一、涉外個(gè)人各項(xiàng)所得納稅義務(wù)
依據(jù)《中華人民共和國個(gè)人所得稅法》（以下簡稱《個(gè)人所得稅法》）第一條及《中華人民共和國個(gè)人所得稅法實(shí)施條例》（以下簡稱《實(shí)施條例》）第六條規(guī)定，涉外人員個(gè)人所得稅納稅義務(wù)如下：
（一）居民納稅人
在中國境內(nèi)有住所，或者無住所而在境內(nèi)居住滿一年的個(gè)人，來源于中國境內(nèi)和境外的所得，需依法繳納個(gè)人所得稅。其中，居住一年以上五年以下的個(gè)人，其來源于中國境外的所得，經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)，可以只就由中國境內(nèi)單位或個(gè)人支付的部分繳納個(gè)人所得稅；居住超過五年的個(gè)人，從第六年起，應(yīng)當(dāng)就其來源于中國境外的全部所得繳納個(gè)人所得稅。
財(cái)稅[1995]98號文件規(guī)定：“個(gè)人在中國境內(nèi)居住滿5年，是指個(gè)人在中國境內(nèi)連續(xù)居住滿5年，即在連續(xù)5年中的每一納稅年度內(nèi)均居住滿1年。個(gè)人在中國境內(nèi)居住滿5年后，從第六年起的以后各年度中，凡在境內(nèi)居住滿1年的，應(yīng)當(dāng)就其來源于境內(nèi)、境外的所得申報(bào)納稅；如該個(gè)人在第六年起以后的某一納稅年度內(nèi)在境內(nèi)居住不足90天（執(zhí)行稅收協(xié)定或安排為183天，下同），可以按《實(shí)施條例》第七條的規(guī)定確定納稅義務(wù)（即在中國境內(nèi)無住所，但是在一個(gè)納稅年度中在中國境內(nèi)連續(xù)或者累計(jì)居住不超過90日的個(gè)人，僅其來源于中國境內(nèi)的所得征稅，且由境外雇主支付并且不由該雇主在中國境內(nèi)的機(jī)構(gòu)、場所負(fù)擔(dān)的部分，免予繳納個(gè)人所得稅），并從再次居住滿1年的年度起重新計(jì)算5年期限。
（二）非居民納稅人
在中國境內(nèi)無住所又不居住或者無住所而在境內(nèi)居住不滿一年的個(gè)人，從中國境內(nèi)取得的所得，依照本法規(guī)定繳納個(gè)人所得稅。
國稅發(fā)[1994]89號文件規(guī)定，在中國境內(nèi)有住所的個(gè)人，是指因戶籍、家庭、經(jīng)濟(jì)利益關(guān)系而在中國境內(nèi)習(xí)慣性居住的個(gè)人。所謂習(xí)慣性居住，是判定納稅義務(wù)人是居民或非居民的一個(gè)法律意義上的標(biāo)準(zhǔn)，不是指實(shí)際居住或在某一個(gè)特定時(shí)期內(nèi)的居住地。如因?qū)W習(xí)、工作、探親、旅游等而在中國境外居住的，在其原因消除之后，必須回到中國境內(nèi)居住的個(gè)人，則中國即為該納稅人習(xí)慣性居住地。
《實(shí)施條例》第三條規(guī)定，“在境內(nèi)居住滿一年”，是指在一個(gè)納稅年度中（公歷1月1日至12月31日）在中國境內(nèi)居住365日。臨時(shí)離境的（一個(gè)納稅年度中一次不超過30日或者多次累計(jì)不超過90日的離境），不扣減日數(shù)。
《實(shí)施條例》第五條規(guī)定，下列所得，不論支付地點(diǎn)是否在中國境內(nèi)，均為來源于中國境內(nèi)的所得：
1.因任職、受雇、履約等而在中國境內(nèi)提供勞務(wù)取得的所得；
2.將財(cái)產(chǎn)出租給承租人在中國境內(nèi)使用而取得的所得；
3.轉(zhuǎn)讓中國境內(nèi)的建筑物、土地使用權(quán)等財(cái)產(chǎn)或者在中國境內(nèi)轉(zhuǎn)讓其他財(cái)產(chǎn)取得的所得；
4.許可各種特許權(quán)在中國境內(nèi)使用而取得的所得；
5.從中國境內(nèi)的公司、企業(yè)以及其他經(jīng)濟(jì)組織或者個(gè)人取得的利息、股息、紅利所得。
涉外人員在境內(nèi)連續(xù)居住不滿五年納稅義務(wù)如下表所示（表一）：
居住時(shí)間
納稅人身份
來源于境內(nèi)的所得
來源于境外的所得
境內(nèi)支付
境外支付
境內(nèi)支付
境外支付
不滿90日
非居民納稅人
征稅
免稅
無納稅義務(wù)
無納稅義務(wù)
滿90日不滿1年
非居民納稅人
征稅
征稅
無納稅義務(wù)
無納稅義務(wù)
滿1年不滿5年
居民納稅人
征稅
征稅
征稅
免稅
例：某外籍人員在境內(nèi)居住滿5年，該5年其納稅義務(wù)為“境內(nèi)外全部所得剔除境外所得由境外支付部分”；第6年在境內(nèi)若居住滿1年，第6年納稅義務(wù)為境內(nèi)外全部所得；第7年在境內(nèi)居住不滿90天，第7年納稅義務(wù)為境內(nèi)所得境內(nèi)支付部分，且5年期限自未來再次居住滿1年的當(dāng)年起重新起算；若第7年在境內(nèi)居住超過90天不滿1年，納稅義務(wù)為境內(nèi)所得，且5年期限自未來再次居住滿1年的當(dāng)年起重新起算。
二、在我國境內(nèi)無住所個(gè)人工資薪金所得的稅務(wù)處理
（一）關(guān)于工資、薪金所得來源地的確定
