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 近年來，醫(yī)療服務市場的競爭 日益激烈，醫(yī)療衛(wèi)生體制改革力度 不斷加大，供給側改革也在逐步深 入，尤其是藥品和材料的零加成， 使得公立醫(yī)院的生存和發(fā)展面臨嚴 峻的挑戰(zhàn)，在這樣的背景下，加強 醫(yī)院運營管理，走高效、創(chuàng)新的發(fā) 展之路逐步達成共識。
《加強公立醫(yī)院運營管理的指 導意見》（國衛(wèi)財務發(fā)〔2020〕 27號）提出：’‘公立醫(yī)院應以全 面預算和流程管理為核心，以全成 本核算和績效為工具建設運營管理 體系"?？梢姵杀竞怂闩c管理是提 高公立醫(yī)院運營能力的重要方面， 可以顯著提升醫(yī)療品質(zhì)和管理水 平，增強自身的競爭力。
一、公立醫(yī)院成本核算與管理 意義
2021年《事業(yè)單位成本核算 具體指引 公立醫(yī)院》（財會 〔2021〕26號）指出：醫(yī)院進行 成本核算應當滿足內(nèi)部管理和外部 管理的需求，包括但不限于以下方 面：
（―）成本控制
醫(yī)院應當完整、準確核算特定 成本核算對象的成本，揭示成本的 發(fā)生和形成過程，以便對影響成本 的各種因素、條件施加影響或管控, 同時結合預算將實際成本控制在預 期目標內(nèi)。
加強成本核算是提高公立醫(yī)院 運營管理的重要方法和手段，有利 于摸清家底，提高各項資源使用效 率，促使醫(yī)院合理控制成本、優(yōu)化 資源配置、提質(zhì)增效，這也是公立 醫(yī)院高質(zhì)量發(fā)展促進行動（2021- 2025年）的要求。
（二） 醫(yī)療服務定價
完成醫(yī)療服務項目成本核算以 及DRG病種成本測算工作，提供 醫(yī)院財務成本狀況，為政府有關部 門制訂醫(yī)療服務相關價格或收費標 準提供依據(jù)和參考，為監(jiān)管醫(yī)療服 務價格、完善醫(yī)保支付政策等提供 數(shù)據(jù)支持，賦能醫(yī)院精細化管理和 運營。
（三） 績效評價
醫(yī)院應當設置與成本相關的績 效指標，衡量醫(yī)院整體和內(nèi)部各部 門的運行效率、核心業(yè)務實施效果、 政策項目資金實施效益。
二、公立醫(yī)院成本核算與管理 的現(xiàn)狀以及存在的問題
（一）起步晚，發(fā)展緩慢，數(shù) 據(jù)基礎薄弱
公立醫(yī)院成本核算與管理工作 較企業(yè)來說起步晚、發(fā)展慢，部分 公立醫(yī)院在實際工作中仍顯示出計 劃時代的烙印，成本理念滯后，尤 其缺乏權責發(fā)生制、收支配比的核 算原則；各類數(shù)據(jù)系統(tǒng)接口不統(tǒng)一、 數(shù)據(jù)統(tǒng)計口徑不一致，在軟硬件方 面都存在基礎信息獲取難度大，一 些數(shù)據(jù)（面積、人員工時分配、衛(wèi) 生材料消耗歸屬）的取得、正確度、 及時性受到影響，這些都將直接影 響到成本核算的結果。
其次，數(shù)據(jù)統(tǒng)計方法過于簡 單，數(shù)據(jù)沒有分門別類。比如衛(wèi)生 耗材一次領用，月底不退庫，造成 統(tǒng)計數(shù)據(jù)不準確；規(guī)模較小的醫(yī)院 和科室，幾個科室共用一個病區(qū)、 一組醫(yī)護人員、一套醫(yī)療設備，統(tǒng) 一領用衛(wèi)生材料、藥品，沒有留下 各科室使用記錄，導致在對科室核 算人員費用、材料費用、藥品費用 以及資產(chǎn)折舊費用時無法具體到各 科室。
（二） 成本核算與管理意識普 遍不強，熱情不高
實踐中醫(yī)務人員對成本核算與 管理的認識不夠，成本意識淡薄。 許多醫(yī)務人員甚至認為成本這些事 都是財務部門的事情，與自身沒有 太大聯(lián)系，工作開展難度較大；或 者認為成本管理就是節(jié)約、不斷壓 縮各項費用，忽視了成本核算和管 理帶來的經(jīng)濟效益和社會效益，對 成本核算有天然的抵觸情緒，成本 意識狹隘，缺乏支持配合。這與醫(yī) 院目前所處的市場化的經(jīng)濟環(huán)境不 相適應，因而有必要提高全員成本 管理意識和水平。
