中州審計(jì)2001.9
知識(shí)經(jīng)濟(jì)與會(huì)計(jì)發(fā)展（下）
徐興恩
知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代會(huì)計(jì)發(fā)展的主要趨勢
會(huì)計(jì)與經(jīng)濟(jì)的關(guān)系密不可分。知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代的主要特征既是會(huì)計(jì)發(fā)展的大背景，也是其重要的影響因素。筆者認(rèn)為，知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代會(huì)計(jì)發(fā)展的主要趨勢如下：
一、幾個(gè)核心會(huì)計(jì)概念的內(nèi)涵將得以擴(kuò)展或更新
1．“資產(chǎn)”內(nèi)涵的擴(kuò)展。傳統(tǒng)意義上的資產(chǎn)主要包括固定資產(chǎn)、流動(dòng)資產(chǎn)（二者通稱財(cái)務(wù)資產(chǎn)）和部分知識(shí)資產(chǎn)（即表現(xiàn)為無形資產(chǎn)的那部分知識(shí)產(chǎn)權(quán)）。知識(shí)經(jīng)濟(jì)條件下，寶貴的人力資源資本化為會(huì)計(jì)上的資產(chǎn)已成為迫切需要，因此“資產(chǎn)”的內(nèi)涵將擴(kuò)展為三個(gè)部分，即財(cái)務(wù)資產(chǎn)、知識(shí)資產(chǎn)和人力資產(chǎn)。
2．“負(fù)債”內(nèi)涵的擴(kuò)展。一般意義上的負(fù)債主要包括流動(dòng)負(fù)債和長期負(fù)債。一些學(xué)者提出，知識(shí)經(jīng)濟(jì)條件下，除了上述“有形”負(fù)債外，還應(yīng)包括“無形負(fù)債”，以便與“無形資產(chǎn)”相對應(yīng)。所謂無形負(fù)債是指法律上、合同上并未明確規(guī)定，但企業(yè)為了維護(hù)信譽(yù)、保持競爭優(yōu)勢而應(yīng)當(dāng)履行的“償債”義務(wù)，如因銷售產(chǎn)品或提供勞務(wù)而產(chǎn)生的爭議事項(xiàng)的處置等。
3．“所有者權(quán)益”內(nèi)涵的擴(kuò)展。會(huì)計(jì)上的“所有者權(quán)益”的內(nèi)涵受到經(jīng)濟(jì)學(xué)界產(chǎn)權(quán)理論的直接影響。進(jìn)入20世紀(jì)80年代以后，中外經(jīng)濟(jì)學(xué)界開始系統(tǒng)反思傳統(tǒng)的所有權(quán)理論并提出了許多新的觀點(diǎn)，如“人力資本產(chǎn)權(quán)論”、“利益相關(guān)者產(chǎn)權(quán)論”等。其中影響最大的當(dāng)屬“利益相關(guān)者產(chǎn)權(quán)論”。該理論認(rèn)為，企業(yè)本質(zhì)上是利益相關(guān)者相互締結(jié)的一組合約，其中每個(gè)方面的利益相關(guān)者，包括股東、債權(quán)人、雇員等都向企業(yè)投入了專用資本，都對企業(yè)剩余作出了貢獻(xiàn)，從而也都有權(quán)利參與剩余分配。知識(shí)經(jīng)濟(jì)條件下，人力資本的地位日漸提高，與之相適應(yīng)，“所有者權(quán)益”將不再特指財(cái)務(wù)資本所有者權(quán)益，而應(yīng)包括股東產(chǎn)權(quán)、債權(quán)人產(chǎn)權(quán)、人力資本所有者產(chǎn)權(quán)等。
4．“成本”內(nèi)涵的更新和發(fā)展。知識(shí)經(jīng)濟(jì)條件下，知識(shí)產(chǎn)業(yè)將蓬勃發(fā)展，會(huì)計(jì)上應(yīng)對其“成本”賦予新的內(nèi)涵或單獨(dú)作出定義，以便合理解決收益與費(fèi)用的配比問題。例如，售價(jià)萬余元的軟件復(fù)制費(fèi)可能只有10元左右，怎樣確定其“成本”，頗有研究探討的必要。
二、會(huì)計(jì)平衡公式將發(fā)生變革