依據(jù)國稅發(fā)[1994]148號文件規(guī)定，個(gè)人實(shí)際在中國境內(nèi)工作期間取得的工資薪金，不論是由中國境內(nèi)還是境外企業(yè)或個(gè)人雇主支付的，均屬來源于中國境內(nèi)的所得；個(gè)人實(shí)際在中國境外工作期間取得的工資薪金，不論是由中國境內(nèi)還是境外企業(yè)或個(gè)人雇主支付的，均屬于來源于中國境外的所得。
（二）關(guān)于判定納稅義務(wù)時(shí)如何計(jì)算在中國境內(nèi)居住天數(shù)問題
根據(jù)國稅發(fā)[2004]97號文件規(guī)定，對在中國境內(nèi)無住所的個(gè)人，需要計(jì)算確定其在中國境內(nèi)居住天數(shù)，以便依照稅法和協(xié)定或安排的規(guī)定判定其在華負(fù)有何種納稅義務(wù)時(shí)，均應(yīng)以該個(gè)人實(shí)際在華逗留天數(shù)計(jì)算。上述個(gè)人入境、離境、往返或多次往返境內(nèi)外的當(dāng)日，均按一天計(jì)算其在華實(shí)際逗留天數(shù)。
（三）關(guān)于對個(gè)人入、離境當(dāng)日如何計(jì)算在中國境內(nèi)實(shí)際工作期間的問題
國稅函發(fā)[1995]125號文件規(guī)定，在中國境內(nèi)企業(yè)、機(jī)構(gòu)中任職（包括兼職，下同）、受雇的個(gè)人，其實(shí)際在中國境內(nèi)工作期間，應(yīng)包括在中國境內(nèi)工作期間在境內(nèi)、外享受的公休假日、個(gè)人休假日以及接受培訓(xùn)的天數(shù)；其在境外營業(yè)機(jī)構(gòu)中任職并在境外履行該項(xiàng)職務(wù)或在境外營業(yè)場所中提供勞務(wù)的期間，包括該期間中的公休假日，為在中國境外的工作期間。稅務(wù)機(jī)關(guān)在核實(shí)個(gè)人申報(bào)的境外工作期間時(shí)，可要求納稅人提供派遣單位出具的其在境外營業(yè)機(jī)構(gòu)任職的證明，或者企業(yè)在境外設(shè)有營業(yè)場所的項(xiàng)目合同書及派往該營業(yè)場所工作的證明。
不在中國境內(nèi)企業(yè)、機(jī)構(gòu)中任職、受雇的個(gè)人受派來華工作，其實(shí)際在中國境內(nèi)工作期間應(yīng)包括來華工作期間在中國境內(nèi)所享受的公休假日。
國稅發(fā)[2004]97號補(bǔ)充規(guī)定，對在中國境內(nèi)、境外機(jī)構(gòu)同時(shí)擔(dān)任職務(wù)或僅在境外機(jī)構(gòu)任職的境內(nèi)無住所個(gè)人，在上述規(guī)定計(jì)算其境內(nèi)工作期間時(shí)，對其入境、離境、往返或多次往返境內(nèi)外的當(dāng)日，均按半天計(jì)算為在華實(shí)際工作天數(shù)。
（四）應(yīng)納稅額計(jì)算
1.在我國境內(nèi)無住所外籍人員工資薪金納稅義務(wù)
根據(jù)國稅發(fā)[1994]148號、國稅發(fā)[2004]97號、國稅函發(fā)[1995]125號文件，在我國境內(nèi)無住所的涉外人員取得工資薪金所得應(yīng)納稅額的計(jì)算公式如下（表二）：
居住時(shí)間
應(yīng)納稅額
不滿90日（183日）
應(yīng)納稅額＝(當(dāng)月境內(nèi)外工資薪金應(yīng)納稅所得額×適用稅率－速算扣除數(shù))×（當(dāng)月境內(nèi)支付工資÷當(dāng)月境內(nèi)外支付工資總額）×（當(dāng)月境內(nèi)工作天數(shù)÷當(dāng)月天數(shù)）
滿90日（183日）不滿1年
應(yīng)納稅額＝(當(dāng)月境內(nèi)外工資薪金應(yīng)納稅所得額×適用稅率－速算扣除數(shù))×（當(dāng)月境內(nèi)工作天數(shù)÷當(dāng)月天數(shù)）
滿1年不滿5年
應(yīng)納稅額＝(當(dāng)月境內(nèi)外工資薪金應(yīng)納稅所得額×適用稅率－速算扣除數(shù))×[1-（當(dāng)月境外支付工資÷當(dāng)月境內(nèi)外支付工資總額）×（當(dāng)月境外工作天數(shù)÷當(dāng)月天數(shù)）]
注：
①上述公式中，凡應(yīng)僅就不滿一個(gè)月期間的工資薪金所得申報(bào)納稅的，均應(yīng)按全月工資薪金所得計(jì)算實(shí)際應(yīng)納稅額，其計(jì)算公式如下：
應(yīng)納稅額＝［當(dāng)月工資薪金應(yīng)納稅所得額×適用稅率－速算扣除數(shù)］×當(dāng)月實(shí)際在中國天數(shù)／當(dāng)月天數(shù)
如果屬于上述情況的個(gè)人取得的是日工資薪金，應(yīng)以日工資薪金乘以當(dāng)月天數(shù)換算成月工資薪金后，按上述公式計(jì)算應(yīng)納稅額。
②凡是該中國境內(nèi)企業(yè)、機(jī)構(gòu)屬于采取核定利潤方法計(jì)征企業(yè)所得稅或沒有營業(yè)收入而不征收企業(yè)所得稅的，在該中國境內(nèi)企業(yè)、機(jī)構(gòu)任職、受用的個(gè)人實(shí)際在中國境內(nèi)工作期間取得的工資薪金，不論是否在該中國境內(nèi)企業(yè)、機(jī)構(gòu)會計(jì)賬簿中有記載，均應(yīng)視為該中國境內(nèi)企業(yè)支付或由該中國境內(nèi)機(jī)構(gòu)負(fù)擔(dān)的工資薪金。