目前絕大部分公立醫(yī)院在開展 科室、個人績效考核的時候僅限于 本科室成本，而每年公立醫(yī)院績效 評價都是運用全成本思路，即臨床 科室需要分攤醫(yī)療技術科室、醫(yī)療 輔助科室、管理科室成本，二者數(shù) 據(jù)基礎不一致，導致科室及醫(yī)護人 員對績效評價感受不一致，不利于 績效評價的傳遞和改進。
（三） 缺乏一體化的成本信息 服務平臺
根據(jù)筆者問卷調(diào)查，大部分公 立醫(yī)院還未建立或正在建立成本核 算系統(tǒng)，即使已建立成本核算系統(tǒng)， 也僅與財務會計系統(tǒng)數(shù)據(jù)互通，不 能與其他數(shù)據(jù)系統(tǒng)實現(xiàn)數(shù)據(jù)共享互 聯(lián)；各系統(tǒng)數(shù)據(jù)的采集、共享等功 能欠缺，都是各自為政，信息和數(shù) 據(jù)沒有整合與統(tǒng)一，缺乏這些數(shù)據(jù) 的支撐，成本核算如同無水之源、 無本之木；信息系統(tǒng)數(shù)據(jù)的傳輸、 匯總和分析能力較差，一般成本核 算數(shù)據(jù)都需要根據(jù)四類三級分攤方 法進行加工和轉(zhuǎn)化，在這個過程中 分攤參數(shù)的不當運用也會降低成本 核算的準確性，提高了成本核算與 管理的難度。
（四）成本核算與管理工作落 實成效一般
在核算內(nèi)容方面，大部分公立 醫(yī)院僅開展科室成本、診次成本、 床日成本核算，單位全成本核算、 項目成本核算、病種成本核算、 DRG成本核算等開展較少；根據(jù) 筆者調(diào)查還存在未能按照最新成本 核算規(guī)范要求進行成本核算，無成 本報表或者沒有定期編制成本報 表，未進行成本分析，對最新的成 本規(guī)范不能及時落實的現(xiàn)象。
在成本數(shù)據(jù)應用方面，部分公 立醫(yī)院成本與績效考核、科室評優(yōu) 評先是掛鉤的，但是方法單一，甚 至有失公允，難以服眾，導致員工 對所在單位成本核算與管理工作的 總體評價一般。
三、公立醫(yī)院成本核算與管理 的意見對策
在醫(yī)改的大背景下，原有的倚 重"創(chuàng)收'’來助力醫(yī)院發(fā)展的傳統(tǒng) 思維模式受到劇烈沖擊，利用成本 可控性來助推公立醫(yī)院高效發(fā)展模 式越來越被大家所認可，成本核算 與管理的重要性也日益突出，如何 做好醫(yī)院成本核算管理工作，這也 是整個現(xiàn)代醫(yī)院管理研究領域關注 的焦點問題。
（-）提高會計核算水平，讓 '‘成本管理'‘數(shù)據(jù)為證
結合公立醫(yī)院實際情況，從 會計核算精細化入手，做好醫(yī)院成 本核算基礎工作，合理劃分最小核 算單元，由原來的粗放的核算會計 型向信息化精細型轉(zhuǎn)變，把成本管 理數(shù)據(jù)基礎打牢固；建立二級庫房 管理制度，準確核算各科室材料、 藥品支出；加強資產(chǎn)管理水平，對 重點設備的購置和維護做好臺賬管 理；對于一人多崗，一物多用等情 況做好分配標準；醫(yī)院各核算部門 均應當設立兼職成本核算員，按照 成本核算要求，及時、完整報送本 部門成本核算相關數(shù)據(jù)。
公立醫(yī)院要根據(jù)實際發(fā)展情 況，將全成本核算與重點專項成本 核算相結合，開展成本核算結果分 析，重點分析成本構成、成本變動 的影響因素，制訂成本控制措施， 提出改進建議，提高科室和全院運 營能力。
（二）加強信息化成本核算與 管理平臺建設