經(jīng)濟(jì)資源與資產(chǎn)構(gòu)成的變化、產(chǎn)權(quán)理論的新特征必將導(dǎo)致會(huì)計(jì)要素的變化，從而引起會(huì)計(jì)平衡公式的變革?？茖W(xué)的會(huì)計(jì)平衡公式應(yīng)當(dāng)體現(xiàn)以下原則：既能全面。正確地反映知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代經(jīng)濟(jì)資源（資產(chǎn)）構(gòu)成的變化，又能體現(xiàn)知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代的新特征。據(jù)此，國內(nèi)已有學(xué)者提出新的會(huì)計(jì)平衡公式為：資產(chǎn)=產(chǎn)權(quán)十剩余。其中，資產(chǎn)應(yīng)包括財(cái)務(wù)資產(chǎn)、人力資產(chǎn)和知識(shí)資產(chǎn)；產(chǎn)權(quán)應(yīng)包括股東產(chǎn)權(quán)、債權(quán)人產(chǎn)權(quán)和人力資本所有者產(chǎn)權(quán)；剩余是指尚未明確主體的產(chǎn)權(quán)，包括資本剩余和盈利剩余等。
顯然，與上述會(huì)計(jì)平衡公式相一致，會(huì)計(jì)要素就應(yīng)包括資產(chǎn)、產(chǎn)權(quán)、剩余、收入、成本（費(fèi)用）和利潤。
三、會(huì)計(jì)基本假設(shè)將受到?jīng)_擊
知識(shí)經(jīng)濟(jì)條件下，會(huì)計(jì)主體假設(shè)、會(huì)計(jì)分期假設(shè)、貨幣計(jì)量假設(shè)、持續(xù)經(jīng)營假設(shè)等，都將受到不同程度的沖擊和挑戰(zhàn)：隨著電子計(jì)算機(jī)信息網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的發(fā)展，電子商務(wù)的出現(xiàn)，網(wǎng)上交易的增多，傳統(tǒng)意義上的“會(huì)計(jì)主體”將擴(kuò)展為虛、實(shí)兩個(gè)主體，即網(wǎng)上主體和物理實(shí)體；會(huì)計(jì)期間可借助于信息網(wǎng)絡(luò)技術(shù)手段進(jìn)一步縮短，適時(shí)反映會(huì)計(jì)信息，以便動(dòng)態(tài)地掌握會(huì)計(jì)資料，為決策服務(wù)；網(wǎng)上交易和金融工具的創(chuàng)新以及金融風(fēng)險(xiǎn)的增大，必將使貨幣計(jì)量假設(shè)受到更大的沖擊而使物價(jià)變動(dòng)會(huì)計(jì)得以更快地發(fā)展；經(jīng)濟(jì)環(huán)境的動(dòng)蕩不安，企業(yè)倒閉破產(chǎn)不可避免，持續(xù)經(jīng)營假設(shè)受到進(jìn)一步的挑戰(zhàn)。
四、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則將得到進(jìn)一步的完善和發(fā)展
無論是國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，還是國內(nèi)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，對知識(shí)經(jīng)濟(jì)條件下產(chǎn)生的新的會(huì)計(jì)要素、新的核算內(nèi)容的確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告都尚未作出明確的規(guī)定。目前，至少要建立健全以下幾個(gè)方面的準(zhǔn)則：產(chǎn)權(quán)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、人力資產(chǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、知識(shí)資本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。同時(shí)，無形資產(chǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則也需要進(jìn)一步豐富、完善和發(fā)展。因?yàn)?，?jīng)濟(jì)學(xué)中所涉及的無形資產(chǎn)已近30種，而納入我國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)系統(tǒng)的只有6－7種，多數(shù)企業(yè)甚至上市公司資產(chǎn)負(fù)債表的無形資產(chǎn)一欄均為空白。