2.在我國境內(nèi)無住所個(gè)人擔(dān)任境內(nèi)企業(yè)高層管理人員同時(shí)兼任董事的納稅義務(wù)
根據(jù)國稅發(fā)[1994]148號、國稅函發(fā)[1995]125號、國稅發(fā)[2004]97號、國稅函[2007]946號文件，在我國境內(nèi)無住所的企業(yè)高層管理人員兼任董事取得的報(bào)酬應(yīng)納稅額的計(jì)算公式如下（表三）：
居住時(shí)間
應(yīng)納稅額
不滿90日（183日）
應(yīng)納稅額＝(當(dāng)月境內(nèi)外工資薪金應(yīng)納稅所得額×適用稅率－速算扣除數(shù))×（當(dāng)月境內(nèi)支付工資÷當(dāng)月境內(nèi)外支付工資總額）×（當(dāng)月境內(nèi)工作天數(shù)÷當(dāng)月天數(shù)）
滿90日（183日）不滿1年
應(yīng)納稅額＝(當(dāng)月境內(nèi)外工資薪金應(yīng)納稅所得額×適用稅率－速算扣除數(shù))×[1-（當(dāng)月境外支付工資÷當(dāng)月境內(nèi)外支付工資總額）×（當(dāng)月境外工作天數(shù)÷當(dāng)月天數(shù)）]
滿1年不滿5年
同上
注：
①中國境內(nèi)企業(yè)高層管理職務(wù)，是指公司正、副（總）經(jīng)理、各職能總師、總監(jiān)及其他類似公司管理層的職務(wù)。
②僅擔(dān)任境內(nèi)董事不擔(dān)任高層管理職務(wù)的，其董事費(fèi)收入按勞務(wù)報(bào)酬所得征稅，其境外支付薪酬需按照“境內(nèi)無住所外籍人員薪酬納稅義務(wù)（表二）”執(zhí)行。若僅擔(dān)任境內(nèi)高層管理職務(wù)，且稅收協(xié)定董事費(fèi)條款中未明確包括企業(yè)高層管理人員的，其境內(nèi)外薪亦可按照“境內(nèi)無住所外籍人員薪酬納稅義務(wù)（表二）”執(zhí)行。
（五）關(guān)于我國境內(nèi)無住所個(gè)人擔(dān)任境內(nèi)企業(yè)董事取得董事費(fèi)收入的補(bǔ)充說明
對于在境內(nèi)無住所的個(gè)人擔(dān)任境內(nèi)公司董事取得的董事費(fèi)收入應(yīng)按“勞務(wù)報(bào)酬所得”還是“工資薪金所得”征稅問題，根據(jù)《公司法》第二百一十六條第（一）項(xiàng)：“高級管理人員，是指公司的經(jīng)理、副經(jīng)理、財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人，上市公司董事會秘書和公司章程規(guī)定的其他人員。”即董事是代表公司股東行使權(quán)力，并非企業(yè)高管人員。國稅函發(fā)[1995]125號第三條規(guī)定：“企業(yè)高層管理職務(wù)，是指公司正、副（總）經(jīng)理、各職能總師、總監(jiān)及其他類似公司管理層的職務(wù)?！庇纱丝梢?，該規(guī)定與《公司法》保持一致，董事不屬于企業(yè)高層管理人員范疇。實(shí)務(wù)中應(yīng)區(qū)別情況處理：
（1）在我國境內(nèi)無住所個(gè)人僅擔(dān)任董事取得的董事費(fèi)收入
國稅發(fā)[2010]75號第十六條規(guī)定：“第十六條將董事費(fèi)的征稅權(quán)賦予了董事所在公司為其居民的國家，即新加坡居民如擔(dān)任中國境內(nèi)企業(yè)的董事而取得的董事費(fèi)和其他類似的款項(xiàng)，無論該董事是否在中國境內(nèi)履行董事職責(zé)，中國對此項(xiàng)所得有征稅權(quán)。所謂‘其他類似款項(xiàng)’包括個(gè)人以公司董事會成員身份取得的實(shí)物福利，例如，股票期權(quán)、居所或交通工具、健康或人壽保險(xiǎn)及俱樂部成員資格等。在董事會成員被授予股票期權(quán)的情況下，公司居民國有權(quán)對構(gòu)成董事費(fèi)或類似性質(zhì)報(bào)酬的股票期權(quán)利益征稅，即使征稅時(shí)該人已經(jīng)不再是董事會的成員?！迸c之相對應(yīng)的規(guī)定是，國稅發(fā)[1994]089號文件第八條：“個(gè)人由于擔(dān)任董事職務(wù)所取得的董事費(fèi)收入，屬于勞務(wù)報(bào)酬所得性質(zhì)，按照勞務(wù)報(bào)酬所得項(xiàng)目征收個(gè)人所得稅。”
因此，當(dāng)外籍人員僅擔(dān)任中國居民企業(yè)董事，無論其是否在境內(nèi)履行職責(zé)，取得的董事費(fèi)收入均需要按勞務(wù)報(bào)酬所得繳納個(gè)人所得稅。
(2）在我國境內(nèi)無住所個(gè)人擔(dān)任境內(nèi)企業(yè)高層管理職務(wù)同時(shí)擔(dān)任董事取得的董事費(fèi)收入
