，評估核算其對財(cái)務(wù)報(bào)表的影響，并做好新舊準(zhǔn)則的銜接準(zhǔn)備工作。同時(shí)，企業(yè)應(yīng)該根據(jù)新的要求在現(xiàn)有基礎(chǔ)上進(jìn)一步加強(qiáng)會(huì)計(jì)信息披露，對企業(yè)財(cái)務(wù)和信息系統(tǒng)進(jìn)行調(diào)整和優(yōu)化，以滿足新準(zhǔn)則對信息披露提出的更高要求。
新準(zhǔn)則增加了大量需財(cái)務(wù)人員進(jìn)行估計(jì)、判斷的事項(xiàng)。另外，在某些判斷上，企業(yè)在依靠財(cái)務(wù)人員的專業(yè)判斷能力的同時(shí)，應(yīng)建立更有效的有關(guān)業(yè)務(wù)線的溝通、聯(lián)動(dòng)機(jī)制，并針對相關(guān)業(yè)務(wù)流程加強(qiáng)內(nèi)部控制。
“在新準(zhǔn)則下，企業(yè)與客戶簽訂的銷售合同成為收入確認(rèn)的重要基礎(chǔ)。因此，企業(yè)有可能需要重新審視和調(diào)整客戶合同具體條款和相關(guān)業(yè)務(wù)安排，以維持合同的原有意圖，落實(shí)企業(yè)經(jīng)營管理目標(biāo)?！绷窝笳f。
“新準(zhǔn)則要求會(huì)計(jì)人員有更高的職業(yè)判斷，理解和把握好是否具有商業(yè)實(shí)質(zhì)以及控制權(quán)轉(zhuǎn)移，是‘實(shí)質(zhì)重于形式’原則在具體準(zhǔn)則的進(jìn)一步體現(xiàn)。新準(zhǔn)則作為一個(gè)基礎(chǔ)又重要的準(zhǔn)則，要求企業(yè)財(cái)務(wù)人員需要具備必要的職業(yè)勝任能力。”黃勤建議。
此外，企業(yè)利益相關(guān)者需充分了解新準(zhǔn)則對企業(yè)收入、利潤等關(guān)鍵業(yè)績指標(biāo)的影響情況、企業(yè)的業(yè)務(wù)安排及發(fā)展趨勢。