五、會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)和資產(chǎn)計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)的變革
現(xiàn)行會(huì)計(jì)系統(tǒng)中實(shí)行的是單一的“權(quán)責(zé)發(fā)生制”確認(rèn)基礎(chǔ)，這種確認(rèn)基礎(chǔ)優(yōu)點(diǎn)突出，但也存在著不少缺陷，如忽視企業(yè)現(xiàn)金流動(dòng)能力、虛化企業(yè)盈利指標(biāo)等，未來的會(huì)計(jì)系統(tǒng)將把“權(quán)責(zé)發(fā)生制”和“現(xiàn)金制”融為一體，實(shí)行“現(xiàn)金流量制”會(huì)計(jì)，以彌補(bǔ)“權(quán)責(zé)發(fā)生制”的不足。
現(xiàn)行會(huì)計(jì)系統(tǒng)中實(shí)行的資產(chǎn)計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)主要是“歷史成本”，其優(yōu)點(diǎn)是“客觀”、“可檢驗(yàn)”，但在物價(jià)變動(dòng)時(shí)期會(huì)導(dǎo)致歪曲會(huì)計(jì)信息，特別是資產(chǎn)情況、盈利情況，不能正確地反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況。同時(shí)，在對一些特殊資產(chǎn)項(xiàng)目如無形資產(chǎn)、人力資產(chǎn)進(jìn)行計(jì)價(jià)時(shí)，也有較大的局限性。未來的會(huì)計(jì)系統(tǒng)中，將把“歷史成本”與“公允價(jià)值”標(biāo)準(zhǔn)并用，以準(zhǔn)確衡量人力資產(chǎn)和知識(shí)資產(chǎn)的價(jià)值。因?yàn)?，任何?jīng)濟(jì)資源資本化的前提都一樣，即商品化和市場化，從而要求“公允價(jià)值”標(biāo)準(zhǔn)的采用?！皻v史成本”一統(tǒng)天下的局面終將被打破。
六、會(huì)計(jì)核算的理論和方法、手段將發(fā)生顯著變化
首先，作為會(huì)計(jì)核算理論基礎(chǔ)的“會(huì)計(jì)循環(huán)”理論受到了質(zhì)疑。有專家提出，一定條件下，借助于電子計(jì)算機(jī)，可由“事件驅(qū)動(dòng)模式”代替“順序化處理模式”，即：儲(chǔ)存在計(jì)算機(jī)中的是一些原始性信息，平時(shí)無需進(jìn)行順序性信息處理，當(dāng)決策者需要某項(xiàng)專用信息時(shí)，只要驅(qū)動(dòng)相關(guān)專用信息代碼，就可隨時(shí)處理，提供相應(yīng)信息，滿足管理需要。例如，可把各種“事件”化分為“歷史性信息”、“前瞻性信息”、“不確定性信息”、“人力資源性信息”等，分別賦予代碼，由決策者主動(dòng)篩選。
其次，會(huì)計(jì)核算的重點(diǎn)將發(fā)生變化。資產(chǎn)核算的重點(diǎn)將從有形資產(chǎn)轉(zhuǎn)向無形資產(chǎn)；經(jīng)營成果計(jì)算的重點(diǎn)將從“利潤”轉(zhuǎn)向“增值”；收益分配核算的重點(diǎn)將從“按勞、按資分配”轉(zhuǎn)向“按知分配”。此外，風(fēng)險(xiǎn)核算與管理、技術(shù)創(chuàng)新及新產(chǎn)品試制過程的核算也將占有重要位置。
最后，會(huì)計(jì)核算的手段將進(jìn)一步現(xiàn)代化。隨著信息技術(shù)特別是國際互聯(lián)網(wǎng)的蓬勃發(fā)展，計(jì)算機(jī)的推廣應(yīng)用速度必將進(jìn)一步加快，實(shí)現(xiàn)“大眾化”目標(biāo)。屆時(shí)，“電腦會(huì)計(jì)”或“會(huì)計(jì)電算化”就將逐漸演變?yōu)橐粋€(gè)歷史名詞。