根據(jù)國稅發(fā)[2004]97號文件第四條第二款規(guī)定：“在中國境內(nèi)無住所的個(gè)人擔(dān)任中國境內(nèi)企業(yè)高層管理職務(wù)同時(shí)又擔(dān)任企業(yè)董事，或者雖名義上不擔(dān)任董事但實(shí)際上享有董事權(quán)益或履行董事職責(zé)的，其從該中國境內(nèi)企業(yè)取得的報(bào)酬，包括以董事名義取得的報(bào)酬和以高層管理人員名義取得的報(bào)酬，均仍應(yīng)適用協(xié)定或安排中有關(guān)董事費(fèi)條款和國稅發(fā)[1994]148號第五條的有關(guān)規(guī)定，判定納稅義務(wù)?！迸c之相對應(yīng)的規(guī)定是，國稅發(fā)[2009]121號第二條：“個(gè)人在公司（包括關(guān)聯(lián)公司）任職、受雇，同時(shí)兼任董事、監(jiān)事的，應(yīng)將董事費(fèi)、監(jiān)事費(fèi)與個(gè)人工資收入合并，統(tǒng)一按工資、薪金所得項(xiàng)目繳納個(gè)人所得稅。”應(yīng)納稅額的計(jì)算公式參見表三。
（六）在我國境內(nèi)無住所員工獎(jiǎng)金的計(jì)稅辦法
對于無住所的外籍人員取得的獎(jiǎng)金收入，可適用國稅發(fā)[2005]9號文件關(guān)于全年一次性獎(jiǎng)勵(lì)計(jì)稅方法計(jì)算個(gè)人所得稅，即納稅人取得全年一次性獎(jiǎng)金，單獨(dú)作為一個(gè)月工資、薪金所得計(jì)算納稅，并允許將雇員當(dāng)月內(nèi)取得的全年一次性獎(jiǎng)金，除以12個(gè)月，按其商數(shù)確定適用稅率和速算扣除數(shù)。如果在發(fā)放年終一次性獎(jiǎng)金的當(dāng)月，雇員當(dāng)月工資薪金所得低于稅法規(guī)定的費(fèi)用扣除額，應(yīng)將全年一次性獎(jiǎng)金減除“雇員當(dāng)月工資薪金所得與費(fèi)用扣除額的差額”后的余額，按上述辦法確定全年一次性獎(jiǎng)金的適用稅率和速算扣除數(shù)。
對無住所個(gè)人取得除全年一次性獎(jiǎng)金以外的其它各種名目獎(jiǎng)金，如半年獎(jiǎng)、季度獎(jiǎng)、加班獎(jiǎng)、先進(jìn)獎(jiǎng)、考勤獎(jiǎng)等各種名目獎(jiǎng)金，如果該個(gè)人當(dāng)月在我國境內(nèi)沒有納稅義務(wù)，或者該個(gè)人由于出入境原因?qū)е庐?dāng)月在我國工作時(shí)間不滿一個(gè)月的，仍按照《國家稅務(wù)總局關(guān)于在我國境內(nèi)無住所的個(gè)人取得獎(jiǎng)金征稅問題的通知》（國稅發(fā)[1996]183號）計(jì)算納稅，即“對個(gè)人取得的獎(jiǎng)金，可單獨(dú)作為一個(gè)月的工資薪金所得計(jì)算納稅。由于對每月的工資、薪金所得計(jì)稅時(shí)已按月扣除了費(fèi)用，因此，對上述獎(jiǎng)金不再減除費(fèi)用，全額作為應(yīng)納稅所得額直接按適用稅率計(jì)算應(yīng)納稅款，并且不再按居住天數(shù)進(jìn)行劃分計(jì)算。上述個(gè)人應(yīng)在取得獎(jiǎng)金月份的次月7日內(nèi)申報(bào)納稅。”
還需注意，國稅函[1999]245號文件規(guī)定：“在中國境內(nèi)無住所的個(gè)人在擔(dān)任境外企業(yè)職務(wù)的同時(shí)，兼任該外國企業(yè)在華機(jī)構(gòu)的職務(wù)，但并不實(shí)際或并不經(jīng)常到華履行該在華機(jī)構(gòu)職務(wù)，對其一次取得的數(shù)月獎(jiǎng)金中屬于全月未在華工作的月份獎(jiǎng)金，依照勞務(wù)發(fā)生地原則，可不作為來源于中國境內(nèi)的獎(jiǎng)金收入計(jì)算納稅；對其取得的有到華工作天數(shù)的各月份獎(jiǎng)金，應(yīng)全額依照《國家稅務(wù)總局關(guān)于在中國境內(nèi)無住所的個(gè)人取得獎(jiǎng)金征稅問題的通知》（國稅發(fā)[1996]183號）規(guī)定的方法計(jì)算納稅，不再按該月份實(shí)際在華天數(shù)劃分計(jì)算應(yīng)納稅額?！?br />
此外，根據(jù)國稅外函[1997]61號文件規(guī)定：“對于在中國境內(nèi)無住所的個(gè)人來華工作后取得的數(shù)月獎(jiǎng)金中屬于到華當(dāng)月的部分，只要該個(gè)人當(dāng)月在華有實(shí)際工作天數(shù)（無論長短），根據(jù)國稅函[1997]546號第二條的規(guī)定，可將屬于該月的獎(jiǎng)金計(jì)入應(yīng)在中國申報(bào)繳納個(gè)人所得稅的數(shù)月獎(jiǎng)金，按照《國家稅務(wù)總局關(guān)于在中國境內(nèi)無住所的個(gè)人得獎(jiǎng)金征稅問題的通知》（國稅發(fā)[1996]183號）規(guī)定的計(jì)方法計(jì)算征收個(gè)人所得稅。但該個(gè)人在中國境內(nèi)停止工作時(shí)，其離華當(dāng)月的實(shí)際工作天數(shù)與上述到華當(dāng)月的實(shí)際工天數(shù)相加不足30日的，對其取得的數(shù)月獎(jiǎng)金中屬于離華當(dāng)月的部分，可不再申報(bào)繳納個(gè)人所得稅?！?br />
（七）其他稅收優(yōu)惠