依托信息化服務平臺能讓成本 核算與管理"如虎添翼"，將醫(yī)院 會計核算軟件、HIS系統(tǒng)、固定資 產(chǎn)管理系統(tǒng)、材料、藥品管理系統(tǒng) 甚至人員薪酬、預算控制系統(tǒng)有效 整合，建立統(tǒng)一的成本核算與管理 服務平臺，減少信息孤島，使其具 備強大的成本核算與管理功能，打 造醫(yī)院成本核算數(shù)據(jù)庫，實現(xiàn)對業(yè) 務收入和成本的動態(tài)監(jiān)控。

（三） 強化全員成本核算和管理意識
目前醫(yī)療服務領域競爭激烈，要想長期、穩(wěn)定、更好的發(fā)展，就得 有決策科學性、成本有效控制的理念和意識，這首先對應的是醫(yī)院管理層， 要求領導重視成本核算和管理，例如在新增科室、購置大型醫(yī)療器械的 時候，不僅考慮顯性成本，還要從經(jīng)濟學角度考慮隱形成本，提前對科室、 大型醫(yī)療器械的應用前景、收益模式、現(xiàn)金流進行深入分析，必要的時 候甚至可以聘請專業(yè)機構進行可行性研究報告，盡量規(guī)避風險，避免永 久性損失。
其次，通過內(nèi)部培訓和溝通交流，深入淺出的向廣大職工灌輸成本 核算和管理的理念，或者引用其它公立醫(yī)院成本核算和管理助力醫(yī)院經(jīng) 營發(fā)展的成功經(jīng)驗，讓他們意識到開展成本核算加強成本管理是公立醫(yī) 院適應時代的必然趨勢，讓醫(yī)院上下一條心，擰成一股繩，樹立統(tǒng)一的 成本管理理念，為“成本控制”營造環(huán)境。
（四） 梳理和完善醫(yī)院成本核算管理體系在現(xiàn)代醫(yī)療管理體系下， 要不斷完善成本核算和管理辦法，維護成本管理制度和體系，使得成本 核算和管理有據(jù)可循，有典可引；把成本核算和控制納入績效考核體系， 調(diào)動成本核算意識和成本控制的積極性，這不失為一個推行成本管理戰(zhàn) 略和制度的重要方法，當然如何把成本核算和控制納入各級績效考核體 系，這又是公立醫(yī)院薪酬體系改革的重要議題，需要統(tǒng)籌兼顧，科學合 理的方法。
同時合理設置成本核算機構，成立成本核算及管理小組，在臨床科 室設置成本核算員，協(xié)助完成醫(yī)療服務項目成本核算及DRG病種成本測 算工作，各級職責明確，分工合理，提高核算核算與管理的效率和水平。
（五） 堅持與時俱進，創(chuàng)新成本核算與管理辦法。在醫(yī)療發(fā)展和改革所形成的新 的經(jīng)濟環(huán)境下，醫(yī)療方式日益復雜， 需要突破傳統(tǒng)成本核算和管理理論 的局限性，合理運用全成本核算思 路和作業(yè)成本核算辦法，成本費用 的歸集盡量以直接計入或計算計入 的方法，減少分攤計入，有利于成 本分析和成本追溯，盡可能消除非 增值作業(yè)，改進增值作業(yè)，優(yōu)化'‘作 業(yè)鏈'’和"價值鏈"，從成本優(yōu)化 的角度改造作業(yè)和重組作業(yè)流程， 并且對醫(yī)療服務中的各項作業(yè)進行 成本效益分析，確定關鍵作業(yè)點， 對關鍵作業(yè)點進行重點控制，經(jīng)過 優(yōu)化和合理控制后，爭取實現(xiàn)用有 限的資源讓群眾享受最優(yōu)質(zhì)的醫(yī)療 服務。
成本核算工作涉及面廣、內(nèi)容 多，即使有明確的核算方法，但在 實際操作中各級公立醫(yī)院仍會面臨 各種特殊情況，成本核算方案必須 在實踐中發(fā)現(xiàn)問題，不斷調(diào)整并優(yōu) 化。
新形勢下公立醫(yī)院高質(zhì)量發(fā)展 要求健全運營管理體系，整合醫(yī)療、 教學、科研等業(yè)務系統(tǒng)和人、財、 物等資源系統(tǒng)，推動醫(yī)院運營管理 的科學化、規(guī)范化、精細化，成本 核算與管理作為其中重要環(huán)節(jié)，需 要滿足公立醫(yī)院運營管理的成本信 息需求，助力醫(yī)院提升管理水平， 走出一條優(yōu)質(zhì)高效、低耗的可持續(xù) 發(fā)展之路。
作者單位天津市中醫(yī)藥研究 院附屬醫(yī)院