七、會(huì)計(jì)報(bào)告系統(tǒng)將有所突破
現(xiàn)行會(huì)計(jì)報(bào)告系統(tǒng)的主要缺陷，一是提供的會(huì)計(jì)信息滯后，二是揭示的會(huì)計(jì)信息不充分。知識(shí)經(jīng)濟(jì)條件下，會(huì)計(jì)報(bào)告系統(tǒng)將進(jìn)行五個(gè)方面的改革：1．重構(gòu)會(huì)計(jì)報(bào)表體系，由通用會(huì)計(jì)報(bào)表和專用會(huì)計(jì)報(bào)表兩個(gè)系統(tǒng)構(gòu)成；又豐富會(huì)計(jì)報(bào)表內(nèi)容，信息披露將更加全面、充分，除財(cái)務(wù)信息外，還將包括非財(cái)務(wù)信息，如企業(yè)背景、企業(yè)文化、企業(yè)人力資源等；在財(cái)務(wù)信息方面，將對報(bào)告人力資產(chǎn)、知識(shí)資產(chǎn)給予足夠的重視；除報(bào)告盈利情況外，還將報(bào)告“增值”情況。3．改革會(huì)計(jì)報(bào)表的編報(bào)時(shí)間，逐步實(shí)現(xiàn)適時(shí)編報(bào)。4改革報(bào)表傳遞方式，借助于現(xiàn)代網(wǎng)絡(luò)技術(shù)，各企業(yè)的會(huì)計(jì)信息集中報(bào)送至“信息中心”，經(jīng)處理后傳輸給各方面的會(huì)計(jì)信息使用者。當(dāng)然，也可采用傳統(tǒng)的傳遞方式，即由企業(yè)直接把會(huì)計(jì)報(bào)表傳遞給會(huì)計(jì)信息使用者。5．改革會(huì)計(jì)信息形式，使之風(fēng)格多樣化，除傳統(tǒng)的表式、文字外，還可采用圖像、聲音等。
八、會(huì)計(jì)人員的一系列理財(cái)觀念將發(fā)生變化
風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)進(jìn)一步增強(qiáng)，貨幣時(shí)間價(jià)值進(jìn)一步強(qiáng)化；知識(shí)參與分配將被認(rèn)為是理所當(dāng)然的，因?yàn)橹R(shí)是創(chuàng)造超常效益的源泉，企業(yè)分配將在“各盡所能，按勞分配”的基礎(chǔ)上，結(jié)合生產(chǎn)要素進(jìn)行分配；由于知識(shí)居于核心的生產(chǎn)要素地位，人們堅(jiān)信“融智比融資更重要”；企業(yè)投資的重點(diǎn)將從有形資產(chǎn)轉(zhuǎn)向無形資產(chǎn)特別是知識(shí)資產(chǎn)和人力資產(chǎn)，因?yàn)槠髽I(yè)之間的競爭歸根結(jié)底是知識(shí)和人才的競爭；知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代，可持續(xù)發(fā)展已經(jīng)成為世界各國人民的共同主張，重視環(huán)保、追求健康發(fā)展將成為企業(yè)的使命和責(zé)任，也是競爭的需要。
九、會(huì)計(jì)人員將樹立終身學(xué)習(xí)意識(shí)并注重個(gè)人綜合素質(zhì)的提高
亞太經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展經(jīng)濟(jì)（OECD）在其報(bào)告中曾指出：“在知識(shí)經(jīng)濟(jì)中，學(xué)習(xí)是極為重要的，可以決定個(gè)人、企業(yè)乃至國家經(jīng)濟(jì)的命運(yùn)?！睍?huì)計(jì)人員的后續(xù)教育在知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代顯得十分重要而迫切，樹立終身學(xué)習(xí)的意識(shí)成為必然，僅靠一紙文憑工作十幾年甚至幾十年的時(shí)代一去不復(fù)返了。除了知識(shí)的不斷更新外，能力的培養(yǎng)和個(gè)人綜合素質(zhì)的提高也是會(huì)計(jì)人員必須面臨的課題，因?yàn)閭€(gè)人綜合素質(zhì)是會(huì)計(jì)人員保持自身競爭優(yōu)勢的根本。