根據(jù)財(cái)稅字[1997]144號、財(cái)稅字[1994]20號、財(cái)稅[2004]29號、國稅函[2001]336號、國稅函發(fā)[1997]538號、國稅函[2004]808號文件規(guī)定，對外籍個(gè)人的下列所得免征個(gè)人所得稅：
1.以實(shí)報(bào)實(shí)銷形式取得的住房補(bǔ)貼、伙食補(bǔ)貼、搬遷費(fèi)、洗衣費(fèi)。
2.按合理標(biāo)準(zhǔn)取得的境內(nèi)、外出差補(bǔ)貼。
3.取得的探親費(fèi)、語言訓(xùn)練費(fèi)、子女教育費(fèi)等，經(jīng)當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)對有效支出憑證等材料確認(rèn)為合理的部分。其中，探親費(fèi)僅限于外籍個(gè)人在我國的受雇地與其家庭所在地（包括配偶或父母居住地）之間搭乘交通工具且每年不超過兩次的費(fèi)用。
4.受雇于我國境內(nèi)企業(yè)的外籍個(gè)人（不包括香港澳門居民個(gè)人），因家庭等原因居住在香港、澳門，每個(gè)工作日往返于內(nèi)地與香港、澳門等地區(qū)，由此境內(nèi)企業(yè)（包括其關(guān)聯(lián)企業(yè)）給予在香港或澳門住房、伙食、洗衣、搬遷等非現(xiàn)金形式或?qū)崍?bào)實(shí)銷形式的補(bǔ)貼（需提供有效憑證，并經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審核確認(rèn)）。
5.駐華機(jī)構(gòu)、使領(lǐng)館工作人員
對于僅在國際組織駐華機(jī)構(gòu)和外國政府駐華使領(lǐng)館中工作的外籍雇員，暫不征收個(gè)人所得稅。在中國境內(nèi)，若國際駐華機(jī)構(gòu)和外國政府駐華使領(lǐng)館中工作的外交人員、外籍雇員在該機(jī)構(gòu)或使領(lǐng)館之外，從事非公務(wù)活動(dòng)所取得的收入，應(yīng)繳納個(gè)人所得稅。
（八）在我國境內(nèi)無住所人員工資薪金所得的稅務(wù)管理
1.納稅申報(bào)
外籍人員取得的各類所得，由所得支付方為扣繳義務(wù)人。對于其取得的工資薪金所得應(yīng)納稅款，按月計(jì)征，由扣繳義務(wù)人或者納稅義務(wù)人在次月十五日內(nèi)繳入國庫。其中，在中國境內(nèi)無住所而在一個(gè)納稅年度中在中國境內(nèi)連續(xù)或累計(jì)居住超過90日（或稅收協(xié)定超過183日）但不滿1年的外籍人員，根據(jù)國稅發(fā)[1994]148號文件規(guī)定，其取得的工資薪金所得由境外雇主支付并且不是由中國境內(nèi)機(jī)構(gòu)負(fù)擔(dān)的個(gè)人，事先可預(yù)定在一個(gè)納稅年度中連續(xù)或累計(jì)居住超過90日或在稅收協(xié)定規(guī)定的期間中連續(xù)或累計(jì)居住超過183日的，其每月應(yīng)納的稅款應(yīng)按稅法規(guī)定期限申報(bào)納稅；對事先不能預(yù)定在一個(gè)納稅年度或稅收協(xié)定規(guī)定的有關(guān)期間中連續(xù)或累計(jì)居住超過90日或183日的，可以待達(dá)到90日或183日后的次月7日內(nèi)，就其以前月份應(yīng)納的稅款一并申報(bào)繳納。
2.納稅地點(diǎn)
根據(jù)國稅發(fā)[1994]089號、國稅發(fā)[2004]80號文件規(guī)定，外籍納稅人臨時(shí)來華在我國幾地工作或提供勞務(wù)的，統(tǒng)一按納稅人在稅法規(guī)定的申報(bào)納稅日期時(shí)所在實(shí)際工作地為申報(bào)納稅地，即：在某一地達(dá)到申報(bào)納稅日期的，即在該地申報(bào)納稅。凡由在華企業(yè)或辦事機(jī)構(gòu)發(fā)放工資、薪金的外籍納稅人，由在華企業(yè)或辦事機(jī)構(gòu)集中向當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)申報(bào)納稅。
三、在我國境內(nèi)無住所的個(gè)人獲得股權(quán)激勵(lì)的個(gè)人所得稅處理
（一）非上市公司股權(quán)激勵(lì)
非上市公司授予在我國境內(nèi)無住所的外籍員工股票（權(quán)）期權(quán)、限制性股票、股權(quán)獎(jiǎng)勵(lì)，符合財(cái)稅[2016]101號文件相關(guān)要求的，亦可享受遞延納稅政策，即在取得股權(quán)激勵(lì)時(shí)暫不納稅，遞延至轉(zhuǎn)讓該股權(quán)時(shí)，以股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入減除股權(quán)取得成本以及合理稅費(fèi)后的差額為應(yīng)納稅所得額，適用“財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”按20%的稅率計(jì)算繳納個(gè)人所得稅。根據(jù)《實(shí)施條例》第五條第（三）項(xiàng)規(guī)定的收入來源地判斷原則，在我國境內(nèi)無住所的外籍員工轉(zhuǎn)讓境內(nèi)股權(quán)時(shí)，無論受讓方在境內(nèi)還是境外，均需繳納個(gè)人所得稅。
對于不符合遞延納稅條件的非上市公司股權(quán)激勵(lì)，仍需按國稅發(fā)[1998]9號、國稅發(fā)[2004]80號等文件規(guī)定適用工資薪金所得計(jì)征個(gè)人所得稅，并按照其在境內(nèi)工作居住時(shí)間確認(rèn)納稅義務(wù)。個(gè)人認(rèn)購股票等有價(jià)證券而從雇主取得折扣或補(bǔ)貼收入，如果數(shù)額較大，可由個(gè)人自行選擇，在不超過六個(gè)月的期限內(nèi)，平均分月計(jì)入個(gè)人工資、薪金所得計(jì)算繳納個(gè)人所得稅，同時(shí)在納稅申報(bào)時(shí)應(yīng)作出說明。
（二）上市公司股權(quán)激勵(lì)
過去，由于外籍員工無法開立A股賬戶，故A股上市公司對外籍員工實(shí)施股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃在實(shí)際操作上存有一定的障礙，很多只能采取股票增值權(quán)的激勵(lì)方式。此次新修訂的《上市公司股權(quán)激勵(lì)管理辦法》（中國證券監(jiān)督管理委員會令第126號，2016年7月13日頒布）對于外籍員工享受股權(quán)激勵(lì)給予了明確與鼓勵(lì)。根據(jù)該《辦法》第八條第一款規(guī)定：“…在境內(nèi)工作的外籍員工任職上市公司董事、高級管理人員、核心技術(shù)人員或者核心業(yè)務(wù)人員的，可以成為激勵(lì)對象。”第四十五條第二款規(guī)定：“激勵(lì)對象為境內(nèi)工作的外籍員工的，可以向證券登記結(jié)算機(jī)構(gòu)申請開立證券賬戶，用于持有或賣出因股權(quán)激勵(lì)獲得的權(quán)益，但不得使用該證券賬戶從事其他證券交易活動(dòng)?！?br />
當(dāng)外籍員工被上市公司授予股票期權(quán)等股權(quán)激勵(lì)時(shí)，可以根據(jù)財(cái)稅[2005]35號、國稅函[2009]461號文件按工資薪金所得計(jì)算應(yīng)納稅額，并按照財(cái)稅[2016]101號文件在不超過12個(gè)月內(nèi)分期繳納稅款。
根據(jù)個(gè)人所得稅法及其實(shí)施條例、政府間稅收協(xié)定和有關(guān)稅收規(guī)定，在中國境內(nèi)無住所的個(gè)人在華工作期間或離華后以折扣認(rèn)購股票等有價(jià)證券形式取得工資薪金所得，仍應(yīng)依照勞務(wù)發(fā)生地原則判定其來源地及納稅義務(wù)。國稅函[2000]190號文件規(guī)定，上述個(gè)人來華后以折扣認(rèn)購股票等形式收到的工資薪金性質(zhì)所得，凡能夠提供雇傭單位有關(guān)工資制度及折扣認(rèn)購有價(jià)證券辦法，證明上述所得含有屬于該個(gè)人來華之前工作所得的，可僅就其中屬于在華工作期間的所得征收個(gè)人所得稅。與此相應(yīng)，上述個(gè)人停止在華履約或執(zhí)行職務(wù)離境后收到的屬于在華工作期間的所得，也應(yīng)確定為來源于我國的所得，但該項(xiàng)工資薪金性質(zhì)所得未在中國境內(nèi)的企業(yè)或機(jī)構(gòu)、場所負(fù)擔(dān)的，可免予扣繳個(gè)人所得稅。
四、居民納稅人境外所得稅收抵免辦法
根據(jù)《〈中華人民共和國政府和新加坡共和國政府關(guān)于對所得避免雙重征稅和防止偷漏稅的協(xié)定〉及議定書條文解釋》(國稅發(fā)[2010]75號)、《境外所得個(gè)人所得稅征收管理暫行辦法》（國稅發(fā)[1998]126號）規(guī)定，有來源于中國境外所得的中國居民個(gè)人，其來源于中國境外的各項(xiàng)應(yīng)納稅所得應(yīng)依法繳納個(gè)人所得稅。納稅人在境外已繳納的個(gè)人所得稅稅額，能提供境外稅務(wù)機(jī)關(guān)鎮(zhèn)發(fā)的完稅憑證原件的，準(zhǔn)予按規(guī)定從應(yīng)納稅額中抵扣。
（一）適用主體范圍
國稅發(fā)[2010]75號文件規(guī)定，中國居民納稅人包括：（1）在中國境內(nèi)有住所的中國公民和外國僑民。但不包括雖具有中國國籍，卻并未在中國大陸定居，而是僑居海外的華僑和居住在香港、澳門、臺灣的同胞。（2）在中國境內(nèi)居住，且在一個(gè)納稅年度內(nèi)，一次離境不超過30日，或多次離境累計(jì)不超過90日的外國人、海外僑民和香港、澳門、臺灣同胞。
同一人有可能同時(shí)為中國和外國居民的，按照下列順序確定該個(gè)人最終居民身份的歸屬：
1.永久性住所
永久性住所包括任何形式的住所，例如由個(gè)人租用的住宅或公寓、租用的房間等，但該住所必須具有永久性，即個(gè)人已安排長期居住，而不是為了某些原因（如旅游、商務(wù)考察等）臨時(shí)逗留。
2.重要利益中心
重要利益中心要參考個(gè)人家庭和社會關(guān)系、職業(yè)、政治、文化和其他活動(dòng)、營業(yè)地點(diǎn)、管理財(cái)產(chǎn)所在地等因素綜合評判。其中特別注重的是個(gè)人的行為，即個(gè)人一直居住、工作并且擁有家庭和財(cái)產(chǎn)的國家通常為其重要利益中心之所在。
3.習(xí)慣性居處
在出現(xiàn)以下兩種情況之一時(shí)，應(yīng)采用習(xí)慣性居處的標(biāo)準(zhǔn)來判定個(gè)人居民身份的歸屬：一是個(gè)人在締約國雙方均有永久性住所且無法確定重要經(jīng)濟(jì)利益中心所在國；二是個(gè)人的永久性住所不在締約國任何一方，比如該個(gè)人不斷地穿梭于締約國一方和另一方旅館之間。
第一種情況下對習(xí)慣性居處的判定，要注意其在雙方永久性住所的停留時(shí)間，同時(shí)還應(yīng)考慮其在同一個(gè)國家不同地點(diǎn)停留的時(shí)間；第二種情況下對習(xí)慣性居處的判定，要將此人在一個(gè)國家所有的停留時(shí)間加總考慮，而不問其停留的原因。
4.國籍
如果該個(gè)人在締約國雙方都有或都沒有習(xí)慣性居處，應(yīng)以該人的國籍作為判定居民身份的標(biāo)準(zhǔn)。
當(dāng)采用上述標(biāo)準(zhǔn)依次判斷仍然無法確定其身份時(shí)，可由締約國雙方主管當(dāng)局按照協(xié)定規(guī)定的程序，通過相互協(xié)商解決。
如果某中國居民納稅人，根據(jù)稅收協(xié)定，同時(shí)構(gòu)成締約另一方居民納稅人的，則稅收協(xié)定優(yōu)先，需根據(jù)具體稅收協(xié)定的約定確定納稅義務(wù)。例如，對于受雇所得，國稅發(fā)[2010]75號文件第十五條解釋：“在同時(shí)滿足三個(gè)條件的情況下，受雇個(gè)人不構(gòu)成在勞務(wù)發(fā)生國的納稅義務(wù)。反之，只要有一個(gè)條件未符合，就構(gòu)成在勞務(wù)發(fā)生國的納稅義務(wù)。例如新加坡居民以雇員的身份在中國從事活動(dòng)，只要有下列情況之一的，其獲得的報(bào)酬就可以在中國征稅：
（1）在任何12個(gè)月中在中國停留連續(xù)或累計(jì)超過183天（不含）。在計(jì)算天數(shù)時(shí)，該人員中途離境包括在簽證有效期內(nèi)離境又入境，應(yīng)準(zhǔn)予扣除離境的天數(shù)。計(jì)算實(shí)際停留天數(shù)應(yīng)包括在中國境內(nèi)的所有天數(shù)，包括抵、離日當(dāng)日等不足一天的任何天數(shù)及周末、節(jié)假日，以及從事該項(xiàng)受雇活動(dòng)之前、期間及以后在中國渡過的假期等。應(yīng)注意的是，如果計(jì)算達(dá)到183天的這十二個(gè)月跨兩個(gè)年度，則中國可就該人員在這兩個(gè)年度中在中國的實(shí)際停留日的所得征稅。
（2）該項(xiàng)報(bào)酬由中國雇主支付或代表中國雇主支付。
（3）該項(xiàng)報(bào)酬由雇主設(shè)在中國的常設(shè)機(jī)構(gòu)或固定基地所負(fù)擔(dān)。如果新加坡個(gè)人被派駐到新加坡企業(yè)設(shè)在中國的常設(shè)機(jī)構(gòu)工作，或新加坡企業(yè)派其雇員及其雇用的其他人員在中國已構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)的承包工程或服務(wù)項(xiàng)目中工作，這些人員不論其在中國工作時(shí)間長短，也不論其工資薪金在何處支付，都應(yīng)認(rèn)為其在中國的常設(shè)機(jī)構(gòu)工作期間的所得是由常設(shè)機(jī)構(gòu)負(fù)擔(dān)。但本規(guī)定不應(yīng)適用于被總部臨時(shí)派往常設(shè)機(jī)構(gòu)視察、檢查或臨時(shí)提供協(xié)助的人員及活動(dòng)?！?br />
同理，假設(shè)某中國居民以雇員的身份在新加坡工作，構(gòu)成新加坡居民納稅人的，如不能同時(shí)具備下列三個(gè)條件，則新加坡有權(quán)對該雇員從中國與新加坡取得的受雇所得享有征稅權(quán)：
1.收款人在任何12個(gè)月中在新加坡停留連續(xù)或累計(jì)不超過183天；
2.該項(xiàng)報(bào)酬由并非新加坡雇主支付或代表新加坡雇主支付；
3.該項(xiàng)報(bào)酬不是由雇主設(shè)在新加坡的常設(shè)機(jī)構(gòu)或固定基地所負(fù)擔(dān)。
（二）境外所得抵免計(jì)算方法
納稅人從中國境外取得的所得，準(zhǔn)予其在應(yīng)納稅額中扣除已在境外繳納的個(gè)人所得稅稅額，但扣除額不得超過該納稅人境外所得依照我國稅法規(guī)定計(jì)算的應(yīng)納稅額。
已在境外繳納的個(gè)人所得稅稅額，是指納稅義務(wù)人從中國境外取得的所得，依照該所得來源國家或地區(qū)的法律應(yīng)當(dāng)繳納并且實(shí)際已經(jīng)繳納的稅額。
在實(shí)際扣除境外稅額時(shí)，實(shí)行分國不分項(xiàng)的綜合扣除方法。在計(jì)算出納稅人各國或者地區(qū)境外所得已納稅額的扣除限額時(shí)，如果納稅人在中國境外一個(gè)國家或地區(qū)實(shí)際已經(jīng)繳納的個(gè)人所得稅稅額，低于該國家或者地區(qū)的扣除限額的，則應(yīng)當(dāng)在中國繳納差額部分的稅款；反之，如超過該國家或者地區(qū)的扣除限額的，其超過部分不得在本納稅年度的應(yīng)納稅額中扣除，但是可以在以后納稅年度的該國家或地區(qū)扣除限額的余額中補(bǔ)扣，補(bǔ)扣期限最長不得超過五年。需要強(qiáng)調(diào)的是，納稅人在申請扣除已在境外繳納的個(gè)人所得稅稅額時(shí)，必須提供境外稅務(wù)機(jī)關(guān)填發(fā)的完稅憑證原件，復(fù)印件無效。
例：我國某居民納稅人2013年1月至12月在A國取得股息分配60000元(人民幣，下同)，特許權(quán)使用費(fèi)收入7000元；同時(shí)，又在B國取得利息收入1000元。該納稅人已分別按A國和B國稅法規(guī)定，繳納了個(gè)人所得稅6150元和250元。其抵扣計(jì)算方法如下：
1.在A國所得繳納稅款的抵扣
（1）股息所得按我國稅法規(guī)定計(jì)算的應(yīng)納稅額：
60000×20%（稅率）＝12000元
（2）特許權(quán)使用費(fèi)所得按我國稅法規(guī)定計(jì)算的應(yīng)納稅額：
7000×(1-20％)×20％(稅率)＝1120元
（3）抵扣限額：
12000+1120＝13120元
（4）該納稅人在A國所得稅繳納個(gè)人所得稅6150元，低于抵扣限額，因此，可全額抵扣，并需在中國補(bǔ)繳稅款6970元(13120-6150)。
2.在B國所得繳納稅款的抵扣
其在B國取得的利息所得按我國稅法規(guī)定計(jì)算的應(yīng)納稅額，即抵扣限額：1000×20％(稅率)＝200元
該納稅人在B國實(shí)際繳納的稅款超出了抵扣限額，因此，只能在限額內(nèi)抵扣200元，不用補(bǔ)繳稅款。
3.在A、B兩國所得繳納稅款抵扣結(jié)果
根據(jù)上述計(jì)算結(jié)果，該納稅人當(dāng)年度的境外所得應(yīng)在中國補(bǔ)繳個(gè)人所得稅6970元，B國繳納稅款未抵扣完的50元，可在以后五年內(nèi)該納稅人從B國取得的所得中的征稅抵扣限額有余額時(shí)補(bǔ)扣。
（三）納稅申報(bào)期限
國稅發(fā)[1994]44號文件規(guī)定，納稅人來源于中國境外的應(yīng)稅所得，在境外以納稅年度計(jì)算繳納個(gè)人所得稅的，應(yīng)在所得來源國的納稅年度終了、結(jié)清稅款后的30日內(nèi)，向中國稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)繳納個(gè)人所得稅，在取得境外所得時(shí)結(jié)算稅款的，或者在境外按來源國稅法規(guī)定免予繳納個(gè)人所得稅的，應(yīng)在次年1月1日起30日內(nèi)向中國稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)繳納個(gè)人所得稅。納稅人兼有來源于中國境內(nèi)、境外所得的，應(yīng)分別申報(bào)計(jì)算納稅?！?br />
根據(jù)國稅發(fā)[1998]126號文件，在中國境內(nèi)有住所，并有來源于中國境外所得的個(gè)人納稅人有下列情形的，應(yīng)自行申報(bào)納稅：
1.境外所得來源于兩處以上的；
2.取得境外所得沒有扣繳義務(wù)人、代征人的（包括扣繳義務(wù)人、代征人未按規(guī)定扣繳或征繳稅款的）
自行申報(bào)納稅的納稅人，應(yīng)在年度終了后30日內(nèi)向中國主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)繳納個(gè)人所得稅。如所得來源國與中國的納稅年度不一致，年度終了后30日內(nèi)申報(bào)納稅有困難的，可報(bào)經(jīng)中國主管稅條機(jī)關(guān)批準(zhǔn)，在所得來源國的納稅年度終了、結(jié)清稅款后30日內(nèi)申報(bào)納稅。
納稅人如在稅法規(guī)定的納稅年度期間結(jié)束境外工作任務(wù)回國，應(yīng)當(dāng)在回國后的次月7日內(nèi)，向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)繳納個(gè)人所得稅。
國稅發(fā)[1994]44號文件規(guī)定：“納稅人任職或受雇于中國的公司、企業(yè)和其他經(jīng)濟(jì)組織或單位派駐境外的機(jī)構(gòu)的，可由境外該任職、受雇機(jī)構(gòu)集中申報(bào)納稅，并代扣代繳稅款?！绷硗猓鶕?jù)國稅發(fā)[1998]126號文件，如果其所得由境內(nèi)派出單位支付或負(fù)擔(dān)的，境內(nèi)派出單位為個(gè)人所得稅扣繳義務(wù)人，稅款由境內(nèi)派出單位負(fù)責(zé)代扣代繳。其所得由境外任職、受雇的中方機(jī)構(gòu)支付、負(fù)擔(dān)的，可委托其境內(nèi)派出（投資）機(jī)構(gòu)代征稅款。這里“境外任職、受雇的中方機(jī)構(gòu)”是指中國境內(nèi)的公司、企業(yè)和其他經(jīng)濟(jì)組織以及政府部門所屬的境外分支機(jī)構(gòu)、使（領(lǐng)）館、子公司、代表處等。
（四）納稅申報(bào)方式
納稅人在規(guī)定的申報(bào)期限內(nèi)不能到主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)納稅的，應(yīng)委托他人申報(bào)納稅或者郵寄申報(bào)納稅。郵寄申報(bào)納稅的，以寄出地的郵戳日期為實(shí)際申報(bào)日期。
